[주 문] 반포세무서장이 ‘98.7.10 청구인에게 ‘96년도분 증여세 12,027,010원을 결정고지한 처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인은 ‘94.11.8 아버지인 청구외 OOO로부터 서울특별시 중구 OOO O가 OOOOOOO 대지 176.9㎡, 건물 506.71㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 증여받고 한국감정원의 감정평가액인 1,208,165,000원을 증여재산가액으로 하고 임대보증금 58,300,000원을 차감한 1,149,865,000원을 증여세 과세가액으로 하여 ‘96.11.13 ‘96년도 증여분 증여세 360,851,400원을 자진신고 납부하였다. 처분청은 쟁점부동산중 토지에 대하여는 개별공시지가인 1,153,380,000원으로, 건물에 대하여는 감정평가액인 76,005,000원으로 계산하여 합계 1,229,393,000원을 증여재산가액으로 인정하고 ‘98.7.10 청구인에게 ‘96년도 증여분 증여세 12,027,010원을 결정고지하였으나, 심사청구에 대한 국세청장의 결정내용에 따라 신고불성실가산세 1,484,345원을 감액 결정하였다. 청구인은 이에 불복하여 ‘98.8.18 심사청구를 거쳐 ‘98.10.30 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구주장 상속세법 시행령 제5조의 2 제3호의 규정에 의한 평가액은 담보제공된 당시의 시가에 근접하다고 할 수 있으나 담보제공 당시와 증여당시와의 가격변동을 고려하지 않고 있으며, 증여당시 시가범위를 상속세법 기본통칙 39...9에서 증여일 전후 6개월내의 감정가액, 매매가액 등으로 규정하고 있는 것으로 미루어 이 건 증여재산의 경우 증여시기는 ‘96.5.18이고 근저당 설정을 위한 감정평가 시점은 ‘94.6.13이어서 약 2년의 시차가 있으므로 담보설정 당시의 시가를 증여당시의 시가로 볼 수 없으며, 이 건 증여재산가액을 평가함에 있어서 상속세법 제9조 제4항을 적용하는 경우 상속세법시행령 제5조의 2 제3호의 규정 어느 부분에도 증여재산에 포함된 근저당 설정을 위한 담보제공 자산이 둘 이상인 경우 안분계산 방법을 정하고 있지 아니하므로 담보제공된 당시의 가액이 증여당시의 시가와 변동이 없음을 입증하지 아니하는 한 자산별로 구분하여 비교평가할 이유가 없고, 이 건 근저당권 설정의 공동 담보인 토지와 건물을 구분하여 시가와 비교하는 경우에는 토지 및 건물의 감정가액을 상속세법 제9조 제2항 및 같은법 시행령 제5조의 2 제2호의 취지와 같이 증여당시의 가액으로 안분계산함이 타당할 것임에도 처분청이 건물은 감정가액으로, 토지는 보충적 평가방법에 의한 개별공시지가로 과세한 것은 일방적으로 납세자에게 불리하게 하는 부당한 처분이므로 취소되어야 한다.
- 나. 국세청장 의견 처분청은 이 건 증여세를 조사결정함에 있어 구상속세법 제9조 제4항 및 같은법 시행령 제5조 제2항 제1호의 규정에 의한 보충적 평가방법에 따라 토지가액은 1,153,380,000원, 건물가액은 감정평가액인 76,005,000원 합계 1,229,393,000원을 증여재산가액으로 평가하고, 부담부증여인 임대보증금 58,300,000원을 차감한 1,171,093,000원을 증여세 과세가액으로 하여 결정결의하였음이 증여세 결정결의서에 의하여 확인되는 바, 국세청 예규(재삼 46014-OOOO, ‘95.7.31)에서 “상속세법 제9조 제4항의 규정을 적용함에 있어서 같은법 시행령 제5조의 2 제3호의 『감정한 가액』은 그 감정평가 시기에 불구하고 당해 재산의 근저당권을 설정하기 위하여 감정한 가액을 의미하는 것”으로 해석하고 있으며, 우리나라의 상속세법에서는 재산평가에 대하여 각각의 재산을 평가단위별로 평가하여 그 평가액의 합계액을 재산가액으로 하는 개별평가의 원칙을 채택하고 있으므로 전시한 구상속세법 제9조 제4항 제1호 및 같은법 시행령 제5조의 2 제3호에서 “근저당권이 설정된 증여재산의 경우 그 평가액은 같은법 제9조 제1항의 규정에 불구하고 당해 재산의 근저당권 설정시 감정가액과 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액(시가원칙, 예외 보충적 평가방법에 의한 가액)중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 하는 것”으로 규정하고 있으므로 처분청이 토지가액은 보충적 평가방법에 의한 가액, 건물가액은 감정평가액으로 하여 과세한 당초 처분은 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 담보제공된 증여재산에 대하여 토지는 보충적 평가방법에 의한 가액으로, 건물은 감정평가액으로 하여 증여세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
- 나. 관련법령 구 상속세법 제29조의 2 제1항 제1호에서, 『타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다)에 의하여 재산을 취득한 자로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다.』고 규정하고 있으며, 같은법 제9조 제1항 및 제2항과 제4항 제1호에서, 『상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의하고, 제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류·규모·거래상황등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하며, 저당권 또는 질권이 설정된 재산은 제2항의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.』고 규정하고 있다. 같은법 시행령 제5조 제2항에서, 『토지의 평가는, 가. 나목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 『개별공시지가』라 한다)에 의한다. 다만, 개별공시지가가 없는 토지에 있어서는 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 총리령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다. 나. 국세청장이 지정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. 건물의 평가는, 가. 나목의 경우를 제외하고는 지방세법 시행령 제80조의 규정에 의한 과세시가표준액에 의한 가액에 의한다. 나. 국세청장이 지정하는 지역안에 있는 공동주택 및 특수용도의 건물에 대하여는 재산의 종류·규모·거래상황등을 참작하여 국세청장이 평가하여 고시한 가액에 의한다.』고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제5조의 2 제2호 및 제3호에서, 『법 제9조 제4항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액”이라 함은 공동저당권이 설정된 재산의 가액에 있어서는 당해 재산이 담보하는 채권액을 공동저당된 재산의 상속개시 당시 가액으로 안분하여 계산한 금액을 말하며, 근저당권이 설정된 재산으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액(2인이상의 감정가액이 있을 때에는 최고의 가액)이 있는 경우에는 그 가액을 말한다.』고 규정하고 있다. 또한, 같은법 제34조의 7에서, 『제3조, 제8조의 2, 제8조의 3 제1항 제2호 및 제2항, 제9조, 제10조, 제17조, 제20조, 제20조의 2, 제21조, 제23조, 제24조,제25조 제1항 내지 제3항, 제26조, 제28조, 제28조의 2 및 제29조의 규정은 증여세에 준용한다.』고 규정하고 있다.
