명의신탁에 증여은폐 및 조세회피 목적이 없었다는 주장의 당부

○○세무서장이 1997.6.30 청구인에게 결정고지한 1994.11.23 증여분 증여세 438,310,810원, 1994. 5.28 증여분 증여세 169,267,360원, 1994.5.6 증여분 증여세 96,367,200원, 1995.12.31 증여분 증여세 334,613,800원, 1996.3.2 증여분 증여세 995,201,280원, 1996.3.12 증여분 증여세 10,480,270원의 과세처분은

1. 청구인에게 명의신탁된 주식의 가액 중 상속세 및 증여세법 제43조 제1항 제2호 의 규정에 의거 1998.12.31까지 실질소유자 명의로 전환한 주식의 가액을 증여의제 대상에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정하고

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인은 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 대지 89.96㎡, 건물 163.81㎡와 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 답 1,547㎡ 및 같은동 ○○○ 전 767㎡, 같은동 ○○○ 답 992㎡, 같은동 ○○○ 답 992㎡와 ○○○철강공업(주) 주식 92,000주, ○○○종합판매(주) 주식 4,000주, ○○○토건(주) 주식 50,000주, (주)○○○건설 주식 45,000주, ○○○개발(주) 주식 200,000주(이상의 부동산과 주식을 "쟁점재산"이라 한다)를 청구인 명의로 등기·등록한 사실이 있다. 처분청은 쟁점재산을 청구외 ○○○가 청구인 명의로 명의신탁한 것으로 조사하고 이에 대해 구상속세법 제32조의 2에 규정하는 제3자 명의로 등기 등을 한 경우로서 조세회피 목적이 있는 것으로 보아 증여의제하여 1997.6.30 청구인에게 1994.11.23 증여분 증여세 438,310,810원, 1994.5.28 증여분 증여세 169,267,360원, 1994.5.6 증여분 증여세 96,367,200원, 1995.12.31 증여분 증여세 334,613,800원, 1996.3.2 증여분 증여세 995,201,280원, 1996.3.12 증여분 증여세 10,480,270원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1997.8.29 심사청구를 거쳐 1997.12.30 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 쟁점재산중 전·답등 농지는 청구외 ○○○가 ○○○그룹의 업무용으로 취득했으나, 농지법 제6조 의 규정에 의한 법인의 농지소유제한 및 대기업의 업무용토지 소유제한 등을 회피하고, 또한 법인이 토지를 매수하는 경우에는 농지소유자들이 과다하게 고가를 요구할 뿐만 아니라 실지거래가액으로 양도소득세 등이 부과되는 것으로 잘못 알고 그 매매에 쉽게 응하지 아니하기 때문에 쉽게 토지를 취득하기 위하여 그 등기명의를 청구인에게 신탁한 것에 불과한 것이지 증여를 은폐하여 증여세 등을 회피하려는 목적은 전혀 없었고(대법원 92누 19958, 1993.5.27 참조), 이러한 사실은 종합토지세등 각종 공과금을 청구인의 돈으로 납부하지 아니한 것을 보아도 알 수 있으므로 증여세 과세는 부당하고 쟁점재산중 주식의 경우, 청구외 ○○○가 대주주 의결권행사 제한등 증권거래법 및 기타 법령에 의한 대주주에 대한 각종규제·제한 등을 회피하면서 ○○○그룹 계열기업 등의 경영권을 확보하기 위하여 청구인의 명의를 빌려 취득한 것에 불과하고 증여를 은폐하여 조세를 회피할 목적은 전혀 없었으므로 증여세 과세는 부당하며, 또한 위 주식이 명의신탁 주식임에도 불구하고 상속세 및 증여세법 제43조 의 규정에 의한 유예기간이 경과하기 전에 증여세를 과세하는 것은 위법·부당하다. 