특수관계있는 자로부터 토지를 무상으로 임차하였다는 이유로 부당행위계산부인대상으로 보고, 국유재산법령에서 정한 국유재산 연간사용료를 적정임대료로 보아 소득세를 과세한 처분의 당부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구인은 서울특별시 강남구 OO동 OOO 소재 대지 247㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 88.6.4 청구외 OOO(청구인의 처), OOO(청구인의 장모), OOO(청구인의 처남)과 공동으로 취득하여 쟁점토지 위에 90.3.9 청구인 명의로 건물을 신축한 후 사무실용등으로 임대하고 있다. 처분청은 청구외 3인이 특수관계자에 해당하는 청구인에게 쟁점토지를 무상으로 사용하게 한 것은 구 소득세법 제55조 제1항의 규정에 의하여 부당행위계산부인 대상이라는 이유로 국유재산법에서 정한 연간사용료를 적정임대료로 보아 청구외 OOO 및 OOO의 임대소득을 산출한 후 동 소득금액을 주된소득자인 청구인에게 합산하여 97.12.16 종합소득세 92년도분 75,930,750원, 93년도분 62,051,330원, 94년도분 54,932,270원, 95년도분 65,690,310원, 96년도분 27,942,220원을 결정고지하였다가 송달되지 아니하여 97.12.31 공시송달하였다. 청구인은 이에 불복하여 98.2.27 심사청구를 거쳐 98.5.7 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 조세의 부담이 부당하게 감소되었는지 여부는 임대부동산에 관련된 전체세액을 기준으로 판단하여야 하는바, 이 건의 경우 청구외 OOO, OOO의 임대수입은 청구인의 필요경비에 해당되므로 종합소득세 신고시 청구외 OOO, OOO의 토지 임대소득이 청구인의 종합소득에 합산되어 결국 종합소득세 과세표준에는 변동이 없게 되므로 전체적으로는 조세를 부당히 감소시킨 경우가 아님에도 불구하고 처분청이 이를 부당행위계산부인대상으로 보아 과세한 처분은 잘못이며, 또한, 부당행위계산부인대상이 된다 하더라도 적정임대료는 건전한 사회통념 내지 상관행에 의하여 형성되는 임대실례가액으로 하여야 함에도 처분청이 국유재산법을 원용하여 개별공시지가의 5% 상당액을 적정임대료로 본 것은 잘못이다.
• 나. 국세청장 의견 청구외 OOO, OOO, OOO은 구소득세법 제111조 제1항 제1호의 규정에 의하여 청구인과 특수관계자에 해당되고, 청구인에게 쟁점토지를 무상으로 임대한 것은 정상적인 거래라고 볼 수 없어 부당행위계산 부인한 처분은 정당하며, 쟁점토지의 경우 임대실례가액을 찾을 수 없고, 청구인도 이에 대하여 객관적인 입증자료제시가 없으므로 처분청이 국유재산법시행령 제26조에서 정한 국유재산의 연간사용료(개별공시지가의 5%)를 적정임대료로 보아 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 특수관계있는 자로부터 쟁점토지를 무상으로 임차하였다는 이유로 부당행위계산부인대상으로 보고, 국유재산법령에서 정한 국유재산 연간사용료를 적정임대료로 보아 이 건 소득세를 과세한 처분의 당부에 있다.
