예정결정을 생략하고 확정결정을 하면서 납부불성실가산세를 부과한 처분의 당부

1. 금정세무서장이 1998.3.16 청구인에게 한 1996년 귀속분 양도소득세 201,128,860원의 과세처분은, 양도소득금액을 계산함에 있어서 경상남도 양산시 ○○○읍 ○○○리 ○○○공장용지 167㎡, 같은리 ○○○ 공장용지 16㎡ 및 같은리 ○○○ 도로 35㎡를 제외하고, 미납부세액에 대한 납부불성실가산세의 적용을 배제하여, 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인은 관련등기부 등본에 의하면 경상남도 양산시 ○○○읍 ○○○리 ○○○ 답 3,609㎡(이하 "쟁점1토지"라 한다)를 1996.12.27 청구인의 부(夫) 청구외 ○○○이 대표이사로 재직하는 청구외 주식회사 ○○○한천(이하"(주)○○○한천"이라 한다)에 양도하였고, 같은리 ○○○ 답 377㎡, 같은리 ○○○ 답 417㎡, 같은리 ○○○ 답 912㎡ 및 같은리 ○○○ 공장용지 374㎡를 1996.10.17 위 같은 법인에게 양도하였으며, 같은리 ○○○ 공장용지 167㎡, 같은리 ○○○ 공장용지 16㎡ 및 같은리 ○○○ 도로 35㎡(이상의 3필지의 토지를 이하 "쟁점2토지"라 한다)를 1996.3.18 청구외 ○○○냉동식품주식회사(이하"○○○냉동식품(주)"라 한다)에 양도한 것으로 되어있다. 처분청은 쟁점1토지가 공장용지에 해당되므로 청구인이 신고한 8년이상 자경농지의 양도에 해당되지 아니하는 것으로 보아 기준시가를 적용하여 과세하면서 이에 1996년 양도분으로서 양도소득세 확정신고를 누락하였다고 보는 쟁점2토지의 가액을 합산하여 양도소득금액을 계산하고, 그 산출세액에서 8년이상 자경농지에 해당되는 감면세액을 차감하여 1998.3.16 청구인에게 1996년귀속분 양도소득세 201,128,860원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.4.25 이의신청 및 1998.7.23 심사청구를 거쳐 1998.10.31 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장

(1) 처분청은 쟁점1토지의 양도차익을 기준시가를 적용하여 547,530,990원으로 결정하여 과세하였으나, 청구인이 실지로 양도한 가액은 505,260,000원임이 거래상대방인 청구외 (주)○○○한천의 장부, 증빙서류 및 매매계약서에 의하여 확인된다. 이 건 쟁점1토지의 거래가액이 1㎡당 153,000원인 공시지가보다 낮은 1㎡당 140,000원에 거래된 이유는 쟁점토지가 진입로가 없는 맹지이기 때문에 청구인도 제 값을 받을 수 없었고, 청구외 (주)○○○한천 이외에는 이를 매입하여도 사용할 수 없는 토지이기 때문이었다. 쟁점토지의 실지양도가액은 505,260,000원이고 이 가액은 공시지가 557,177,000원 대비 90.6%이어서 공시지가와 현저한 차이가 있는 것이 아니며 근접한 가액이므로 부당행위 계산 대상에 해당되지 않는다. 이와같은 경우 기준시가에 의한 양도차익이 실지 양도가액을 초과할 수 없는 것이므로 과세처분이 부당하다.

