[참조결정] 국심1997중1018
[주 문] 강서세무서장이 OOOO주식회사 OO지점이 체납한부가가치세등 2건 36,165,360원(97년 제1기분 부가가치세 35,850,540원, 97년 원천분 갑종근로소득세 314,820원)에 대하여 97.12.1 청구인을 제2차납세의무자로 지정하고 납부통지한처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인은 경기도 고양시 덕양구 OO동 OOOOO에 본점을 둔 OOOO주식회사(대표이사 OOO 이하 “체납법인”이라 한다)에 출자한 사실이 있다. 처분청은 청구인과 청구인의 남편인 청구외 OOO이 체납법인의 총발행주식 30,000주중 75%인 22,500주를 소유하고 있는 국세기본법상의 과점주주에 해당된다하여 97.12.1 청구인을 체납법인의 제2차납세의무자로 지정하고 동일자로 동 체납법인의 OO지점이 납부하지 아니한 97년도 제1기분 부가가치세 35,850,540원 및 97년도 원천분 갑종근로소득세 314,820원에 대하여 청구인에게 납부통지하고 97.12.31 청구인 소유부동산을 압류처분하였다. 청구인은 이에 불복하여 98.1.31 심사청구를 거쳐 98.5.27 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구주장 청구인은 89.5.25부터 96.8.10까지 OO특별시 금천구 OO동 OOO 소재 OO철재상가에서 도매업을 영위하면서 사업에 전념하였을 뿐 체납법인의 경영을 사실상 지배하거나 권리를 행사한 사실이 없는 명의상의 주주에 지나지 않음에도 청구인을 제2차납세의무자로 지정하고 체납법인의 OO지점이 납부하지 아니한 위 체납세액에 대하여 납부통지하고 청구인의 재산을 압류한 처분은 부당하다.
- 나. 국세청장 의견 96.12.31 현재로 작성된 체납법인의 주식이동상황명세서에 의하면, 청구인과 청구인의 남편인 청구외 OOO이 체납법인 발행주식 총액의 25%와 50%를 각각 소유하고 있으므로, 국세기본법 제39조 제1항 제2호 다목의 규정에 따라 체납법인의 과점주주에 해당하고, 체납법인의 본점을 관할하고 있는 파주세무서에서 체납법인이 납부하지 아니한 법인세 등 19,703,350원에 대하여 97.10.21 청구인을 출자자의 제2차납세의무자로 지정하고 납부통지한 사실이 있으며, 청구인이 이를 인정하였다는 사실이 처분청의 의견서에 의하여 확인되고 있다. 청구인은 처분청이 청구인을 출자자의 제2차납세의무자로 지정하고 납부통지한 97.1기 확정분 부가가치세의 납세의무성립일(97.6.30) 이전인 97.5.10 소유하고 있던 체납법인의 주식 7,500주를 청구외 OOO 등 4인에게 양도하였으므로 과점주주에 해당하지 않는다고 주장하고 있으나, 비상장법인의 주식을 거래하는 경우, 주식을 발행한 법인의 재산상태와 영업실적 등을 감안하여 1주당 가액을 산정해 보고, 이를 기준으로 거래주식의 가액을 결정하는 것이 일반적인 주식거래라는 점에 비추어 부도발생 직전인 체납법인의 주식을 액면가액으로 거래하였다며 제시한 주식양도증은 실지거래에 의하여 작성된 것이라고 믿기 어렵고, 주식의 양도에 따른 증권거래세 과세표준신고서를 법정 신고기한인 97.6.10을 경과하여, 부도발생일 이후인 97.7.19 관할세무서에 제출한 점등으로 미루어 청구인과 청구인의 남편인 청구외 OOO이 체납법인에 대한 출자자의 제2차납세의무자로서의 책임을 면하고자 실지주식대금의 수수없이 주식양도증을 작성하고, 증권거래세과세표준신고서를 제출한 것으로 보인다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 청구인을 체납법인의 제2차납세의무자로 지정한 처분의 당부를 가리는데 있다.
- 나. 관련법령 국세기본법 제39조【출자자의 제2차납세의무】제1항과 제2항에서, 『①법인의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무의 성립일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차납세의무를 진다.
