[요지] 피상속인의 직계비속이 아니라는 이유로 피상속인의 손자 2인에 대하여 미성년자공제를 배제하고 과세한 부과처분은 미성년자공제의 법리를 오해한데서 비롯된 부당한 처분임
[요지] 피상속인의 직계비속이 아니라는 이유로 피상속인의 손자 2인에 대하여 미성년자공제를 배제하고 과세한 부과처분은 미성년자공제의 법리를 오해한데서 비롯된 부당한 처분임
[주 문] 반포세무서장이 1997.12.2 청구인, 청구외 OOO, 청구외 OOO에게 한 1992.12.7 상속분 상속세 100,537,460원의 부과처분은
1. 경기도 여주군 홍천면 OO리 OO 임야 5,972㎡중 4분의 1, 같은리 OOO 전 499㎡중 11분의 1 토지를 상속재산에서 제외하고, 미성년자공제액 93,000,000원을 과세가액에서 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정하고
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구외 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)가 1992.12.7 사망함에 따라 청구인(피상속인의 처), 청구외 OOO, 청구외 OOO 등 3인(위 3인을 이하 “청구인등”이라 한다)은 피상속인 소유 재산을 상속받고 상속세를 신고하였는데 처분청에서는 경기도 여주군 홍천면 OO리 OO 임야 5,972㎡의 4분의1지분(이하 “쟁점①부동산”이라 한다), 같은리 OOO 전 499㎡의 11분지1지분(이하 “쟁점②부동산”이라 한다), 충청북도 중원군 금가면 OO리 OOOOO 전(田) 외 7필지 토지 15,711㎡(이하 “쟁점③부동산”이라 한다)를 상속재산에 포함하고, 청구인등이 피상속인의 상속개시당시 현존채무라 하여 신고한 25,000,000원(이하 “쟁점사채”라 한다)과 피상속인의 손자에 대한 미성년자공제신고액 93,000,000원(이하 “미성년자공제액”이라 한다)을 상속세과세가액에서 불공제하여 1992.12.7 상속분 상속세 100,537,460원을 1997.12.2 청구인등에게 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.1.23 심사청구를 거쳐 1998.5.12 심사청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 쟁점① 및 ②부동산은 OO한씨 OOO파 종중(이하 “종중”이라 한다) 소유 토지로서 임야는 조상의 묘가 안치되어 있는 금양임야로, 전(田)은 묘토로서 각각 사용되고 있어 상속재산에 해당하지 아니하고
(2) 쟁점③부동산은 피상속인의 아버지(OOO)가 73년도에 양도한 토지로서 매수인 청구외 OOO이 등기이전을 하지 아니하고 있다가 95년도에 부동산 등기이전특별조치법에 의거 소유권을 이전해 간 것이므로 상속재산이 아니며
(3) 쟁점사채의 경우 피상속인이 말년 생활자금과 아들 OOO의 유학자금 마련을 위해 평소 친분이 있는 청구외 OOO에게서 차용한 것으로 상속개시 후인 93.11.22 상속인중 OOO이 이를 상환하였으므로 상속세과세가액에서 공제하여야 하고
(4) 상속개시당시 피상속인의 아들 OOO은 피상속인의 자금지원아래 미국유학중에 있었고 피상속인의 손자(2인)는 피상속인 부부와 한국에서 동거하면서 피상속인이 사실상 부양하고 있었으므로 손자들에 대한 미성년자 공제를 하여 상속세를 과세하여야 한다.
(1) 금양임야는 선조의 묘가 안장되어 있어야 하고, 묘토는 분묘에 속한 600평이내의 농지로서 사실상 묘제용 자원인 위토를 말하는 것이나 청구인의 경우 쟁점①, ②부동산이 금양임야 및 위토임을 입증할 수 있는 자료를 제출하지 아니하고 있고,
(2) 쟁점③부동산의 경우 상속개시당시 피상속인의 아버지 소유로 있다가 상속개시후 부동산등기이전특별조치법에 의거 소유권이 제3자에게 이전되었으나 상속받은 토지가 아니라는 사실이 입증되지 아니하고 있으며,
(3) 쟁점사채의 경우 이자를 지급한 사실 및 상속개시후 변제된 사실이 명백하지 아니하여 피상속인의 현존채무로 인정할 수 없고
(4) 미성년자 공제신청한 손자 2인은 피상속인의 상속인인 직계비속이 아니므로 미성년자 공제대상이 아니다.
3. 심리 및 판단
(1) 쟁점① 및 ②부동산이 사실상 종중(宗中)소유인지 여부
(2) 쟁점③부동산의 상속개시당시 사실상 소유자를 누구로 보아야 하는지 여부
(3) 쟁점사채가 상속개시당시 피상속인의 현존채무인지 여부
(4) 피상속인의 손자들에 대하여 미성년자 공제를 해줄 수 있는지 여부
(1) 관계법령 국세기본법 제14조 제2항에서 『세법중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다』고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 등기부등본에는 쟁점①부동산은 피상속인, 청구외 OOO, OOO, OOO등 4인명의로 1969.3.14 소유권보존등기 되었고, 쟁점②부동산은 피상속인, 청구외 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO등 11인 명의로 1972.4.8 소유권보존등기된 것으로 되어 있다. 살피건대, 처분청은 쟁점① 및 ②부동산을 상속재산에 포함시켜 이 건 상속세를 과세하였으나, 첫째, 쟁점① 및 ②부동산 모두가 종중원들(4인, 11인) 공동명의로 소유권보존등기된 후 상속개시당시(1992.12.7)까지 20년이상의 오랜 기간동안 소유권변동이 전혀 없었고, 둘째, OO한씨 OOO파 족보에는 피상속인의 11대조부(OOO), 12대조부(OOO)등의 묘가 쟁점①부동산에 안장되어 있는 것으로 기재되어 있고, 셋째, OO한씨 중앙종친회 회장 OOO가 쟁점① 및 ②부동산 모두가 이 건 종중소유임을 확인하고 있는 사실등을 종합해 볼 때 쟁점① 및 ②부동산이 종중소유로서 금양임야 및 위토에 해당된다는 청구주장을 인정하지 아니할 수는 없다 하겠다.
