재개발조합이 시공회사에 상가를 양도한 것을 재화의 공급인지 여부

심판청구번호 국심1998서 2762(1999. 9. 1) 주 문 심판청구를 기각합니다.

청구법인은 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ ○○○지구 주택재개발조합(대표 조합장 ○○○)으로서 주택개량재개발사업을 서울특별시로부터 1986.10.29 인가받고, 아파트와 상가의 신축공사를 청구외 ○○○토건(주)(이하 "시공회사"라 한다)에 발주하여 공사대금은 조합원의 청산금과 신축상가의 분양으로 상환한다는 조건으로 건축공사계약을 체결하였으며, 청구법인은 1992.7.30 관리처분계획인가, 1993.2.25 상가 분양승인과 1993.4.16 임시사용승인을 받은 후, 신축상가 1,438.56평(이하 "쟁점상가"라 한다)을 시공회사에 양도하였다. 처분청은 청구법인이 쟁점상가를 시공회사에게 양도한 것을 공사대금의 대물변제로 보아 ㅇㅇ구청장이 상가분양을 승인한 날인 1993.2.25을 공급시기로 판단하여 1998.7.16 청구법인에게 1993년 제1기분 부가가치세 804,139,340원을 결정고지하였다(처분청은 1998.9.25 상가 일괄분양액 중 면세대상인 토지 공급분에 대한 과세를 취소하여 위 세액을 633,691,515원으로 감액경정하였음). 청구법인은 이에 불복하여 1998.9.15 심사청구를 거쳐 1998.11.12 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장

(1) 청구법인이 시공회사인 ○○○토건(주)를 참여조합원으로 지정하고 건축공사를 시행한 후 청구법인의 조합원에게 배정되고 남는 잉여시설은 시공회사에 양도하기로 약정하였다. 따라서 시공회사는 주택재개발사업의 공동사업자로서 쟁점상가의 양도는 공동사업자의 출자지분을 가져간 것이므로 일종의 공유물 분할에 해당하며, 공유물의 분할은 자산의 유상양도가 아니므로 이를 재화의 양도로 보고 과세한 당초처분은 부당하다.

(2) 이 건 양도행위를 재화의 공급으로 본다 하더라도 청구법인이 시공회사에 쟁점상가를 대물변제한 날은 1991.5.31이며, 이에 대한 부가가치세 신고기간은 1991.7.25까지이므로 이로부터 5년이 경과하는 날인 1996.7.25에 국세부과제척기간이 만료되었다. 따라서 이 건 과세처분은 1998.7.16 이루어져 부과제척기간이 경과되었으므로 무효이다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 재개발조합이 시공회사에 건설용역의 대가로 신축건물을 양도하는 경우 이는 대물변제이므로 재화의 공급에 해당하며, 또한 재개발사업자에게도 재개발사업시행에 따른 용역의 공급에 대하여는 부가가치세가 과세되는 것이므로, 청구법인이 공사비를 상가로 대물변제한 경우 부가가치세의 납세의무자는 시공회사라는 청구법인의 주장은 이유가 없다.

(2) 시공회사의 공사비는 조합원의 청산금과 체비건축시설의 분양으로 상환한다고 약정하고, 쟁점상가 등 체비시설의 분양은 서울특별시장의 승인을 받아 청구법인의 명의로 분양하되 그 업무는 시공회사가 대행한다고 약정하고 있으므로, 쟁점상가는 청구법인이 관할 ㅇㅇ구청장으로부터 승인을 받아야 분양할 수 있는 것이고, 분양승인을 받은 날 이후부터 비로소 쟁점상가가 분양목적 등에 이용가능하게 되는 것이므로, 공사비의 일부로 상환하는 쟁점상가의 공급시기를 관할구청장으로부터 분양승인을 받은 날로 본 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

(1) 재개발조합이 시공회사에 쟁점상가를 양도한 것을 재화의 공급으로 보아 과세한 처분의 당부와,

(2) 쟁점상가의 공급시기를 관할구청장으로부터 분양승인을 받은 날로 본 처분의 당부를 가리는 데 있다.