설령, 증여세 과세대상에 해당된다고 하더라도 구상속세법령의 규정에 의해 평가하지 아니하고 자의적으로 평가하여 과세하는 것은 부당하고, 위 재산중 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 아파트는 청구외 ○○○가 ○○○그룹의 무주택 임·직원용으로 사용하기 위하여 그 등기명의를 청구인에게 신탁한 것에 불과한 것이지 증여를 은폐하여 증여세를 회피하려는 목적은 전혀 없었고 이러한 사실은 동 아파트 관련 각종 공과금과 공공요금을 청구인의 돈으로 납부하지 아니한 것만 보아도 알 수 있으므로 증여세 과세는 부당하다. 쟁점재산을 청구인의 명의로 등기 등을 한 이후에도 청구인이 실질소유자로서 권리행사를 한 적도 없고 단지 재산관리인으로서 단순한 사실행위 등을 한 것밖에 없으며, 실질 소유자인 청구외 ○○○의 증여의사가 없었고 청구인의 수증의사도 없음에 따라 문서로 증여계약을 한 바도 없으므로 이를 증여로 보아 증여세를 과세한 처분은 위법·부당하다.
• 나. 국세청장 의견 구상속세법 제32조의 2 및 같은법시행령 제40조의 6의 규정은 실질소유자와 명의자 사이에 합의 내지 의사소통이 있었고 또한, 조세회피목적으로 등기·등록 등을 한 경우에는 그들간에 실질적인 증여가 있던 없던 간에 그 등기·등록 등을 한 때에 증여가 있는 것으로 본다는 규정이라 할 것이고, 나아가 그 등기 등이 조세회피목적 없이 경료되었다는 것은 이를 주장하는 측에 그 입증책임이 있다 할 것인 바(같은뜻: 국심 95서 1993, 1995.11.20, 국심 92서 3058, 1992.10.5 및 대법원 91누 7484, 1991.10.11), 쟁점재산을 청구외 ○○○가 청구인 명의로 명의신탁하였다는 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없으므로, 이 건 명의신탁이 조세회피의 목적이 있었는지 여부에 대하여 본다. 첫째, 실질소유자는 토지보유의 분산에 따라 보유 또는 양도에 따른 조세부담(종합토지세 및 양도소득세의 세율이 누진세율로 되어 있는 것을 말함)을 회피하기 위한 것으로도 볼 수 있고, 전시 상속세법 제32조의 2의 규정에는 재산의 은닉·분산 등을 방지하기 위한 정책수단도 있는 점을 감안할 때 조세회피목적이라는 한정적인 개념을 이 규정에 대한 해석의 유일한 기준으로 할 수는 없는 것이고(같은뜻 국심 91서 2398, 1992.1.21), 청구인은 쟁점재산이 명의신탁으로 소유권이전된 것에 대하여 조세회피목적이 없었음을 입증할 수 있는 거증의 제시가 없는 것으로 보아 그 명의신탁에 조세회피목적이 없었다는 청구주장을 인정하기는 어려운 것으로 보인다. 둘째, 일반적으로 주식회사인 법인의 이익은 궁극적으로 주주몫으로 배당하게 되는데 같은 금액을 1인이 배당받는 경우와 여러 사람이 나누어 배당받는 경우 사이에는 소득세의 부담에 차이가 발생하여 종합소득세 누진과세를 회피할 목적이 있었다고 볼 수도 있고, 청구외 ○○○가 쟁점주식을 청구인에게 명의신탁한 것은 그의 자손 등 특수관계자에게 쟁점주식을 우회 증여하여 고율의 증여세를 회피하기 위한 목적으로 본인소유 주식을 위장분산하였을 것으로 추정될 뿐만 아니라, 청구인은 청구외 ○○○가 이 건 주식을 청구인에게 명의신탁함에 있어 조세회피목적이 없었다고만 주장할 뿐 이에 대한 객관적이고 구체적인 증빙의 제시가 없으므로 조세회피목적이 없었다고 하는 청구인의 주장은 인정할 수 없다 하겠다(같은뜻: 감심 95-181, 1995.11.7). 위에서 살펴본 바와 같이 이 건 명의신탁은 조세회피목적이 인정되는 반면 조세회피목적이 없었다고 인정할 수 있는 어떠한 증빙도 제시하지 못하므로 상속세법 제32조의 2 규정에 따라 증여세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점

(1) 쟁점재산의 명의신탁에 증여은폐 및 조세회피목적이 없었다는 주장의 당부

(2) 명의신탁 주식의 경우 상속세 및 증여세법 제43조 의 규정에 의한 실명전환 유예기간이 경과하기 전에 증여추정하여 과세하는 것은 부당하다는 주장의 당부