(2) 처분청에서는 청구인이 1996년 자산양도차익 예정신고시 쟁점2토지를신고누락하였으므로 자산양도차익 확정신고의무가 있는 것으로 보아 쟁점1토지의 양도차익 계산시 합산하여 과세하였으나, 위 토지는 1995.11. 8에 잔금을 받았으므로 1995년 양도분이고 1996년 양도분에 합산할 대상이 아니며, 위 잔금청산일은 양수자인 청구외 ○○○냉동식품(주)의 기장내용 및 결산서에 의하여 입증이 되고 있다. 그런데 소유권이전 등기일이 1996. 3.18로 된 이유는 토지분할과 지목변경(전→공장용지)절차상 시일이 소요됨에 따라 늦어진 것이므로 합산과세 및 자산양도차익 확정신고 의무자로 본 처분은 부당하다. 관련법령에 의하면 납부불성실 가산세는 납세의무자가 과세표준과 세액을 성실하게 납부하도록 유도하기 위한 장치로서 납세의무자가 소득세 확정신고 기한까지 무납부 또는 과소납부한 사실이 있는 경우 과세관청이 그 이후 결정을 하면서 납세자가 납부하지 아니한 금액에 대하여 의무불이행에 대한 제재로서 본세에 가산하는 것이므로 납부불성실 가산세는 예정결정시에는 부과되지 아니하고 확정결정시에만 부과되는 것으로 보아야 한다(같은 뜻, 국심 94중4805, 1995. 3. 7). 또한 관련법령에 의하면 총결정세액에서 예정결정세액을 공제한 후 추가납부세액을 계산하도록 되어 있으므로 이 건과 같이 자산양도차익 예정신고가 있는 경우의 추가납부세액 결정은 사전에 예정결정이 이루어져야 하고 그렇지 아니하고 곧바로 확정결정을 하는 것은 올바른 법 적용이 아니므로, 자산양도차익 예정신고는 있었으나 법정기간내는 물론이고 이 건 처분시까지 예정결정이 없었던 경우에는 이 건 처분이 비록 확정신고기한 경과후에 이루어진 것이라고 하더라도 이는 예정결정을 한 것으로 보아야 할 것이며 따라서 이 건 납부불성실 가산세의 적용은 부당하다(같은 뜻, 93서1066, 1993. 9.17합동회의).

• 나. 국세청장 의견

(1) 청구인은 기준시가에 의한 양도차익이 실지 거래된 양도가액을 초과하였다고 주장하지만, 청구인은 쟁점토지의 인근에 위치한 청구인 소유의 토지인 경상남도 양산시 ○○○읍 ○○○리 ○○○외 3필지를 ㎡당 136,125원에 양도한 사실이 있고, 이 양도가액은 공시지가의 2.8배 내지 4배에 달하는 가액이다. 그런데 쟁점토지는 특수관계에 있는 자와 거래하면서 공시지가 이하로 매매하였다는 주장이므로 위 유사토지의 거래사례에 비추어 볼 때 청구주장 거래가액은 진실한 것으로 인정하기 어렵다.

(2) 청구인은 쟁점1토지의 자산양도차익 예정신고에 대하여 예정결정을 받지 못하였으므로 납부불성실가산세 적용은 부당하다고 하지만, 청구인은 쟁점1토지외에 쟁점2토지등 다른 토지를 양도한 바 있어 양도소득세 확정신고 의무와 이에 따른 추가납부세액을 납부할 의무가 있었음에도 이를 이행하지 아니하였으므로 처분청이 과소납부한 세액에 대하여 납부불성실가산세를 적용한 처분은 잘못이 없다.

• 가. 쟁점

(1) 기준시가에 의한 과세처분에 대하여 기준시가에 의한 양도차익이 실지 양도가액을 초과하므로 과세처분이 부당하다는 주장의 당부

(2) 1995년 양도자산가액을 1996년 양도자산가액에 합산하여 과세하는 것은 부당하고, 예정결정을 생략하고 확정결정을 하면서 납부불성실가산세를 부과하는 것은 부당하다는 주장의 당부

