주택의 부수토지

심판청구번호 국심1998서 1004(1999. 5.15) 永돔撚轢�31,519,630원의 과세처분은 청구인이 부동산을 취득할 수 있는 권리(분양예정아파트의 입주자로 선정된 지 위)를 양도한 것으로 보아 소득세법의 규정에 따라 양도차익 을 산정하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

청구인은 서울특별시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 대지 119㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)와 위 지상 무허가주택 13평(이하 "쟁점주택"이라 한다)을 1988.8.30 취득하여 보유해오던 중 1990.6.29 ○○○구 ○○○동 ○○○구역 주택개량재개발 조합설립 및 사업시행인가가 고시되자 쟁점주택 및 쟁점토지를 위 조합에 출자하였고, 1992.9.30 쟁점주택이 철거되었으며 1994.12.2 관리처분계획에 따라 아파트를 배정받은 상태에서 1996.8.29 쟁점토지를 양도하였으나 자산양도차익예정신고 또는 과세표준확정신고를 하지 아니하였다. 이에 대하여 처분청은 이건 양도를 1세대1주택의 부수토지의 양도로 인정하지 아니하고 기준시가에 의하여 양도차익을 산정하여 1998.1.6 청구인에게 1996년 귀속 양도소득세 31,519,630원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.2.11 심사청구를 거쳐 1998.5.2 심판청구를 하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 청구인은 쟁점주택과 쟁점토지를 1988.8.30 취득하여 5년이상 보유한 후 1996.8.29 양도하였으므로 1세대1주택 비과세대상이 되고, 쟁점토지의 양도를 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 본다고 하더라도 기준시가 및 양도차익의 산정은 "양도자산의 종류·규모·분양가액 및 취득·양도당시의 매매실례가액을 감안하여 국세청장이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액"을 기준으로 양도소득을 결정해야함에도 현재까지 이에 관한 국세청장의 고시가 없음에도 처분청은 출자한 토지의 개별공시지가를 국세청장이 평가한 가액으로 하여 양도소득을 결정하였으므로 이건 처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 재개발사업의 시행으로 인하여 주택을 철거하고 관리처분계획에 따라 아파트 입주권을 취득한 상태에서 분양처분 고시일전에 나대지를 양도하는 경우에는 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도에 해당하므로 쟁점토지의 양도에 대하여 1세대1주택 비과세규정의 적용을 배제한 것이고, 토지부분의 기준시가에 의하여 양도차익을 산정한 것은 청구인제시 실지거래가액이 신빙성이 없고 이를 확인할 수도 없어 기준시가에 의거 과세한 것으로 처분청의 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 이 건은 쟁점① 그 지상에 무허가건물이 소재하였던 주택개량재개발사업지구내의 쟁점토지를 관리처분계획인가 후 양도한 경우 쟁점토지를 비과세되는 1세대1주택의 부수토지로 볼 수 있는지 여부와, 쟁점② 이건 양도를 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 볼 경우 쟁점토지의 기준시가에 의해 양도차익을 산정할 수 있는지 여부(과세방법의 적정여부)를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 이 건 양도당시의 소득세법 제89조 제3호 에는 『대통령령이 정하는 1세대 1주택(대통령령이 정하는 고급주택을 제외한다)과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적이내의 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 부과하지 아니한다』고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제154조 제1항에는 『법 제89조 제3호에서 "1세대 1주택"이라 함은 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 당해 주택의 보유기간이 3년 이상인 것을 말한다』고 규정하고 있다.(1세대 1주택의 범위와 관련 쟁점주택철거일(1992.9.30) 현재 시행되던 소득세법(이하 "구소득세법"이라 한다) 시행령 제154조 제1항은 『"1세대 1주택"이라 함은 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 국내에 1개의 주택을 소유하고 3년이상 거주하는 것으로 하되 다만, 당해주택의 보유기간이 5년이상으로서 거주자가 재무부령이 정하는 바에 의하여 1세대 1주택임을 입증하는 경우에는 거주기간의 재산을 받지 않는 것』으로 하고 있다) 같은법 제94조【양도소득의 범위】에서는 『양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. 토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득

2. 대통령령이 정하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득(이하 생략)』라고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제157조 제3항에서는 『법 제94조 제2호에서 "대통령령이 정하는 부동산에 관한 권리"라 함은 다음 각호의 것을 말한다.