(3) 증여세 과세가액을 구상속세법령의 규정에 의하여 평가하지 아니한 가액으로 과세하는 것은 부당하다는 주장의 당부

• 나. 관련법령

(1) 구상속세법 제32조의 2 [제3자 명의로 등기 등을 한 재산에 대한 증여의제](1996.12.30 법률 제5193호로 개정되기 전의 것) 제1항은 [권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서 등(이하 "등기 등"이라 한다)을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다. 다만, 타인의 명의를 빌려 소유권 이전등기를 한 것 중 부동산등기특별조치법 제7조 제2항 의 규정에 의한 명의신탁에 해당하는 경우 및 조세회피목적없이 타인의 명의를 빌려 등기 등을 한 경우로서 대통령령이 정하는 때에는 그러하지 아니하다.]고 규정하고 있고, 같은조 제2항은 [제1항의 규정은 신탁법 또는 신탁업법에 의한 신탁재산인 사실을 등기 등을 하는 경우에는 이를 적용하지 아니한다.]고 규정하고 있으며, 같은조 제3항은 [제1항에서 "조세"라 함은 국세기본법 제2조 제1호·제7호에 규정된 국세·지방세 및 관세법에 규정된 관세를 말한다.]고 규정하고 있다. (2) 상속세 및 증여세법 제43조 (1996.12.30 법률 제5193호로 개정된 것) 제1항 본문은 [권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다)에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 추정한다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.]고 규정하고 있고, 그 제2호는 [주식 또는 출자지분(이하 이조에서 "주식 등"이라 한다) 중 이 법 시행일 전에 신탁 또는 약정에 의하여 타인명의로 주주명부 또는 사원명부에 기재되어 있거나 명의개서되어 있는 주식 등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 "유예기간" 이라 한다)중 실질소유자명의로 전환하는 경우. 다만, 당해 주식 등을 발행한 법인의 주주(출자자를 포함한다)와 특수관계에 있는 자 및 이 법 시행일 현재 미성년자인 자의 명의로 전환하는 경우에는 그러하지 아니하다.]고 규정하고 있으며, 같은조 제2항은 [제1항 제2호에 규정된 유예기간 중에 실질소유자 명의로 전환하지 아니하거나 이 법 시행일 이후 실질소유자가 아닌 자의 명의로 등기 등을 하는 경우에는 제1항 제1호의 규정을 제외하고 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다.]고 규정하고 있다. 같은법시행령 제32조 제2항은 [법 제43조 제1항 제2호 단서에서 "특수관계에 있는 자"라 함은 당해 주식 또는 출자지분을 발행한 법인의 주주 등과 제27조 제3항 제1호 내지 제3호에 규정된 관계에 있는 자를 말한다.]고 규정하고 있고, 같은법시행령 제27조 제1호는 "배우자", 그 제2호는 "직계존비속 및 그 배우자", 그 제3호는 "형제자매 및 그 배우자"를 규정하고 있다.

(3) 구상속세법 [상속재산의 가액평가](1996.12.30 법률 제5193호로 개정되기 전의 것) 제1항은 [상속재산의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제한 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다(단서생략).]고 규정하고 있고, 같은조 제2항은 [제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현항에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다.]고 규정하고 있으며, 같은법 제34조의 7[준용규정]는 […제9조…의 규정은 증여세에 준용한다]고 규정하고 있다. 같은법시행령 제5조 [상속재산의 평가방법] 제1항 본문은 [법 제9조 제2항에서 "대통령령이 정하는 방법"이라 함은 제2항 내지 제7항의 규정에 의하여 상속재산을 평가하는 것을 말한다.]고 규정하고 있고, 같은조 제2항 본문은 [유형재산(…생략…)의 평가는 다음 각호에 의한다.]고 규정하고 있으며, 그 제1호 [토지의 평가]중 가목은 [나목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 "개별공시지가"라 한다)에 의한다. 다만, 개별공시지가가 없는 토지에 있어서는 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 재무부령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.]고 규정하고 있고, 같은법시행령 제42조 [준용규정] 제1항은 […제5조…의 규정은 증여세에 이를 준용한다]고 규정하고 있다.