1. 무한책임사원
2. 과점주주 중 다음 각목의 1에 해당하는자
- 가. 주식을 가장 많이 소유하거나 출자를 가장 많이한 자
- 나. 법인의 경영을 사실상 지배하는 자
- 다. 가목 및 나목에 규정하는 자와 생계를 같이하는 자
- 라. 대통령령이 정하는 임원
② 제1항 제2호에서 ‘과점주주’라 함은 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해법인의 발행주식 총액 또는 출자총액의 100분의 51이상인 자들을 말한다』라고 규정하고 있으며, 국세기본법시행령 제20조【친족 또는 특수관계인의 범위】에서, 『법 제39조 제2항에서 ‘대통령령으로 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자’라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 자를 말한다(단서생략)
1. 6촌 이내의 부계혈족 및 4촌 이내의 부계혈족의 처
2. ～ 8(생략)
9. 사용인 기타 고용관계에 있는자 10.～13(생략)』라고 규정하고 있다.
- 다. 사실관계 및 판단 처분청은 체납법인의 OO지점이 신고하고 납부하지 아니한 97.1기 확정분 부가가치세 35,850,540원과 97년 원천분 갑종근로소득세 314,870원 합계 36,165,360원에 대하여 체납법인의 발행주식 총액의 50%를 소유하고 있는 체납법인의 대표이사인 청구외 OOO의 배우자이며, 발행주식 총액의 25%를 소유하고 있는 청구인을 97.12.1 출자자의 제2차납세의무자로 지정하고 납부통지하였으나, 첫째, 과점주주의 제2차납세의무는 국세부과 및 세법적용에 있어 실질과세의 원칙을 구현하려는 것으로서 형식적으로는 제3자에게 재산이 귀속되어 있으나 실질적으로는 주된 납세의무자와 동일한 책임을 인정하더라도 공평을 잃지 않을 특별한 관계에 있는 제3자를 제2차납세의무자로 보충적인 납세의무를 지게하여 그 재산의 형식적인 권리 및 귀속을 부인함으로써 그 내용상의 합리성과 타당성 내지 조세형평을 기하는 한편 조세징수의 확보라는 공익을 달성하기 위한 제도이므로 과점주주의 주식의 소유정도 및 소유주식에 대한 실질적인 권리의 행사여부와 법인의 경영에 대한 사실상의 지배여부등 실질적인 요소를 고려하여 제2차납세의무를 부과하는 것이 정당하다 할 것이다(헌재 93헌바 49외, 1997.6.26, 같은 뜻). 둘째, 1993.12.31 개정된 국세기본법 제39조 제1항 제2호에 대하여 헌법재판소(97헌가 13, 1998.5.28)는 『가목 중 주주에 관한 부분은 “당해법인의 발행주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자” 이외의 과점주주에 대하여 제2차납세의무를 부담하게 하는 범위내에서 헌법에 위반되고, 다목과 라목중 주주에 관한 부분은 모두 헌법에 위반된다』고 하면서 구체적으로 『국세기본법 제39조 제1항 제2호 다목은 과점주주중 “가목 및 나목에 규정하는 자와 생계를 함께 하는 자” 즉, “주식을 가장 많이 소유하거나 법인의 경영을 사실상 지배하는 자와 생계를 함께 하는 자”는 소유하는 주식이 몇주인지도 묻지 않고 제2차납세의무를 지우는 것이다. 여기에 생계를 함께 하는 자라 함은 서로 도와서 일상생활비를 공동으로 부담하고 있는 것을 말하고 반드시 동거하고 있는 것을 필요로 하지 아니한다(법시행령 제20조 제10호, 법 기본통칙 4-2-15…39). 따라서 위 “다목”은 과점주주 자신이 법인의 경영을 사실상 지배하거나 당해법인의 발행 주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자에 해당하는지 여부에 관계없이 과점주주중 주식을 가장 많이 소유한 자와 서로 도와서 일상생활비를 공동으로 부담한다는 이유만으로 책임의 범위와 한도조차 뚜렷하게 설정하지 아니한 채 법인의 체납세액 전부에 대하여 일률적으로 제2차납세의무를 지우는 것은 과점주주들 간에 불합리한 차별을 하여 조세평등주의와 실질적 조세법률주의(헌법 제11조 제1항, 제38조 및 제59조)에 위반되고 과점주주의 재산권(헌법 제23조 제1항)을 침해하게 된다』고 선고하고 있으며, 『국세기본법 제39조 제1항 제2호 라목은 “대통령령이 정하는 임원”을 제2차납세의무를 지는 과점주주 중의 하나로 규정하고 있다. 