• 나. 관련법령 (1) 부가가치세법 제6조 제1항 에서 『재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다』고 규정하고, 부가가치세법 시행령 제14조 에서 『법 제6조 제1항에 규정하는 재화의 공급은 다음 각 호에 게기하는 것으로 한다. 1.∼3. (생략)

4. 공매·경매·수용·현물출자 기타 계약상 또는 법률상의 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것』이라고 규정하고 있으며, 부가가치세법 제9조 제1항 에서 『재화가 공급되는 시기는 다음 각 호에 규정하는 때로 한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용 가능하게 되는 때

3. 제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때』라고 규정하고 있다. 부가가치세법 시행규칙 제21조 제1항 에서는 『법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각 호의 규정에 의한다. (단서 생략) 1.∼2. (생략)

3. 반환조건부판매·동의조건부판매 기타 조건부 및 기한부판매의 경우에는 그 조건이 성취되거나 기한이 경과되어 판매가 확정되는 때』라고 규정하고 있다.

(2) 한편 국세기본법 제26조 의 2 제1항에서는 『국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약" 이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간』이라고 규정하고, 제3항에서는 『제1항 각호의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 대통령령으로 정한다』고 규정하고, 같은법 시행령 제12조의 3 제1항에서 『법 제26조의 2 제3항의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 다음 각호의 날로 한다.

