토지 및 주택의 분양가액중 주택부분에 대한 부가가치세 공급가액을 계산함에 있어서 취득가액을 기준으로 하여 안분계산한 처분의 당부(경정)

[참조결정] 국심1997서0026

[주 문] 반포세무서장이 1997.9.8 청구인들에게 결정고지한 94년 2기 분～97년 1기분 부가가치세 합계 202,617,580원(94년 2기분 13,670,870원, 95년 1기분 5,350,270원, 96년 1기분 91,557,890 원, 96년 2기분 68,967,800원, 97년 1기분 23,070,750원)의 부과 처분은 서울특별시 서초구 OO동 OOOOO 대지 1,140㎡ 및 동 지상 19세대 빌라 주택 3,386.42㎡중 302호를 제외한 18세대의 각세대별 분양가액중 주택(건물)부분의 부가 가치세 공급가액을 토지 및 건물의 지방세과세시가표준액 비 율로 안분계산하여 위 부가가치세 과세표준 및 세액을 경정 한다.

[이 유]

1. 원처분 개요 이건 공동사업인 OOO, OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)이 서울특별시 서초구 OO동 OOOOO 대지 1,140㎡ 지상에 19세대의 빌라주택 3,386.42㎡(이하 위 토지 및 주택을 “쟁점토지 및 주택”이라 한다)를 신축하여 1994.3.18 준공한 후 분양 및 경매를 하면서 94년 1기 확정신고분부터 96년 1기 확정신고분까지 부가가치세를 신고함에 있어서 총분양가액 및 경락가액을 쟁점토지 및 주택의 취득가액을 기준으로 하여 안분계산하여 주택부분에 대한 부가가치세 공급가액을 산출하여 신고하였고, 96년 2기분부터 부가가치세를 신고하지 아니하였다. 처분청은 서울지방국세청장이 쟁점토지 및 주택중 18세대(302호는 제외)에 대하여 실제 분양가액 및 경락가액을 과소신고 또는 무신고한 금액을 조사하여 통보함에 따라 1997.9.8 청구인들에게 94년 2기분～97년 1기분 부가가치세 합계 202,617,580원(94년 2기분 13,670,870원, 95년 1기분 5,350,270원, 96년 1기분 91,557,890원, 96년 2기분 68,967,800원, 97년 1기분 23,070,750원)을 결정고지 하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1997.10.6 심사청구를 거쳐 1998.2.5 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인들은 서울특별시 서초구 OO동 OOOOO에서 공동으로 주택신축판매업을 영위하기 의하여 1993.10.13 OO주택이라는 상호로 사업자등록(OOOOOOOOOOOO)을 한 후 1994.3.18 19세대의 빌라를 신축 준공한 후 분양에 착수하였으나, 건축경기의 하강으로 신축한 빌라의 분양이 저조하여 8세대만을 분양한 채 자금난 끝에 1996.1.4 부도로 인하여 잔여 11세대분은 96년～97년 중 경매에서 경락 되었는 바, 처분청은 이건 부과처분에 있어서 각세대별 분양가액을 부가가치세법 시행령 제48조의 2 제4항 제2호의 규정을 적용하여 토지와 건물의 취득원가 비율로 안분계산하여 이건 부가가치세를 과세하였으나, 쟁점토지 및 주택의 분양가액은 매매의 경우나 경락의 경우 모두 토지가액과 건물가액의 구분이 불분명할 뿐만 아니라 쟁점토지의 경우는 그 취득가액이 분양당시의 시가를 적절하게 반영하지 못하고 있다.

(2) 쟁점토지의 취득가액과 공시지가를 비교해 보면 다음과 같다. 취 득 일 1978.4.28 1985.6.5 1993.7.19 합 계 취 득 면 적 취 득 가 액 ㎡당취득가액 ㎡당공시지가 581.5㎡ 6,033,033원 10,375원 285.0㎡ 25,775,640원 90,440원 273.5㎡ 522,800,000원 1,911,517원 1,140.0㎡ 554,608,673원 486,499원 1,560,000원 (주) 쟁점토지의 ㎡당 공시지가는 동일하며, 94년도 공시지가임. 위의 표를 보면 쟁점토지 1,140.0㎡를 554,608,673원에 취득한 것이 되어 평당 1,608,268원(㎡당 486,499원)으로서 평당 개별공시지가 5,157,048원(㎡당 1,560,000원)에도 훨씬 못 미치고 있어 쟁점토지의 취득가액은 이건 빌라의 분양당시 시가를 전혀 반영하지 못함을 알 수 있다.