그러나 “라목”은 제2차납세의무를 지는 과점주주인 임원의 범위를 구체적인 기준도 없이 이를 모두 대통령령이 정하는 임원인 과점주주 모두에게 제2차납세의무를 지게하는 것은 법인의 경영을 사실상 지배하는지, 발행 주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로는 행사하는지 여부를 가리지 아니한 채, 과세청의 자의로 제2차납세의무자인 과점주주를 지정하여 보충적인 납세의무를 지울 여지가 있다. 위 조항 “라”의 위임에 따라 만든 법시행령 제20조의 2(임원의 정의)를 보면 “법인의 회장·부회장·사장·부사장·이사등 실질적으로 법인의 경영에 참여하는 직위에 있는 자와 감사”라고만 규정하고 있다. 이것은 제2차납세의무를 지게 되는 임원의 범위가 너무 광범위하고, 실질적으로 법인의 경영에 참여하는 직위에 있기만 하면 법인의 경영을 사실상 지배하는지에 상관없이 법인의 체납세액 전부에 대하여 제2차납세의무를 지우도록 규정하고 있다. 따라서 위 “라목”이 과점주주의 범위를 적절하게 제한하거나 책임의 한도를 설정하지 아니한 것은 실질적 조세법률주의(헌법 제38조, 제59조)와 포괄위임금지의 원칙(헌법 제75조)에 위반된다』는 결정을 선고하였다. 셋째, 청구인은 OO특별시 금천구 OO동 OOOOO 소재 OO철재상가 OOOOO에서 89.5.25부터 96.8.10(폐업일)까지 OO철강이라는 상호로 도매업(사업자등록번호 OOOOOOOOOOOO, 종목: 동관 및 중공봉)을 영위하였으며 동 사업과 관련하여 93～95년 사이에 종합소득세 134,725,263원(93년 귀속 사업소득 55,835,742원, 소득세 16,102,296원, 94년 귀속 사업소득 171,999,098원, 소득세 65,899,553원, 95년 귀속 사업소득 142,238,698원, 소득세 52,723,414원)을 자진신고납부한 사실이 소득세 과세표준확정신고 및 자진납부계산서에 의해 확인되며, 또한 청구인은 95.8.28부터 97.8.27까지 사단법인 OOOOOO협회 이사로서 재직한 사실이 사단법인 OOOOOO협회 회장이 발급한 재직증명서에 의해 확인된다. 넷째, 우리심판소에서 처분청이 청구인을 체납법인의 제2차납세의무자로 지정함에 있어서 청구인이 체납법인의 경영을 사실상 지배하거나 발행주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하였는지의 여부에 대한 입증자료의 제출을 요구(국심 46830-1009, 98.8.13)하였으나 이에 대하여 처분청은 당초 이 건 과세(97.12.1)당시 작성된 과세근거 이외에 별다른 내용을 회신(총무 46830-98.8.24)한 바 없다. 위의 사실관계 및 관련법령을 종합해 볼 때, 청구외 OOO이 체납법인의 경영을 사실상 지배한 것으로 보아 동인을 체납법인의 제2차납세의무자로 지정하는 것은 별론으로 하고, 청구인이 체납법인의 경영을 사실상 지배하였는지 또는 당해법인의 발행주식 총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하였는지는 확인되지 아니하고 청구인과 청구인의 남편인 청구외 OOO이 체납법인 발행주식 총액의 25%와 50%를 각각 소유하고 있고 생계를 같이하는 부부라는 사실만으로 청구인을 국세기본법 제39조에 의하여 체납법인의 제2차납세의무자로 지정하고 납부통지한 처분청의 처분은 부당한 것으로 판단된다(같은뜻: 국심 97중1018, 1998.8.4 합동회의).
- 라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.