1. 과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서는 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한(이하 "과세표준 신고기한" 이라 한다)의 다음 날. 이 경우 중간예납·예정신고 예정결정기간에 대한 신고 및 수정신고기한은 과세표준 신고기한에 포함되지 아니한다』고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 본다. (가) 청구법인은 재개발사업을 위하여 토지와 건물을 출자하고 시공회사인 ○○○토건(주)는 재개발사업비를 투자하여 공동으로 아파트와 상가를 건축하였으므로 양자는 공동사업자 관계이며, 시공회사가 쟁점상가의 소유권을 취득한 것은 자신의 투자부분에 대한 지분을 회수한 것이므로 일종의 공유물 분할에 해당하며, 공유물의 분할은 자산의 유상양도가 아니어서 과세거래가 아니라는 것이 청구법인의 주장이므로, 쟁점상가의 양도행위가 부가가치세가 과세되는 재화의 공급에 해당하는지에 대하여 살펴본다. (나) 참여조합원의 자격에 대하여 살펴보면, 청구법인의 정관 제7조(조합원의 자격 등)에서 조합원의 자격은 '사업시행구역안의 토지 또는 건축물의 소유자와 지상권자로 한다'고 규정하고 있는 바, 청구법인이나 동일종합법무법인의 석명사항서류에 의하면 시공회사가 이 건 재개발사업시행구역안에 부동산을 소유하고 있었던 것이 아니어서 정관이 요구하는 조합원의 자격을 갖추고 있지 않았음이 확인되며, 또한, 정관 제4조(시행방법)에서 조합원이 토지를 현물출자하고 주택건설사업자를 "참여조합원"으로 선정하여 공동주택을 건립한다고 규정하고 있어 시공회사는 조합원이 아니라 "참여조합원"이라고 구분하여 약정하고 있고, 정관 제8조(권리와 의무)에서 조합원은 임원 선거권, 피선거권을 가지며 총회에서 발언 및 의결권을 가지나 참여조합원은 이러한 권리가 없다고 규정하고 있어 참여조합원은 조합원과는 그 자격과 권한 의무가 현저히 구분되고 있음이 확인된다. (다) 참여조합원의 역할에 대하여 살펴보면, 정관 제24조(참여조합원의 부담)에서 참여조합원은 사업시행기간 안에 모든 공사를 완료하도록 의무를 부담시키고 있어 참여조합원은 전형적으로 공사시공자로서의 역할과 의무를 이행하도록 되어 있음이 확인되며, 청구법인(갑)과 ○○○토건(주)(을)사이에 체결된 재개발참여계약서(1989.4)의 『참여계약 내용』을 보면, 시공회사는 재개발사업시행에 필요한 자금의 대여, 인허가 업무, 불량건축물 철거, 건축시설의 설계, 감리 및 신축공사를 맡게 되어 있으며,『참여계약조건』 제1조(2)에서 참여조합원은 사업시행에 필요한 비용을 조합에 대여하고 건축시설 등의 공사를 시공한다고 되어 있어 시공회사의 역할은 아파트 건설을 수주받은 건설업자의 기능과 업무를 원활히 수행하는 것이며, 거주를 전제로 하는 통상의 조합원과는 그 속성이 상이하다 할 것이어서, 청구법인과 ○○○토건(주)는 전형적인 발주자와 시공회사간의 관계이지 재개발사업의 공동사업자관계가 아님이 확인된다. (라) 쟁점상가의 양도과정에 대하여 살펴보면, 청구법인(갑), (주)○○○통상(을), ○○○토건(주)(병) 삼자간에 체결한 매매약정서(1991.5.31)에서, 쟁점상가를 포함한 주상복합상가를 8,512,960,000원에 매매하기로 약정하면서, 제1조에서 매매대금을 병이 수납하기로 하고, 제13조(지분권자의 권한)에서 갑은 병의 상가지분권리를 병에게 일체 위임한다고 약정하고 있으며, 청구법인(갑), (주)○○○통상(을), ○○○토건(주)(병)이 체결한 유통업체 지정서(1991.5.31)를 보면, 쟁점상가를 포함한 주상복합상가에 대하여 제2조에서 갑은 병의 지분에 대하여 병이 지정하는 업체에 대하여 등기이전을 책임진다고 약정하고, 제4조에서 이 지정서는 병의 지분에 대한 부동산 매매약정서로 갈음하며 관리처분 인가후 본계약서로 전환된다고 약정하고 있는 점으로 보아, 쟁점상가는 청구법인이 시공회사에 양도한 것으로 보여지고, 관리처분계획인가서(1992.7.30)에 의하면, 시공회사는 건축시설 중 아파트만 배정 받도록 하고 상가는 조합원에게만 배정하도록 인가되어 있으며, 정관 제33조에 의하면 조합원에게 우선 분양하고 남은 상가 및 복리시설은 일반공개 경쟁입찰을 통해 분양하기로 되어 있는 점으로 보아, 청구법인이 쟁점상가를 시공회사에 양도한 것은 조합원에게 분양하고 남은 상가를 제3자에게 매각하는 대신 시공회사에 쟁점상가를 공사대금으로 대물변제한 것으로 판단된다. 따라서 청구법인이 공동사업자인 시공회사에게 쟁점상가를 양도한 것이 공유물분할에 해당한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(2) 쟁점(2)에 대하여 본다. (가) 청구법인은 쟁점상가의 공급시기는 시공회사에 쟁점상가를 매매약정한 날인 1991.5.31이므로 이 건 과세처분은 부과제척기간이 경과되었다는 주장인 바, 쟁점상가의 공급시기가 언제인지에 대하여 살펴본다. (나) 청구법인이 1991.5.31 시공회사 등과 체결한 매매약정서, 유통업체선정약정서 등에 의하면 청구법인이 쟁점상가에 대한 양도계약을 위 일자에 체결한 사실은 인정되나, ㅇㅇ구청장이 청구법인에 발송한 공문에 의하면, 청구법인은 1993.2.25 상가분양승인과, 1993.4.16 상가 임시사용 승인을 득한 것이 확인되는 바, 도시재개발법상 청구법인이 쟁점상가를 분양하기 위해서는 허가관청인 ㅇㅇ구청장의 상가분양승인이 있어야 분양개시를 할 수 있는 것이므로, 위 매매약정일은 허가관청인 ㅇㅇ구청장이 관리처분계획의 인가나 상가의 분양승인을 하기 이전이어서 위 양도계약에 따른 양도가 유효하게 성립되었다고 볼 수 없는 것이며, 전시법령에서 규정하고 있는 바와 같이 재화의 이동이 필요하지 아니한 재화의 공급시기는 재화의 이용의 가능하게 되는 때이므로, 도시재개발법에 의한 허가관청의 인가일 이후에 실제로 쟁점상가의 사용이 가능하게 되는 때인 상가임시사용승인일(1993.4.16)이 쟁점상가의 공급시기가 된다 하겠다. 따라서 쟁점상가의 공급에 따른 부가가치세 확정신고기한은 1993.7.25이며, 그 부과제척기간의 만료일은 1998.7.25이 되므로 1998.7.16 결정고지한 이 건 처분은 정당하다 하겠다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.