- 다. 사실관계 및 판단 쟁점부동산에 대하여 주식회사 OO기업공사를 채무자로 하고 주식회사 OO은행을 근저당권자로 하여 94.6.21 근저당 설정(채권최고액 1,300,000,000원)을 위한 한국감정원 OO지점의 94.6.13자 감정평가 내역을 보면, 쟁점부동산중 토지는 1,132,160,000원, 건물은 76,005,000원 합계 1,208,165,000원으로 감정평가하였음이 쟁점부동산의 등기부등본과 감정평가서에 의하여 확인되고, 전시한 상속세법 규정에 의한 보충적 평가방법에 의하여 쟁점부동산을 평가하여 보면 토지는 개별공시지가로 하여 1,153,388,000원, 건물은 지방세과세시가표준액으로 하여 46,577,115원 합계 1,199,965,115원으로 평가되는 사실이 증여세결정결의서등에 의하여 확인된다. 청구인은 쟁점부동산에 대하여 토지, 건물 공히 감정평가액인 1,208,165,000원을 증여재산가액으로 평가하여 증여세를 신고납부한 반면, 처분청은 토지의 경우 감정평가액 1,132,160,000원과 보충적 평가방법에 의한 개별공시지가 1,153,388,000원중 큰 금액인 개별공시지가 1,153,388,000원을, 건물의 경우 감정평가액 76,005,000원과 보충적 평가방법에 의한 지방세과세시가표준액 46,577,115원중 큰 금액인 감정평가액 76,005,000원을 선택하여 합계 1,229,393,000원으로 증여재산가액을 평가하여 증여세를 과세하였음이 확인된다. 상속세법상 증여재산의 평가는 시가에 의함을 원칙으로 하고 있고, 시가를 산정하기 어려울 경우에 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액을 시가에 근접한 가액으로 인정하고 있으며, 보충적 평가방법에 의하여 평가할 경우 토지, 건물등 당해자산별로 위치, 내용년수 및 평가방법등이 다르기 때문에 개별자산별로 각각 평가하여 증여재산가액을 산정하도록 하고 있는 바, 쟁점부동산의 경우 토지와 건물을 구분하여 토지는 개별공시지가로, 건물은 감정평가액으로 각각 평가방법을 달리하여 결정한 것에 대하여 살펴본다. 상속세법 제9조 제4항 제1호에 의하면 저당권 또는 질권이 설정된 상속재산은 감정평가액과 보충적 평가방법에 의한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 하도록 규정되어 있고, 건설교통부에서 발표한 ‘98년도 3/4분기 연도별 지가변동율에 의하면 ‘94.6월～‘96.5월 기간동안 쟁점부동산의 소재지인 서울특별시 중구의 지가가 1.4% 상승한 것으로 나타나는 점 등을 감안할 때, 토지의 경우 증여일인 ‘96.5.18로부터 약 2년전에 평가한 감정평가액 1,132,160,000원 보다 1.9%가 높은 개별공시지가 1,153,388,000원을 시가로 보아 증여재산가액을 결정한 당초 처분은 타당하다 하겠으나(같은뜻: 국심 96부 3763, 97.2.22외 다수), 건물의 경우에는 개축이나 대수선 등을 하는 경우를 제외하고는 시간의 경과에 따라 노후화 등으로 그 가치가 감소하므로 감가상각을 통하여 그 잔존가치를 감액하여야 하는 점 등을 감안할 때, 약 2년전에 평가된 감정평가액과 증여시점의 보충적평가방법에 의한 평가액을 전시한 상속세법 제9조 제4항 제1호의 규정을 근거로 단순 비교하여 높은 금액인 감정평가액을 증여재산가액으로 결정함은 부당하다(같은 뜻: 대법 85누256, 85.7.23외 다수)고 판단된다. 위의 내용을 종합하여 볼 때, 쟁점부동산에 대한 평가는 토지의 경우에는 개별공시지가인 1,153,388,000원으로, 건물의 경우에는 지방세과세시가표준액인 46,577,115원 합계 1,199,965,115원으로 하여 증여재산가액을 결정함이 타당하다고 판단된다.
- 라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.