외국인 투자자로부터 수입한 소프트웨어의 대가 지급액의 사업소득여부

심판청구번호 국심1998서 2323(1999. 5.15) 주 문 심판청구를 기각합니다.

청구법인은 미국 ○○○주에 소재한 ○○○사(○○○, Inc ; 이하 "청구외 법인"이라 한다)의 한국내 현지법인(청구외 법인이 100% 출자)으로서 청구외 법인으로부터 ○○○용 데이타베이스 소프트웨어인 ○○○ 서버와 ○○○ 서버를 수입하고 그 도입대가로 1995.1.1∼1997.12.31 사업년도에 2,978,210,400원(95사업년도 1,369,007,759원, 96사업년도 1,146,743,141원, 97사업년도 462,459,500원, 이하 "쟁점소프트웨어 도입대가"라 한다)을 지급하였다. 처분청은 쟁점소프트웨어 도입대가가 외국법인의 국내원천소득인 사용료소득에 해당한다고 보아 1998.5.8 청구법인에게 1995.1.1∼1997.12.31 사업년도분 법인세 491,404,690원(95사업년도 225,886,270원, 96사업년도 189,212,610원, 97사업년도 76,305,810원)을 경정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1998.7.7 심사청구를 거쳐 1998.9.11 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인은 청구외 법인으로부터 쟁점소프트웨어 제품의 소스코드를 제공받거나 복제판매권을 부여받음이 없이 포장된 소프트웨어 제품을 수입하여 불특정 다수인인 최종 소비자에게 판매하고 있는 바, 이는 법인세법 기본통칙 6-1-13…15 제2항 제2호에서 규정한 사용료소득에 해당하지 아니하며, 쟁점소프트웨어의 가격이 노하우 대가로 볼만큼 높지도 아니하므로 청구법인이 청구외 법인에게 지급한 대가는 노하우를 도입한 대가가 아닌 정형화된 범용상품의 도입대가임에도 불구하고 이를 원천징수 대상인 사용료소득으로 보아 이 건 법인세를 부과한 처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 쟁점소프트웨어의 판매가격이 소프트웨어의 규모, 용량 및 사용자수에 따라 결정되고 있으므로 전형적인 범용제품의 판매에 해당하지 아니하고, 청구법인은 기술진을 청구외 법인에 파견하여 필요한 교육을 이수하게 하고, 훈련된 직원으로 하여금 쟁점소프트웨어의 최종사용자에게 기술지원, 고객교육 및 유지보수 등의 서비스를 지원하고 있으며, 쟁점소프트웨어의 제품과 관련하여 취득한 정보에 대한 비밀준수의무가 있을 뿐만 아니라 청구법인이 청구외 법인에 제출하는 보고서류 등에 도입대가를 로얄티(Royalty) 또는 라이센스 로얄티(Liense Royalty)라고 표기되어 있는 점 등을 종합하여 볼 때, 쟁점소프트웨어 도입대가는 노하우를 도입하고 지급한 대가로 판단되므로 이를 사용료소득으로 보아 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점소프트웨어 도입대가가 원천징수 대상인 사용료소득에 해당하는지의 여부에 있다.
• 나. 관련법령 법인세법 제55조 제1항 제9호 에는 『제53조에서 국내원천소득이라 함은 다음 각목의 1에 해당하는 자산·정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산·정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득을 말한다. (가) 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권·특허권·상표권·의장·모형·도면이나 비밀의 공식 또는 공정·라디오·텔레비젼·방송용 필름 및 테이프 기타 이와 유사한 자산이나 권리 (나) 산업상·상업상 또는 과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우 (다) 산업상·상업상 또는 과학상의 기계·설비·장치 기타 대통령령이 정하는 용구』라고 규정하고 있고, 같은법 제59조 제1항에는 『외국법인에 대하여 제55조 제1항 제1호·제2호·제4호 내지 제6호·제9호 내지 제11호의 규정에 의한 국내원천소득으로서 제56조 제1항 내지 제3항의 규정에 의한 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자는 제58조의 규정에 불구하고 그 지급하는 때에는 다음 각호의 규정에 의한 금액을 당해 법인의 각 사업년도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음달 10일까지 대통령령이 정하는 바에 의하여 정부에 납부하여야 한다』고 규정하고 있고, 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세 방지 및 국제무역과 투자의 증진 을 위한 협약 제14조 (1)에는 『사용료에 대하여 부과하는 조세는 그 사용료 총액의 15%를 초과해서는 아니된다』고 규정하고 있으며, 법인세법 기본통칙 6-1-13…55 제2항에는 『소프트웨어의 국내도입자가 외국법인에게 지급하는 대가는 당해 거래의 성격에 따라 다음 각호와 같이 구분한다