(1) 관계법령 구 상속세법(1993.12.31 법률 제4662호로 개정되기 전의 것을 말하며, 이하 같다) 제4조 제1항 본문에서 『법 제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세을 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각 호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다』고 규정하면서 그 제3호에서 『채무(상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)』를 열거하고 있으며, 같은조 제3항에서는 『제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산 가액에서 공제할 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다』고 규정하고 있고 같은법시행령 제2조에서는 『법 제4조 제3항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라 함은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다.
1. 국가·지방자치단체·제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법
2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자 확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법』이라고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 청구인은 피상속인이 상속개시전 청구외 OOO로부터 쟁점사채를 차용하여 피상속인의 아들(OOO) 유학비 송금등의 용도로 사용하였고, 상속개시후에 상속인중 OOO이 이를 상환하였다하여 무통장입금명세표와 OOO의 확인서등을 그 증빙으로 제시하고 있으나, 국세청장이 적시하고 있는 바와 같이 차용증서, 이자지급 관련증빙등이 없어 쟁점사채를 피상속인의 상속개시당시 현존하는 확정채무로 인정하기는 어렵다고 판단된다.
(1) 관계법령 구 상속세법 제11조 제1항 본문에서 『국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속개시당시 피상속인에게 다음 각호에 해당하는 자가 있는 경우에는 다음의 구분에 따른 금액을 과세가액에서 공제한다. 이 경우 제2호에 해당하는 자가 제3호에도 해당하는 경우 또는 제5호에 해당하는 자가 제1호 내지 제4호에도 해당하는 경우에는 각각 그 금액을 합산하여 공제한다』고 규정하면서, 그 제3호에서 『상속인 및 동거가족중 미성년자: 300만원에 20세에 달하기까지의 년수를 곱하여 계산한 금액』을 열거하고 있으며, 같은법시행령 제8조 제1항에서는 『법 제11조의 규정에 의한 동거가족의 범위는 피상속인이 사실상 부양하고 있던 직계존비속 및 형제자매로 한다』고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 (가) 피상속인의 자(子) 청구외 OOO은 1959.8.15생으로 1982.12.20 청구외 OOO와 결혼하여 1986.7.17에 큰아들 OO, 1989.10.27에 작은아들 OO을 각각 출생한 사실이 호적등본등에 의해 확인되고 (나) 청구외 OOO은 그의 큰아들(O O)이 출생할 무렵인 1986년도에 미국 OOOO대학교 대학원에서 박사학위 과정을 이수하고 있었고 상속개시일 현재까지 처(妻)와 함께 미국에 거주하고 있었으며 (다) 당심의 공문(국심46830-1362, 1998.10.9)에 의해 처분청이 제출한 OOO의 부동산관련 전산자료에 의하면 OOO은 이 건 전산자료 출력일 현재(1998.10.13)까지 부동산을 취득하였거나 양도한 사실이 없고 (라) 위 OOO의 아들 2인은 상속개시당시에 서울특별시 서초구 OO동 OOOO OOOOOOO OO OOOO에 피상속인의 처(妻)인 청구인과 함께 피상속인의 세대원으로 등재되어 있었던 사실과 OOO의 큰아들 O O은 1992.4.2부터 1992.6.30까지 피상속인 주소지 인접에 위치한 OO유치원에 재학하고 있었던 사실등이 주민등록표 및 재학증명서 등에 의해 확인되는 점등을 종합해 볼 때 당시 미국유학중인 관계로 일정한 소득도 없고 보유재산도 없는 청구외 OOO 대신 피상속인이 피상속인의 손자 2인을 상속개시당시 사실상 동거 부양한 사실을 인정하지 아니할 수는 없다 하겠다. 살피건대, 처분청은 미성년자공제의 대상을 상속인에 한정하는 것으로 해석하여 이 건 상속세신고에 대해서 미성년자공제를 배제하였으나, 앞에서 살펴본 상속세법 제11조 및 같은법시행령 제8조의 어느 곳에도 미성년자공제 대상자를 상속인에 한정한다고 규정한 바 없으며, 상속세법 제11조에서 직계존비속 및 형제자매인 동거가족에 대하여 미성년자공제 뿐 아니라 연로자공제(제1항 제4호), 장애자공제(제1항 제5호)를 인정하여 제1순위 상속인 이외의 자들에 대하여도 인적공제를 인정하고 있는 점으로 볼 때 미성년자공제 대상자는 상속인에 국한되지 아니한다 할 것이므로 상속인인 미성년자는 물론 상속인 이외의 동거가족, 즉 형제자매나 직계존비속인 손자·손녀일지라도 피상속인이 사실상 부양하고 있던 경우에는 미성년자공제를 인정하는 것이 타당하다는 국세심판관 합동회의(1998.11.27) 의결에 따라 처분청이 피상속인의 직계비속이 아니라는 이유로 피상속인의 손자 2인에 대하여 미성년자공제를 배제하고 과세한 이 건 부과처분은 미성년자공제의 법리를 오해한데서 비롯된 부당한 처분이라고 판단된다.