• 나. 관련법령 (1) 소득세법 제101조 제1항 은 [납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다.]고 규정하고 있고, 같은조 제4항은 [제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.]고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제167조 제3항은 [법 제101조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 제98조 제2항 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.]고 규정하고 있고, 같은조 제4항은 [제98조 제1항 각호의 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지 등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.]고 규정하고 있으며, 같은조 제5항은 [제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 법 제96조 및 법 제97조 제1항 제1호의 규정에 의한 기준시가에 의한다.]고 규정하고 있다. 같은법 제98조 제1항 본문은 [법 제41조 및 법 제101조에서 "특수관계 있는 자"라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.]고 규정하고 있고, 그 제1호는 [당해 거주자의 친족]을 규정하고 있으며, 그 제4호는 [당해 거주자 및 그와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 소유한 주식 또는 출자지분의 합계가 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 50이상이거나 당해 거주자가 대표자인 법인]을 규정하고 있고, 같은조 제2항 본문은 [법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.]고 규정하고 있으며, 그 제1호는 [특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때]를 규정하고 있다. (2) 소득세법 제115조 제2항 은 [거주자가 제111조의 규정에 의한 양도소득세액을 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 그 납부하지 아니하였거나 미달한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액(이하 "납부불성실가산세액"이라 한다)을 산출세액에 가산한다.]고 규정하고 있고, 같은법 제111조 제1항은 [거주자는 당해 연도의 과세표준에 대한 양도소득 산출세액에서 감면세액과 세액공제액을 공제한 금액을 제110조 제1항(제118조의 규정에 의하여 준용되는 제74조 제1항 내지 제4항을 포함한다)의 규정에 의한 과세표준확정신고기한까지 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지 관할세무서장·한국은행 또는 체신관서에서 납부하여야 한다.]고 규정하고 있으며, 같은법 제110조 제1항은 [당해 연도의 양도소득금액이 있는 거주자는 그 양도소득과세표준을 당해 연도의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.]고 규정하고 있고, 같은조 제4항은 [자산양도차익예정신고를 한 자는 제1항의 규정에 불구하고, 당해 소득에 대한 양도소득세과세표준확정신고를 하지 아니할 수 있다.]고 규정하고 있다.
• 다. 쟁점(1)에 대하여 청구인은 처분청에서 쟁점1토지의 양도차익을 기준시가를 적용하여 547,530,990원으로 결정하였으나 실지양도가액은 505,260,000원이므로 기준시가에 의한 양도차익이 실지양도가액을 초과하는 경우에 해당된다고 하여 과세처분이 부당하다는 주장이다. 살피건대, 청구인은 쟁점1토지의 실지양도가액을 입증하는 증거서류로서 부동산 매매계약서, 청구외 (주)○○○한천의 장부사본 및 ○○○은행 통장(당좌예금, 계좌번호 ○○○) 사본을 제시하였다. 부동산매매계약서의 내용을 보면 매매대금은 505,260,000원으로 되어 있고, 그 대금은 1996.12.26 모두 지급하는 것으로 되어 있다. 그러나 청구외 (주)○○○한천의 장부기록에 의하면 1996.12.26 대금을 전혀 지급치 아니하고 쟁점1토지를 505,260,000원에 취득한 것으로 되어 있고, 1997.1.11 대금중 50,000,000원을 지급하였고, 1997.9.22 대금중 147,814,000원을 지급하였으며, 1998.3.14 대금중 200,005,000원을 지급하여 그 잔액은 107,441,000원이 남아 있는 것으로 되어 있어 위 부동산매매계약서의 내용과 다를 뿐만 아니라, ○○○은행 통장에 의하면 1997.1.11에 50,000,000원을 인출하였고, 1997.9.19에 146,774,000원과 1997.9.22에 1,040,000원을 인출하였으며, 1998.3.14에 200,005,000원을 인출한 것으로 나타나고 있으나 동 인출금이 청구인에게 귀속된 사실은 확인할 수 없고, 또한, 쟁점1토지의 기준시가가 ㎡당 153,000원인데도 ㎡당 140,000원에 거래한 합리적인 이유도 없는 점 등을 종합하여 볼 때 청구인이 주장하는 실지양도가액은 이를 그대로 인정하기 어려운 것으로 보인다. 따라서 이 부분 과세처분에 잘못이 없는 것으로 판단된다.
