신규조합원이 취득한 아파트의 취득시기

심판청구번호 국심1998서 1955(1999. 5.19) 16,190원(1998.7.10 20,342,380원으로 경정감결정됨)의 부과처분은 서울특별시 서초구 ○○○동 ○○○ 소재 ○○○의 대지 47.86㎡의 취득시기를 1991.12.12로 보아 기준시가를 적용하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

청구인은 1992.11.25 준공된 주택조합 아파트(이하 "주택조합 아파트"라 한다)인 서울특별시 서초구 ○○○동 ○○○ 대지 47.86㎡ (이하 "쟁점토지"라 한다) 건물 106.29㎡(이하 대지와 건물을 합하여 "쟁점아파트"라 한다)를 1995.6.9 양도하고, 청구인은 쟁점아파트의 취득일을 등기접수일인 1992.12.22로 하여 기준시가로 양도소득세를 신고납부하였으나, 처분청은 쟁점아파트의 취득일을 쟁점토지는 기존 주택조합(주택조합아파트의 건축을 위하여 당초 결성된 재무부외 8개 주택조합을 말하며, 이하 "기존조합"이라 한다)원 293세대 명의로 지분등기된 날인 1991.2.28로 하고, 건물은 쟁점아파트의 준공일인 1992.11.25로 하여 1998.3.9 청구인에게 1995년도 귀속분 양도소득세 25,916,190원을 결정고지하였다(심사결정에 따라 1998.7.10 이 건 양도소득세가 20,342,380원으로 경정결정됨). 청구인은 이에 불복하여 1998.4.28 심사청구를 거쳐 1998.7.29 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장

(1) 청구인이 속한 ○○○지역조합(기존조합의 조합주택 건축중 신규로 모집한 2개조합 71세대중 1개조합으로서, 이하 "신규조합"이라 한다)은 기존조합이 주택조합아파트를 건축하면서 공사비 부족분을 충당하기 위하여 사업시행중 추가 가입한 신규조합으로서 신규조합원들은 기존조합원들과 달리 계약당시 분양 가액이 확정되어 있었고, 토지보유이익 등도 향유할 수 없었으므로, 청구인이 취득한 쟁점아파트는 형식적으로는 주택조합의 아파트이나 실질적으로는 신규분양된 것과 동일하고, 신규분양된 아파트는 취득일을 아파트 준공일로 보고 있으므로 쟁점아파트의 취득일 역시 준공일인 1992.11.25로 보아 취득시 기준시가를 적용하여야 한다.

(2) 처분청은 쟁점토지의 취득시기를 기존조합이 대지를 취득하여 기존조합원들에게 소유권이전등기된 1991.2.28로 보아 쟁점토지의 기준시가를 산정하고 있으나, 신규조합원들의 쟁점토지의 취득시기는 기존조합원들에게 대지지분 소유권등기를 하였다가 신규조합원을 포함한 전체조합원들에게 경정등기한 날이 므로 청구주장(1)이 인정되지 않는 경우라면 쟁점토지의 취득시기는 경정등기일인 1991.12.12로 보아야 한다(예비적 청구).

• 나. 국세청장 의견 주택조합원의 토지취득일은 조합원이 소속된 조합이 토지를 취득한 날이고, 기존조합이 토지를 취득한 후 토지대금을 지급하고 추가로 가입하는 조합은 그 가입한 날이 그 토지의 취득일이 되는 것이므로, 본 건의 경우 청구인이 청구 이유서에서 주장하는 바와 같이 청구인이 소속된 ○○○지역주택조합이 1991.3월에 새로이 조합에 참여하여 1991.3월 계약금으로 30,000,000원을 지급하였음을 알 수 있고, 이는 신규조합이 토지대금을 지급하고 가입한 것으로 볼 수 있으므로 청구인이 토지대금을 지급하고 청구인이 소속된 신규조합이 새로이 조합에 가입한 날이 쟁점아파트의 토지의 취득시기가 되는 것이며, 처분청이 신규조합이 주택조합에 가입한 날을 1991.2.28(기존조합이 기존조합원들에게 토지지분을 등기한 접수일)로 본 것은 잘못이나, 적어도 신규조합이 1991.3.31이전에는 주택조합에 가입하였을 것으로 보여지므로, 쟁점아파트의 취득시기가 쟁점아파트 준공일인 1992.11.25이라는 청구주장과 쟁점토지의 취득시기를 신규조합원을 포함하여 주택조합원 명의로 토지지분을 경정등기한 1991.12.12로 보아야 한다는 청구주장을 인정하기 어렵다.