• 다. 쟁점1에 대하여 청구인은 청구외 ○○○가 쟁점재산 중 전·답등 농지는 법인의 농지소유제한 및 대기업의 업무용 토지 소유제한 등의 규제와 농지취득시 농지소유자의 과다한 토지가액 요구 등을 회피하기 위하여 명의신탁한 것이고, 쟁점재산 중 주식의 경우 증권거래법 등의 대주주에 대한 각종 규제를 회피하고 한보그룹의 경영권 확보를 위해서 명의신탁한 것이며, 쟁점재산 중 아파트의 경우 ○○○그룹의 무주택 임·직원용으로 사용하기 위해 취득하면서 명의신탁한 것이고 달리 조세회피목적도 없다는 주장이나, 부동산의 경우 소유자 명의를 분산함에 따라 보유 및 양도에 따른 조세(종합토지세, 재산세 및 양도소득세)의 누진세율에 의한 과세를 회피하고, 또한 직계존비속 등 친족간에 실질적으로 증여하고도 제3자간의 거래로 가장한 우회거래를 통하여 증여세를 회피할 수도 있는 것인 바(주식에 대하여는 다음의 쟁점2에 대한 심리부분 참조), 청구인은 명의신탁 당시 명의신탁을 할 수밖에 없었던 구체적이고 개별적이며 불가피한 사유를 제시하지 못하고 있고, 단지 명의신탁에 해당된다는 주장을 하면서 들 수 있는 일반적인 사유를 제시할 뿐이며, 조세회피목적이 없었음을 밝혀야 할 입증책임이 있는 당사자로서 달리 조세회피목적이 없었음을 증거자료에 의하여 소명하지 못하므로 청구주장은 받아들일 수 없는 것으로 판단된다.
• 라. 쟁점2에 대하여 쟁점재산을 청구외 ○○○가 청구인 명의로 명의신탁한 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없는데 쟁점재산 중 주식의 경우에 대하여 보면, 상속세 및 증여세법 제43조 제1항 제2호 의 규정은 명의신탁 주식에 대하여 1998.12.31까지 실질소유자 명의로 전환하는 경우 당해 주식 등을 발행한 법인의 주주와 특수관계에 있는 자(배우자, 직계존비속 및 그 배우자, 형제자매 및 배우자) 및 미성년자에게 명의를 전환하는 경우가 아닌 한 증여추정하지 아니하도록 유예기간을 두고 있는 바, 이 규정은 등록자산인 주식의 경우에 대해 실명전환을 권장하기 위하여 정부가 유예기간을 두어 증여추정 과세의 예외를 인정한 것이므로 이 규정에서 위의 실명전환 당사자간 특수관계에 있는 경우 외에 달리 그 적용을 배제하는 경우를 별도로 규정하고 있지 않은 이상 명의신탁 주식에 해당되면 일반적으로 적용되어야 한다고 본다. 따라서 이 건의 경우에도 청구인과 청구외 ○○○가 상속세 및 증여세법 제43조 제1항 제2호 단서에 규정한 특수관계 있는 자에 해당되지 아니하고, 당해 주식은 명의신탁된 주식임이 밝혀진 이상 위 유예기간까지는 증여추정과세를 유보하였다가 위 유예기간 중에 실질소유자인 청구외 ○○○ 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 같은조 제2항의 규정에 의하여 조세회피목적이 있는 것으로 추정하여 과세할지라도 아직 위 유예기간이 경과하지 아니한 이 건 과세당시에는 명의신탁 사실만으로 증여추정하여 과세할 것은 아니라고 판단된다.
• 마. 쟁점3에 대하여 청구인은 구 상속세법시행령의 규정에 의하여 평가하지 아니한 가액을 증여세 과세가액으로 하여 과세하는 것은 부당하다는 주장이나, 쟁점재산의 경우 처분청 과세내용에 의하면 부동산 중 토지는 취득당시의 개별공시지가를 기준으로 하여 과세하였고, 건물은 지방세법상 과세시가표준액에 의하여 과세하였으므로 별도로 시가가 밝혀지지 않은 이상 그 평가방법이 정당하다고 본다. 그러나, 주식의 경우 아직 실명전환 유예기간 내에 있어 현단계에서 과세하는 것은 부당하다고 앞에서 판단한 바가 있으므로 주식의 과세가액평가에 대한 주장은 심리의 실익이 없어 심리를 생략한다.
• 바. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.