1. 지상권·전세권과 등기된 부동산 임차권

2. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함 한다)』라고 규정하고 있다. 같은법 제96조【양도가액】에서는 『양도가액은 다음 각호의 금액으로 한다.

1. 제94조 제1호·제2호 및 제5호(대통령령이 정하는 자산을 제외한다)의 규정에 의한 자산의 경우에는 당해 자산의 양도당시의 기준시가. 다만, 당해자산의 종류·보유기간·거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우에는 실지거래가액에 의한다.(이하생략)』라고 규정하고 같은법 시행령 제166조 제4항에서는 『법 제96조 제1호 단서 및 법 제97조 제1항 제1호 가목 단서에서 "당해 자산의 종류·보유기간·거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 단기매매차익을 목적으로 다음의 자산을 양도하는 경우

• 가. 제157조 제3항 제2호의 자산
• 나. 취득후 1년이내의 부동산(이하생략)』이라고 규정하고 있다. 같은법 제99조【기준시가의 산정】제1항에서는 『제96조와 제97조 제1항 제1호 및 제100조에 규정하는 기준시가는 다음 각호에서 정하는 바에 의한다

1. 제94조 제1호의 자산

• 가. 토 지 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.
• 나. 건 물 다목의 경우를 제외하고는 대통령령이 정하는 과세시가표준액에 의한 가액
• 다. 건물에 부수되는 토지를 공유로 하고 건물을 구분 소유하는 공동주택 또는 특수용도의 건물로서 대통령령이 정하는 지역안에 소재하는 주택 또는 건물의 경우에는 가목 및 나목의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액

2. 제94조 제2호 내지 제5호의 자산 양도자산의 종류·규모·거래상황과 상속재산의 평가가액등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액(이하생략)』이라고 규정하고, 같은법 시행령 제165조【토지·건물외의 자산의 기준시가 산정】제1항에서는 『법 제99조 제1항 제2호에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액"이라 함은 다음 각호의 가액을 말한다.

1. 법 제94조 제2호의 규정에 의한 부동산에 관한 권리

• 가. 제157조 제3항 제1호의 자산 상속세법시행령 제6조 제1항 제1호의 규정을 준용하여 평가한 가액
• 나. 제157조 제3항 제2호의 자산 양도자산의 종류·규모·거래상황등을 감안하여 총리령이 정하는 방법에 의하여 국세청장이 평가한 가액(이하생략)』으로 규정하고 있으며, 같은법 시행규칙 제81조【토지·건물외의 자산의 기준시가 산정】제1항에서는 『영 제165조 제1항 제1호 나목에서 "총리령이 정하는 방법에 의하여 국세청장이 평가한 가액"이라 함은 양도자산의 종류·규모·분양가액 및 취득·양도 당시의 매매실례가액을 감안하여 국세청장이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액을 말한다.』라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 그 지상에 무허가건물이 소재하였던 주택개량재개발사업지구내의 쟁점토지를 관리처분계획인가 후 양도한 경우 쟁점토지를 비과세되는 1세대1주택의 부수토지로 볼 수 있는지 여부에 대하여 본다.

(1) 청구인이 1988.8.30 취득한 쟁점토지 및 쟁점주택소재지는 1973.12.1 서울 ○○○구 ○○○동 ○○○구역 주택개량재개발지구로 지정되었고 1990.6.29 주택개량재개발조합설립 및 사업시행인가된 후 1992.9.30 위 주택이 철거되었으며 쟁점토지는 관리처분계획인가일(1994.12.2)이후 아파트 준공전인 1996.8.29 청구외 ○○○에게 양도되었음이 등기부등본, 관리처분계획인가서, 무허가건물철거일확인회신공문(상이 00000-0000, 1998.9.7), 아파트분양관리대장등에 의하여 확인되며, 청구인의 주민등록초본과 등기부등본에 의하면 청구인이 쟁점주택취득후 3년이상 거주하거나 쟁점주택철거일현재 5년이상 보유하지 않은 사실이 확인되고 이에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.