• 가. 쟁 점

(1) 기존 주택조합이 조합아파트를 건축하는 도중에 추가 가입한 신규조합의 조합원이 취득한 쟁점아파트(토지 및 건물)의 취득시기를 언제로 볼 것인지의 여부와

(2) 쟁점아파트의 토지의 취득시기를 신규조합원을 포함한 주택조합원에게 토지지분을 경정등기한 날로 볼 수 있는지의 여부 및

• 나. 관련법령 소득세법(1994.12.22 법률 제4803호로 전면 개정된 것) 제99조 제1항에서 『법 제96조와 제97조 제1항 제1호 및 제100조에 규정하는 기준시가는 다음 각 호에서 정하는 바에 의한다.

1. 제94조 제1호의 자산

• 가. 토 지 지가공시및토지등의평가에관한법률의 규정에 의한 공시지가 및 시장·군수·구청장(자치구의 구청장을 말한다)이 동법 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.
• 나. 건 물 다목의 경우를 제외하고는 대통령령이 정하는 과세시가표준액에 의한 가액
• 다. 건물에 부수되는 토지를 공유로 하고 건물을 구분 소유하는 공동주택또는 특수용도의 건물로서 대통령령이 정하는 지역 안에 소재하는 주택 또는 건물의 경우에는 가목 및 나목의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액

2. (생략)』으로 규정하고 있고, 같은법시행령 제164조 제4항에서 『법 제99조 제1항 제1호 다목에서 "대통령령이 정하는 지역"이라 함은 국세청장이 지정하는 지역을 말한다.』고 규정하고 있으며, 제5항에서는 『법 제99조 제1항 제1호 다목에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액"이라 함은 국세청장이 양도자산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 당해 부속토지와 건물의 가액을 일괄하여 평가·고시한 가액(이 경우 건물의 가액만을 토지와 구분하여 평가·고시한 경우에는 그 가액)을 말한다.』고 규정하고 있고, 제8항에서는 『제4항의 규정에 의하여 국세청장이 지정한 지역에 있는 자산으로서 취득당시에는 그 지역에 해당하지 아니하는 경우 취득당시의 기준시가는 다음 산식에 의하여 계산한 가액으로 한다. { 국세청장이{}당해{}자산에 } atop {대하여{}최초로{}고시한{}기준시가 }× { 취득당시의{}과세시가표준} over { { 당해{}자산에{}대하여{}국세청장이{}최초로{}고시한 } atop {기준시가의{}고시당시{}과세시가{}표준액(최초로} atop {고시한{}기준시가{}고시당시의{}과세표준액이} atop {동일한{}경우에는{}제7항의{}규정을{}준용한다)』 } } 고 규정하고 있다. 한편, 같은법시행령(1994.12.31 대통령령 제14467호로 개정되기 전의 것)제53조 제1항에서 『법 제27조에 규정하는 취득시기 및 양도시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일. 다만, 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 매매계약서에 기 재된 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우 에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일로 한다.