• 나. 관련법령 구 소득세법 제55조 제1항에서『정부는 부동산소득·사업소득·기타소득·양도소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.』라고 규정하고 있고, 특수관계있는 자에 대하여 같은법시행령 제111조 제1항 제1호에 『당해 소득자의 친족』을, 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에 관하여 같은조 제2항 제2호에 『특수관계있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율등으로 대부하거나 제공한 때』라고 규정하고 있다. 또한, 구 소득세법 제80조 제1항에서 『생계를 같이하는 동거가족으로서 거주자(주된 소득자의 배우자, 주된 소득자의 직계존속 및 직계비속과 그 배우자, 주된 소득자의 형제자매와 그 배우자)중 이자소득·배당소득과 부동산소득이 있는 자가 있는 때에는 그 자산합산대상가족의 자산소득이 주된 소득자에게 있는 것으로 보고 이를 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 세액을 계산한다.』라고 규정하고 있고, 국유재산법 제25조 및 같은법시행령 제26조 제1항 및 제2항에서는 토지의 경우 공시지가에 50/1000이상의 요율을 곱하여 산출한 금액을 사용료로 징수하도록 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 우선, 특수관계자로부터 쟁점토지를 무상임차한 경우 부당행위계산부인 대상인지 여부에 대하여 살펴본다. 청구인과 청구외 OOO(청구인의 장모), OOO(청구인의 처), OOO(청구인의 처남)은 특수관계에 있는 자로서 공동소유인 쟁점토지위에 청구인 명의로 건물을 신축하여 임대하여 왔고, 쟁점토지 사용에 따른 임차료는 지급하지 아니하였음이 이 건 관련자료에 의하여 확인되며 이에 대하여는 처분청과 청구인 사이에 다툼이 없다. 부당행위계산 부인규정은 특수관계자와의 거래행위가 조세법을 남용함으로써, 비정상적이고 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되거나 또 그 거래가 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보여질 때, 과세권자는 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 데 있는 바(같은뜻:대법원 95누13296, 97.2.4), 청구인은 토지소유자인 특수관계인들에게 토지사용에 따른 임차료를 지급하는 경우 청구인이 부담하여야 할 소득세는 감소하여 전체적으로는 조세를 부당히 감소시킨 경우에 해당되지 아니한다는 주장이나, 이는 임차인ㆍ임대인 모두 세법에 따라 성실하게 신고납부하는 사업자일 경우 단순히 조세감소여부는 비교할 수는 있다 하겠으나, 위 사실내용과 같이 청구인과 쟁점토지 소유자들(처, 장모, 처남)은 특수관계에 있고, 이 건의 경우, 특수관계자로부터 토지를 무상으로 임차한 경우로서 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래라고 볼 수 없으므로 처분청이 이를 부당행위계산 부인대상으로 보아 이 건 소득세를 과세한 처분에 잘못이 없다고 판단된다.

(2) 다음, 청구인은 쟁점토지의 임대소득금액을 추계함에 있어서, 국유재산법령에서 정한 사용요율인 개별공시지가의 5%상당액을 적정임대료로 보아 과세한 처분의 당부에 대하여 살펴본다. 임대료에 상당하는 소득금액 추계방법은 거주자가 그와 특수관계에 있지 아니한 자와의 정상적인 거래를 하는 경우에 형성되는 가격을 기준으로 하여 산정하여야 하며 이와같은 실례가 없는 경우에는 당해 토지의 지목, 위치, 주위환경, 이용상황, 사용범위등 제반여건을 고려하고 부동산의 가격을 형성하는 지역 및 개별요인, 인접 및 유사지역내의 유사물건에 대한 적정거래 가능가격을 조사검토하는 등의 합리적인 방법으로 산정한 가격을 기준으로 하고 인접 및 유사지역내의 토지에 대한 임대사례가 없어 제반 가격산정요인을 세밀히 조사하고, 국유재산법을 원용하여 각 연도별 임대료를 산정하였다면 이는 합리성과 타당성을 갖춘 산정방법이라 할 것인바(같은뜻: 대법원 91누 7637,92.1.21,국심 97서 2260, 97.12.12등 다수), 위 사실내용과 같이 쟁점토지는 토지와 건물 소유주가 다른 경우로서, 처분청이 조사한 바에 의하면, 유사 임대실례가액을 찾을 수 없을 뿐만 아니라 청구인이 유사 임대토지로 제시한 인근 대지등은 위치, 사용용도, 주위상황등이 쟁점토지와 유사한 경우로 보이지 아니하므로 처분청이 국유재산법 제25조 및 같은법시행령 제26조에서 정한 국유재산의 연간 사용료(개별 공시지가의 5%) 상당액을 적정임대료로 보아 청구인의 임대소득을 산출하여 과세한 처분에 잘못이 없다고 판단된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.