(3) 쟁점주택 3,386.42㎡ (1,024평)의 경우에는 실지 신축공사비와 취득세 및 등록세를 합한 총 취득가액이 3,037,168,400원이므로 평당 2,965,985원으로서 분양당시의 시가를 반영하고 있다고 볼 수 있으므로 결과적으로 토지 및 주택의 분양가액을 취득가액을 기준으로 안분할 경우 부당하게 주택부분의 분양가액이 높아지는 결과가 되어 불합리한 안분계산방법임을 알 수 있는바, 따라서 이건 주택부분에 대한 부가가치공급가액을 계산함에 있어서는 부가가치세법 시행령 제48조의 2 제3항 단서에 규정한 지방세과세시가표준액에 의하여 토지의 분양가액과 주택의 분양가액을 산출하여 이건 부가가치세 과세표준 및 세액을 경정하여야 한다.

• 나. 국세청장 의견 제시된 심리자료를 살펴보면 첫째, 쟁점토지 및 주택 중 분양된 8세대 분양계약서상에 총 분양가액만 표시되어 있고, 토지와 주택의 가액이 구분표시되지 아니하였으며 경락된 10세대에 대하여도 토지와 주택의 가액이 구분표시되지 아니한 사실이 확인되고, 둘째, 청구인들은 이건 부가가치세 신고시에 총 분양가액을 토지부분과 주택부분을 구분함에 있어서 쟁점토지 및 주택의 취득가액을 기준으로 그 가액에 비례하여 안분계산하였음이 확인되며, 셋째, 쟁점토지의 취득가액은 554,608,673원, 쟁점주택의 취득가액은 3,037,168,400원임이 관계서류에 의하여 확인된다. 이를 종합하여 보면 사업자가 토지 및 주택을 함께 공급하면서 총거래금액(분양가액 및 경락가액)만 나타나 있어 이를 토지의 실지거래가액과 주택의 실지거래가액으로 나누기가 어려운 경우에도 부가가가치세법 시행령 제48조의 2 제4항 제2호에 따라 토지와 주택의 총거래가액을 안분계산한 경우에는 안분계산한 주택의 가액을 실지거래가액으로 보아 부가가치세 과세표준을 산정하도록 강제규정하고 있는 것(재무부 부가 22601-123, 1992.8.11)으로 이건 쟁점토지 및 주택에 대한 취득가액이 있고, 동 취득가액을 기준으로 안분계산하여 부가가치세 자진신고한 사실과 쟁점주택 및 주택의 공급가액을 과소신고로 누락한 가액 및 무신고한 경락가액을 관련법령의 규정에 따라 취득가액을 기준으로 안분계산한 가액으로 주택의 과세표준을 의제할 수 있으므로 이건 분양가액중 토지 및 주택의 가액이 불분명하다는 청구인들의 주장은 인정하기 어렵다. 따라서 처분청이 쟁점토지 및 주택의 취득가액에 따라 비례하여 안분계산한 가액을 과세표준으로 산정하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 쟁점토지 및 주택의 분양가액중 주택부분에 대한 부가가치세 공급가액을 계산함에 있어서 취득가액을 기준으로 하여 안분계산한 처분의 당부
• 나. 관련법령 부가가치세법 시행령 제48조의 2 제3항에서는 “사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 기타 구축물을 함께 공급하는 경우에 그 건물 및 기타 구축물의 공급가액은 실지거래가액에 의한다. 다만 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 및 기타 구축물의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 공급계약일 현재의 지방세법에 의한 과세시가표준액에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다”고 규정하고, 제4항에서는 『제3항 본문의 규정을 적용함에 있어서 다음 각호의 경우에는 그 가액을 건물 및 기타구축물의 실지거래가액으로 본다. 이 경우 적용순위는 다음 각호의 순에 의한다.