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일(이하생 략)』로 규정하고, 제2항에서 『완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득한 경우에 당해 자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성 또는 확정되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성 또는 확정된 날을 그 양도일 또는 취득일로 본다.』고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 사실관계에 대하여 살펴본다. (가) 이 건 심리자료를 종합하여 살펴보면, 1987 이전 재무부 주택조합(조합장: ○○○)외 8개 주택조합이 조합원(293명)의 아파트 신축을 목적으로 1987.7.2 조합주택 건축용토지(이하 "주택조합토지"라 한다)를 취득하여 주택조합장 ○○○ 명의로 1989.9.19 신탁등기하고, 1989.11.4 건축허가를 받아 1990.10월 주택조합아파트 364세대를 신축하면서 기존조합원분 293세대를 제외한 71세대를 49세대는 청와대 직장주택조합, 22세대는 ○○○지역주택조합으로 할당하였으며, 이에 따라 청구인이 소속한 ○○○지역주택조합(조합장: ○○○)은 관할구청장인 서울특별시 서초구청장에게 1990.11.14 주택조합설립인가를 신청하여 1990.12.7 서초구청장으로부터 주택조합 설립인가를 받은 후 1991.3월(구체적인 일자는 확인되지 아니함)경 서울특별시 서초구 ○○○동 ○○○ 주택조합으로 참여하였으며 이에 대하여는 처분청과 청구인간에 달리 다툼이 없다. (나) 청구인이 쟁점아파트의 계약금으로 주택조합에 1991.3월경 30,000,000원을 불입한 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없고, 청구인이 제시하고있는 ○○○은행 무통장입금명세(계좌번호: ○○○-○○○-○○○, 예금주 ; ○○○ 주택조합)에 의하면 계약금 납입일 이후 1991.5.23부터 1992.8.31까지 7회에 걸쳐 77,000,000원이 입금되었음이 확인된다. (다) 주택조합토지의 등기부등본에 의하면 주택조합토지는 대표조합장인 청구외 ○○○ 명의로 1987.7.2 소유권이전등기 되었다가 기존조합원들이 청구외 ○○○에게 신탁한 것으로 하여 1989.9.19 소유권이전 경정등기가 되었으며, 신탁재산 귀속을 원인으로 하여 1991.2.28 기존조합원 293명에게 토지소유권 공유지분등기(조합장을 제외한 조합원 1인 공유지분 51.814㎡)가 이루어졌다가 신규조합의 참여에 따라 1991.2.28 신청착오를 원인으로 하여 1991.12.12 신규조합원(71세대)을 포함한 조합원 364세대 공유로 토지소유지분 경정등기(조합장을 제외한 조합원 1인 공유지분 47.856㎡)된 것이 확인된다. (라) 쟁점아파트의 등기부등본 및 건축물관리대장에 의하면 쟁점아파트의 준공일은 1992.11.25이며 소유권이전등기 접수일이 1992.12.22인 사실이 확인된다. (마) 이 건 과세적부심사청구 결정서에 의하면, 처분청은 이 건 과세처분전의 결정전통지에서 쟁점토지의 취득시기를 1989.11.4로 보아 결정전통지하였다가 청구인의 과세적부심사청구에 대하여 처분청은 "쟁점토지의 취득시기를 신규조합 설립일 이후로 보아야 할 것인 바, 계약금지급액을 토지가액으로 볼 수는 없고, 토지등기부상 청구인이 지분을 등기한 당초 원인일인 1991.2.28을 쟁점토지의 취득일로 보아야 할 것이다"고 결정하고 있는 바, 처분청이 적용한 쟁점토지의 취득일은 기존조합원에게 조합토지가 지분등기된 1991.2.28임을 알 수 있다.