(2) 청구인은 도시재개발법 제39조 등에서 관리처분계획에 따라 취득하는 대지 또는 건축시설은 토지구획정리사업법의 규정에 의한 환지로 보도록 규정하면서 환지처분의 공고가 있은 날의 익일부터 종전의 토지로 보도록 하고 있으므로 쟁점토지의 양도는 1세대1주택 부수토지(종전토지)의 양도에 해당되어 비과세대상이라고 주장하나,

(3) 종전의 주택이 주택개량재개발사업등의 시행으로 인하여 철거됨에 따라 나대지로 남게 된 그 부수토지를 양도하는 경우에 그 부수토지에 대하여 1세대1주택 비과세규정을 적용하기 위해서는 적어도 관리처분계획인가일(그전에 기존주택이 철거되는 경우에는 기존주택의 철거일) 현재 구 소득세법 소정의 1세대1주택으로서의 비과세요건을 갖추고 있어야 하는 것인바(같은 뜻: 98서634, 1999.2.19 합동회의),

(4) 위 확인되는 사실에 의하면 청구인이 쟁점토지 지상에 있던 무허가 주택 철거당시 쟁점주택에 3년이상 거주하거나 쟁점주택을 5년이상 보유한 사실 등 구 소득세법 소정의 1세대1주택 비과세 요건을 충족하고 있지 않는바, 1994.12.2 관리처분계획인가에 따라 취득한 분양예정아파트의 입주자로 선정된 지위(이에 부수되는 토지를 포함한다)를 양도한 이 건 쟁점토지는 쟁점주택철거일현재 1세대1주택의 부수토지에 해당되지 아니하므로 1세대1주택 비과세 규정의 적용을 배제하고 양도소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 이건 양도를 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 볼 경우 쟁점토지의 양도차익을 기준시가에 의하여 산정할 수 있는지 여부(과세방법의 적정여부)에 대하여 본다.

(1) 청구인은 쟁점토지의 양도를 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 본다고 하더라도 기준시가 및 양도차익의 산정은 "양도자산의 종류·규모·분양가액 및 취득·양도당시의 매매실례가액을 감안하여 국세청장이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액"을 기준으로 양도소득을 결정해야함에도 현재까지 이에 관한 국세청장의 고시가 없음에도 처분청은 출자한 토지의 개별공시지가를 국세청장이 평가한 가액으로 하여 양도소득을 결정하였으므로 부당한 처분이라고 주장하는바,

(2) 이에 대하여 처분청은 도시재개발사업의 시행으로 재개발구역내의 토지 및 주택을 주택재개발조합에 출자하고 관리처분계획에 따라 아파트를 배정받아 아파트가 준공되기 전에 종전의 토지(쟁점토지)를 양도한 것은 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도에 해당되므로 과세함이 타당하고, 이 건 양도소득세 결정시 쟁점토지부분에 대해서만 기준시가에 의하여 결정한 것은 청구인제시 양도계약서상의 양도가액이 70,000,000원으로 쟁점토지의 기준시가 124,950,000원의 56% 정도로 해당지역아파트 44평형의 가격으로는 신빙성이 전혀없고 실지거래가액 또한 확인이 불가능하여 기준시가에 의하여 결정하였음이 이 건 양도소득세 결정결의서 및 처분청의견서에서 확인된다.

(3) 살피건대 이 건과 같이 도시재개발법상의 관리처분계획인가에 따라 취득한 분양예정아파트의 입주자로 선정된 지위(이에 부수되는 토지를 포함한다)를 양도한 경우 관리처분계획인가일(그 전에 기존주택이 철거되는 경우에는 기존주택이 철거일)현재 1세대1주택 비과세요건을 갖추지 못한 경우에는 부동산을 취득할 수 있는 권리로 보는 것으로 하고 있고(같은 뜻: 98서634, 1999.2.19), 소득세법상 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도에 대하여는 토지의 양도와 구분하여 위 소득세법 관련 규정(같은법 제94조 제2호, 같은법 제99조 제1항 제2호, 같은법 시행령 제157조 제3항 제2호, 같은법 시행령 제165조 제1항 제1호, 같은법 시행규칙 제81조 제1항)에서 별도의 과세방법을 규정하고 있으므로 동 규정에 따라 양도차익을 결정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.(같은 뜻: 98중983, 1999.4.21)

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 쟁점②에 대한 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.