• 라. 쟁점(2)에 대하여 청구인은 쟁점2토지를 1995.11.8에 양도하였는데, 다만 토지분할 및 지목변경과정에서 소유권이전등기가 늦게 된 것이므로 이를 1996년도 양도분에 합산하여 과세하는 것은 부당하고, 이렇게 볼 경우 청구인은 양도소득세 확정신고대상자가 아니라 예정신고대상자에 해당되는데, 처분청은 청구인의 예정신고에 대한 예정결정을 하지 아니하고 있다가 확정결정을 하면서 납부불성실 가산세를 부과한 것은 올바른 법적용이 아니므로, 납부불성실가산세를 배제하여야 한다는 주장이다. 살피건대, 청구인은 쟁점2토지의 양도일을 입증하는 증거서류로서 매매계약서, 양수인의 청구외 ○○○냉동식품(주)의 장부일부 및 대차대조표, 쟁점2토지의 토지대장등본을 제시하였다. 청구인이 제시한 매매계약서에 의하면 1995.3.24 매매계약을 하면서 총매매대금을 18,720,000원으로 하여 1995.11.8 잔금을 지급하기로 하였고 거래상대방인 청구외 ○○○냉동식품(주)의 장부중 토지계정에 의하면 1995.3.24 계약금 3,000,000원을 지급하였고, 1995.10.25 중도금 15,000,000원을 지급하였으며, 1995.11.8 잔금 720,000원을 지급한 것으로 기록되어있고, 청구외 ○○○냉동식품(주)의 대차대조표의 의하면 1995사업연도중 토지 18,720,000원을 취득한 것으로 나타나 있으며, 청구인이 제시한 청구외 ○○○냉동식품(주)의 대차대조표에 대하여 우리 심판소에서 관할세무서에 확인해 본 결과 동 법인이 법인세 신고시 관할세무서에 제출한 대차대조표와 동일한 것으로 판명되고 있어 쟁점토지의 양도대금중 잔금은 1995.11.8 지급한 것으로 인정된다. 또한, 쟁점2토지의 토지대장등본 및 등기부등본에 의하면, 경상남도 양산시 ○○○읍 ○○○리 ○○○ 토지는 1995.1.23 토지분할이 되고 1996.3.6 그 지목이 전에서 공장용지로 변경된 후 1996.3.18 소유권이전등기가 경료되었고, 같은리 ○○○ 토지는 1996.1.22 토지분할이 되고 1996.3.6 그 지목이 전에서 공장용지로 변경된 후 1996.3.18 소유권이전등기가 경료되었으며, 같은리 ○○○ 토지는 1996.3.6 토지분할이 되고 같은 날에 그 지목이 전에서 도로로 변경된 후 1996.3.18 소유권이전등기가 경료된 것으로 확인되는 바, 이러한 사실관계에 의하여 쟁점2토지는 1995년에 잔금수수 후 지목변경 등의 절차에 시일이 소요되어 1996년에 소유권이전등기를 하게 되었다는 청구주장도 신빙성이 있는 것으로 판단되므로 쟁점2토지는 1995.11.8 양도한 것으로 보아 1996년분 양도소득세 계산시에는 제외하여야 한다고 본다. 그렇다면, 청구인은 위에서 1995년에 양도한 것으로 판단한 쟁점2토지 이외에 1996년에 양도한 토지 전부에 대하여 적법한 기간내인 1996.12.31 양도소득세 예정신고를 마쳤으므로 양도소득세 확정신고의무자에 해당되지 아니하는 것으로 보아야 할 것이다. 한편, 관련법령에 의하면 납부불성실가산세는 납세의무자가 과세표준과 세액을 성실하게 납부하도록 유도하기 위한 장치로서 납세의무자가 늦어도 소득세확정신고기한까지 무납부 또는 과소납부한 사실이 있는 경우 과세관청이 그 이후 결정 또는 경정결정을 하면서 납세자가 납부하지 아니한 금액에 대하여 의무불이행에 대한 제재로서 본세에 가산하는 것이므로 납부불성실가산세는 예정결정시에는 부과되지 아니하고 확정결정시에만 부과되는 것으로 보아야 할 것이고(같은 뜻, 국심94중4805, 1995.3.7), 또한 관련법령에 의하면 총결정세액에 예정결정세액을 공제한 후 추가납부세액을 계산하도록 되어 있으므로 이 건과 같이 자산양도차익 예정신고가 있는 경우의 추가납부세액 결정은 사전에 예정결정이 이루어져야 가능하고 이와는 달리 예정결정이 되지 아니한 채 곧바로 확정결정을 하는 것은 올바른 법 적용이 아닌 것으로 판단되므로, 따라서 자산양도차익 예정신고는 있었으나 법정기간 내는 물론이고 이 건 처분시까지 예정결정이 없었던 경우에는 이 건 처분이 비록 확정신고기한 경과후에 이루어진 것이라고 하더라도 이는 예정결정을 한 것으로 보아야 할 것(같은 뜻, 93서1066, 1993.9.17 합동회의)이므로, 이 건 납부불성실가산세는 적용될 여지가 없다 할 것이다(같은뜻, 국심94중4805, 1995.3.7).
• 마. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.