(2) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다. 청구인은 쟁점아파트가 주택조합의 형식에 의하여 취득하였으나 일반 분양된 아파트와 다름없으므로 쟁점아파트의 취득시기는 아파트 준공일인 1992.11.25로 보아야 한다는 주장이나, 위 사실관계에서 살펴본 바와 같이 청구인이 소속된 신규조합이 1990.12.7 서초구청장으로부터 설립인가되어 기존조합과 함께 주택조합으로 참여하였음이 확인되고, 청구인이 신규조합의 조합원인 사실이 서초구청장의 공문(주택 58550-256, 98.2.4)에 의하여 확인되며, 1991.12.12 조합원인 청구인 앞으로 쟁점토지가 지분등기된 사실등에 비추어 쟁점아파트는 청구인이 주택조합에 가입하여 취득한 주택조합아파트인 것으로 인정되고, 아파트(대지지분 및 건물)의 취득시기를 잔금청산일까지 당해 아파트가 완공되지 않는 경우에 준공일(준공일 이전에 입주시는 입주일, 같은 뜻 ; 소득세법 기본통칙 2-11-4...27)로 보는 일반 분양아파트와 달리, 주택조합아파트의 경우에는 대지지분의 취득시기를 주택조합이 취득한 날(건물의 취득시기는 준공검사일)로 보는 것이므로(같은 뜻 ; 국심 95서312, 1995.5.29외 다수), 쟁점아파트(토지 및 건물)의 취득시기를 아파트 준공일인 1992.11.25로 보아야 한다는 청구인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(3) 쟁점(2)에 대하여 살펴본다. (가) 이 건 사실관계에서 살펴본 바와 같이 처분청은 쟁점토지의 취득시기를 주택조합토지가 기존조합원에게 공유지분등기된 1991.2.28로 보아 기준시가를 산출하였으나, 청구인이 속한 신규조합은 기존조합이 주택조합토지를 매입하여 주택조합아파트를 건축하는 도중 공사비의 충당을 위하여 신규조합을 모집한 후 이에 참여토록 한 것이므로 조합주택토지 매입시에는 신규조합이 결성되지 않아 토지구입비용을 신규조합원들이 부담한 사실이 없었으며, 기존조합원들과 달리 토지대금과 건축비용을 구분하지 않고 기존조합에서 정한 계약금 및 중도금의 납부일정에 따라 이를 납부하고, 신규조합원인 청구인이 계약금 30,000,000원을 최초로 1991.3월에 납부한 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 달리 다툼이 없으므로 분양대금(계약금)의 납부이전인 1991.2.28을 쟁점토지의 취득시기로 본 처분청의 처분은 잘못이 있다 하겠다(국세청장 심사결정에서도 이를 인정함). (나) 또한 처분청은 쟁점토지가 신규조합원인 청구인에게 등기접수된 1991.12.12의 등기원인이 주택조합토지가 기존조합원에게 지분등기된 1991.2.28의 신청착오라 하여 등기원인일을 신규조합원인 청구인이 쟁점토지를 취득날로 보고 있으나, 이와같은 등기원인은 신규조합이 조합에 참여하기 전인 1991.2.28 기존조합원들에게 주택조합토지를 지분등기한 후 신규조합원의 참여로 인하여 주택조합토지에 대한 공유자의 증가와 이에 따른 조합원별 대지지분의 조정이 요구됨(주택조합토지 등기부등본상 경정등기 이전의 조합원 1인 대지지분이 52.814㎡였으나 경정등기후 조합원 1인의 지분이 47.856㎡으로 감소한 사실에 의하여도 확인된다)에 따라 등기내용을 경정할 필요에 의한 것으로 보아야 할 것이고, 경정등기 원인일을 실제로 청구인을 포함한 신규조합원이 주택조합토지의 지분을 취득한 날로 볼 수는 없는 것으로 판단된다. (다) 국세청장은 이 건 심사결정에서 청구인이 1991.3월에 납부한 계약금 30,000,000원이 신규조합이 기존조합에 추가로 가입하면서 토지대금을 지급한 것으로 보고 있으나, 주택조합토지의 등기부등본상 청구인의 공유지분(쟁점토지)은 47.86㎡이며 1991.3월 당시 쟁점토지의 공시지가는 57,432,000원(㎡당 1,2000,000원)으로서 공시지가에도 훨씬 못미치는 계약금으로 쟁점토지대금을 완납한 것으로 보기는 어렵다 할 것이고, 우리 심판소에서 확인한 바에 의하면 청구인이 납입한 분양대금은 107,000,000원이며, 1991년 당시 15층이하(등기부등본에 의하면 이 건 주택조합아파트는 12층으로 확인된다)의 공동주택(아파트)의 표준건축비는 평당 1,310,000원으로서 표준건축비로 환산한 32평형인 쟁점아파트의 건축비는 41,920,000,000원으로 산출되는 점으로 볼 때, 청구인이 1991.3월 계약금 30,000,000원을 납부한 이후에도 쟁점토지대금이 건축비와 함께 중도금에 포함되어 납부된 것으로 보여진다. (라) 위와 같은 사실관계를 종합하여 볼 때, 이 건 청구인이 속한 신규조합은 기존조합과 달리 기존조합이 주택조합토지를 취득한 후 주택조합아파트 건축도중 공사비충당을 위하여 신규로 모집한 주택조합아파트의 분양에 참여한 것이므로 신규조합의 조합원인 청구인의 쟁점토지 취득시기를 기존조합이 주택조합토지를 취득한 때로 보기는 어렵다 할 것이고, 이 건 관련법령인 구 소득세법시행령 제53조 에서는 자산의 취득시기를“대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일. 다만, 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일로 하고, 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일”로 규정하고 있는 바, 쟁점토지의 취득시기는 쟁점토지대금의 완납일이 불분명하므로 주택조합토지가 신규조합원을 포함한 조합원들에게 지분등기되어 청구인이 쟁점토지의 소유권을 취득한 1991.12.12로 봄이 타당한 것으로 판단된다.

• 라. 결 론 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다