1. 소프트웨어의 저작권자로부터 당해 소프트웨어의 저작권을 양수하고 지급하는 대가 및 소프트웨어의 복제권, 배포권, 개작권 등의 사용 또는 사용할 권리의 대가는 법 제55조 제1항 제9호 (가)목에 규정하는 사용료에 해당한다.

2. 제1호 이외의 방식으로 도입되는 것으로 다음 각목에서 열거하는 경우에 지급되는 소프트웨어의 대가는 법 제55조 제1항 제9호 (나)목에 규정하는 사용료에 해당한다.

• 가. 해당 소프트웨어의 비공개 원시코드(Source Code)가 제공되는 경우
• 나. 원시코드가 제공되지 않는 경우에도 국내 도입자의 개별적인 주문에 의해 제작·개작된 소프트웨어가 제공된 경우
• 다. 소프트웨어의 지급대가가 당해 소프트웨어의 사용형태 또는 재생산량의 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는 경우』라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 청구법인과 청구외 법인이 체결한 판매계약서의 내용을 보면, 제3조에서 "배급자(청구법인을 지칭함)는 청구외 법인으로부터 구입한 소프트웨어 복제본을 제4조 및 제5조의 계약에 따라 개정없이 최종소비자 등에게 지정된 시스템하에서 사용할 목적으로 판매를 허가한다", 제4조에서 "배급자는 소프트웨어 복제본을 판매하기 전에 재라이센스 양식에 의한 서면승인을 받아 승인된 최종사용자에게만 판매할 수 있다", 제5조에서 "배급자는 역조립, 분해 혹은 소프트웨어로부터 원시코드를 얻으려고 해서는 아니된다"고 규정하고 있고, 제6조에서 "청구외 법인으로부터 구입한 소프트웨어 복제본에 대한 구입가격으로 배급자는 소프트웨어 판매로부터 실현된 배급자 이익의 40%에 상당하는 금액을 청구외 법인에게 지불하는데 동의하며, 배급자는 청구외 법인에게 지급한 금액에서 한국법에 의해 원천징수가 요구되는 세금에 대하여는 원천징수할 수 있다", 제7조에서 "배급자는 소프트웨어 복제본을 설치할 책임이 있고, 고객들을 교육시키고 유지보수를 제공하여야 하며 이러한 서비스는 적절히 훈련된 직원에 의해서만 수행되어야 한다"고 규정하고 있다. 청구법인이 청구외 법인에 보고한 보고서(Report of License Fee Due to ○○○ INC)에 소프트웨어 도입대가로 지급할 금액이 라이센스 로얄티(Liense Royalty)라는 용어로 기재되어 있음을 알 수 있다. 법인세법 제55조 제1항 제9호 (나)목의 규정과 관련되는 소정의 사용료라 함은 통상 노하우라고 일컫는 발명, 기술제조방법, 경영방법 등에 관한 비공개 기술정보를 사용하는 대가를 말하므로 내국법인이 외국법인으로부터 도입한 소프트웨어의 기능과 특약 내용 등에 비추어 그 소프트웨어의 도입이 단순한 상품을 수입한 것이 아니라 노하우 또는 그 기술을 도입한 것이라면 그 기술도입대가를 그 외국법인의 국내원천소득인 사용료소득으로 보고 법인세법 제59조 에서 정한 원천징수의무자인 내국법인에 대하여 법인세 부과처분을 할 수 있다 할 것(대법원 97누 2986, 97.12.23 같은 뜻)인 바, 구체적으로 외국으로부터 수입한 물품이 소프트웨어일 경우, 그것이 상품으로 수입한 것이냐, 노하우 또는 그 기술을 도입한 것이냐를 판단함에 있어서 특별한 사정이 없는 한 외국의 소프트웨어 공급자로부터 복제판매권 등을 수여받지 아니한 채 외국의 소프트웨어 공급업자가 스스로 