1. 주택건설촉진법의 규정에 의하여 국가 또는 지방자치단체로부터 사업계획의 승인을 얻어 공급하는 주택의 경우에는 그 승인된 사업계획서상의 분양가액.

2. 토지와 건물 및 기타 구축물의 장부가액이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한 가액. 이 경우 장부가액이 없는 때에는 취득가액을 기준으로 한다.

3. 지가공시 및 토지의 평가 등에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정평가한 가액이 있는 경우에는 그 가액에 비레하여 안분계산한 가액』으로 규정하고 있다.

• 다. 사실관계

(1) 이건 부가가치세에 대하여 처분청의 경정내용 및 청구인들이 주장하는 내용을 검토해 보면 다음과 같다. (가) 경정내용 및 심판청구내용 (단위: 원) 과세기간 구 분 경정 (결정) 심판청구 94.2기 면세공급가액 과세공급가액 매출세액 합 계 177,109,030 881,719,063 88,171,907 1,147,000,000 566,343,440 527,869,600 52,786,960 1,147,000,000 95.1기 면세공급가액 과세공급가액 매출세액 합 계 74,446,873 403,230,116 40,323,011 518,000,000 273,231,960 222,516,400 22,251,640 518,000,000 96.1기 면세공급가액 과세공급가액 매출세액 합 계 228,274,384 1,136,440,560 113,644,056 1,478,359,000 708,404,927 699,958,248 69,995,824 1,478,359,000 96.2기 면세공급가액 과세공급가액 매출세액 합 계 115,445,128 574,731,702 57,473,170 747,650,000 326,613,191 382,760,735 38,276,073 747,650,000 97.1기 면세공급가액 과세공급가액 매출세액 합 계 38,618,106 192,256,268 19,225,626 250,100,000 114,635,840 123,149,240 12,314,920 250,100,000 (주) ① 면세공급가액은 토지분이며, 과세공급가액은 건물분임.

② 처분청의 계산 근거를 보면 총 판매가격을 토지 및 건물의 취득가액 비율로 안분계산하였으며, 이에 대해 청구인들은 토지 및 건물의 지방세 과세시가표준액 비율로 안분계산하여야 한다고 주장함. (나) 쟁점토지 및 주택의 취득가액을 보면 다음과 같다.

○ 토지 취득가액: 554,608,673원

• 1차 취득: 6,033,033원 (78.4.28, 581.5㎡)

• 2차 취득: 25,775,640원 (85.6.5, 285.0㎡)

• 3차 취득: 522,800,000원 (93.7.19, 273.5㎡)

○ 주택 취득가액: 3,037,168,400원(신축가액 및 취득세·등록세의 합계금액임) (다) 94년 2기의 경우(102호, 201호, 204호, 301호), 처분청의 안분계산 내용과 청구인주장 안분계산 내용을 비교해 보면 다음과 같다.

1. 처분청의 계산내용(취득가액을 기준으로 안분계산)

○ 총 분양가액: 1,147,000,000원

○ 토지공급가액: 1,147,000,000원 × 554,608,673원/(554,608,673원 ＋ 3,037,168,840원) = 177,109,030원

○ 건물공급대가(공급가액 ＋ 부가가치세): 1,147,000,000원 － 177,109,030원 = 969,890,970원

○ 건물공급가액: 969,890,970원 × 100/110 = 881,719,063원

2. 청구인 주장 계산내용(지방세 과세시가표준액을 기준으로 안분계산)