소프트웨어를 복제하여 작성한 복제물을 그대로 수입하여 사용하거나 판매하는 경우는 소프트웨어를 상품으로 수입하는 것으로 볼 수 있는 반면, 해당 소프트웨어의 비공개 원시 코드(SOURCE CODE)가 제공되거나 원시 코드가 제공되지 아니하는 경우에도 국내도입자의 개별적인 주문에 의해 제작·개작된 소프트웨어가 제공되는 경우, 소프트웨어의 도입대가가 당해 소프트웨어의 사용 형태 또는 재생산량의 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정 기준에 기초하여 결정되는 경우에는 노하우 또는 기술을 도입하는 것으로 볼 수 있다 할 것이다.(1996.8.1 개정된 법인세법 기본통칙 6-1-13…55 제2항 제2호 참조). 다만, 소프트웨어 공급시 비밀유지 의무를 부과하는 것은 역전환(DECOMPILE) 등을 금지함으로써 소프트웨어 판매자가 구입자에게 유상으로 판매하지 않은 소프트웨어 자체에 대한 노하우를 제3자가 대가도 지급하지 않고 획득하는 것을 금지하기 위한 취지이므로 단순히 비밀유지 의무가 있다 하여 그 기능이나 기술수준을 고려함이 없이 그 이유만으로 바로 노하우 사용하여 거래가 포함되어 있다고 단정하기는 어렵다 하겠다(이러한 취지에서 법인세법 기본통칙에서도 1996.8.1 이전에는 그 6-1-13…55 제3항에서 『다음 각호의 예에 해당되어 무체재산권 등을 포함하는 것으로 판단되는 소프트웨어의 대가는 제2항 제2호의 사용료소득으로 원천징수하여야 한다』고 규정하면서 그 제1호에서 "저작권법상 불법복제 등 금지이외에 비밀보호 준수의무를 부여하는 경우"를 들고 있었으나 1996.8.1 위 기본통칙이 개정되면서 위 제3항 제1호의 규정이 삭제된 것으로 보인다). 앞에서 살펴본 쟁점소프트웨어의 도입조건 등을 참작하여 볼 때, 쟁점소프트웨어는 목적코드 형태로 제공된 것으로서 원시코드 등의 사용하여 또는 사용허락이 제공되지 않았고, 청구법인의 개별적인 주문에 의해 제작·개작된 소프트웨어가 제공된 경우로 보기는 어렵다 하겠다. 그러나, 청구법인은 쟁점소프트웨어 도입대가로 제조원가에 일정 이윤을 가산하는 방식의 일반적인 가격자료를 근거로 수량에 따라 지급하는 것이 아니라 국내에서 실현된 청구법인의 이익(판매가격-기술지원비-고객교육비)의 40%를 청구외 법인에 지급하고 있고, 소프트웨어를 계약에 따라 개정없이 최종소비자 등에게 지정된 시스템하에서 사용할 목적으로 판매를 허가하고 있을 뿐만 아니라 소프트웨어를 판매하기 전에 재라이센스 양식에 의한 서면승인을 받아 승인된 면허를 작성한 최종사용자에게만 판매하고 있으며, 청구법인의 기술진을 청구외 법인에 파견하여 필요한 교육을 이수하게 하고, 이들로 하여금 소프트웨어 설치, 기술지원, 고객교육 및 유지보수 등의 서비스를 지원하고 있는 점, 청구법인과 청구외 법인간에 소프트웨어 도입과 관련하여 작성된 보고서 등에 지급대가 로얄티 또는 라이센스 로얄티라는 용어로 기재되어 있는 점 등을 종합하여 볼 때, 쟁점소프트웨어 도입대가는 정형화된 상품의 구입대가라기 보다는 비공개된 고도의 기술정보인 노하우를 도입하고 지급한 대가로 보여지므로 처분청이 쟁점소프트웨어 도입대가를 원천징수 대상인 사용료소득으로 보아 이 건 법인세를 과세한 처분에 잘못이 없다고 판단된다.
• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.