• 가) 각 세대별 지방세과세시가표준액 계산 공급계약일 호수 지방세과세시가표준액 건물가액 비율(B/D) 토 지(A) 건 물(B) 건물VAT(C) 합 계(D) 94.10. 7 94.10.17 94.11.10 94.11.23 102 301 201 204 27,373,950 19,411,650 19,411,650 24,822,450 27,851,232 17,299,794 17,299,794 22,681,188 2,785,123 1,729,979 1,729,979 2,268,118 58,010,305 38,441,423 38,441,423 49,771,756 48.01% 45.00% 45.00% 45.57% 합 계 91,019,700 85,132,008 8,513,199 184,664,907
• 나) 각 세대별 분양가액을 지방세과세시가표준액기준으로 안분 계산한 내용 (단위: 원) 호 수 분 양 가 액 건물가액 비율(%) 건물공급가액 부가가치세 토지가액 102 301 201 204 328,000,000 205,000,000 290,000,000 324,000,000 48.01 45.00 45.00 45.57 157,472,800 92,250,000 130,500,000 147,646,800 15,747,280 9,225,000 13,050,000 14,764,680 154,779,920 103,525,000 146,450,000 161,588,520 합 계 1,147,000,000 527,869,600 52,786,960 566,343,440 (다) 위 양측주장에 대한 평당가액을 비교해 보면 다음과 같다. (단위: 원) 구 분 면 적 취득가액 기준 안분 지방세 과세시가표준액 기준 안분 토 지 67.98평 177,109,030(평당 2,605,310) 566,343,440(평당 8,331,030) 건 물 202.04평 969,890,970(평당 4,800,489) 580,656,560(평당 2,873,968) 합 계 1,147,000,000 1,147,000,000 토지의 94년도 공시지가는 평당 5,157,048원이고, 청구인의 실지 건물 신축가액은 평당 2,965,985원인 바, 취득가액을 기준으로 토지와 건물을 안분계산한 경우보다 지방세과세시가표준액 비율로 안분계산하는 것이 합리적인 것을 알 수 있다.

(2) 이건 과세기간중 위에서 본 94년 2기 이외에도 이와 같은 결과가 나타나고 있음이 확인된다.

• 라. 적용 및 판단 이건 내용을 보면, 처분청은 쟁점토지 및 주택의 분양가액을 청구인의 장부가액(취득가액)을 기준으로 안분계산하여 주택의 분양가액을 산출하였으나, 청구인의 장부가액상 토지의 경우에는 그 취득일자가 오래되었고, 주택(건물)신축당시에 재평가도 하지 아니한 것으로서 이건 분양일 당시의 시가를 적절히 반영하지 못하고 있는 반면, 건물의 경우에는 신축가액이 곧 취득가액이 됨으로써 토지 및 건물의 장부가액을 기준으로 안분계산하면 상대적으로 건물의 가액에 높게 배분되는 결과가 되어 불합리한 것으로 보인다. 부가가치세법 제48조의 2 제3항에서는 사업자가 토지와 건물을 함께 공급하는 경우에는 그 건물의 공급가액은 실지거래가액에 의하도록 규정하고 있고, 다만 실지거래가액중 토지와 건물의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 공급계약일 현재의 지방세법에 의한 과세시가표준액비율로 안분계산하도록 규정하고 있다. 한편, 부가가치세법 시행령 제48조의 2 제4항 제2호의 규정에 의하면 토지와 건물의 장부가액이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한 가액을 실지거래가액으로 보도록 규정하고 있으나, 위 조항에서 규정한 장부가액은 취득가액을 정당하게 반영하고 있는 경우를 의미한다고 할 것이고, 이 건의 경우와 같이 토지의 장부가액이 분양당시의 실지거래가액(시가)를 적절히 반영하고 있지 아니하는 경우에는 동 금액을 기준으로 안분계산한 금액을 실지거래가액이라고 보기 어려우므로 쟁점토지 및 주택의 분양에 있어서 토지와 주택의 가액 구분이 불분명하다 할 것이므로 부가가치세법 시행령 제48조의 2 제3항 단서의 규정에 의하여 토지와 주택의 지방세과세시가표준액비율로 안분 계산하여 주택의 부가가치세공급가액을 산출하는 것이 타당하다고 판단된다.(국심 97서26, 1997.4.24 같은 뜻임)
• 마. 결론 이 건 심판청구는 청구인들의 주장이 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.