배우자 상속공제의 상속재산의 가액계산 방법

심판청구를 기각합니다.

청구인들(○○○, ○○○, ○○○)은 1997.8.19 피상속인 ○○○의 사망으로 상속이 개시됨에 따라 상속받은 재산을 법정신고기한내인 1998.2.18 총재산가액인 3,833,453,915원을 기준으로 산정한 배우자상속공제액을 1,643,908,820원으로 계산하여 상속세 371,608,056원을 신고하였다. 이에 대하여 처분청은 총상속재산가액에서 소극적 재산인 공과금 및 채무를 공제한 순상속재산가액인 3,637,387,098원을 기준으로 계산하여 그 배우자상속공제 한도초과액 84,023,600원을 부인하는 등 상속세과세표준 및 세액을 결정하고 1998.6.16 청구인에게 1997년도분 상속세 413,531,970원을 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1998.8.11 심사청구를 거쳐 1998.10.12 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 상속세 및 증여세법 제19조 (배우자 상속공제) 제1항 단서에서 배우자 상속공제액은 『상속재산의 가액에 배우자의 법정상속분을 곱하여 계산한 금액』이라고 규정하고 있고, 이때 『상속재산』은 상속세법 제7조(상속재산의 범위) 제1항에서 『법 제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다』라고 정의하고 있으므로 법 제19조 제1항 단서에 규정한 『상속재산』은 총상속재산으로 보아 배우자 상속공제액을 계산하여야 한다. 이 건의 경우 배우자가 실제 상속받은 재산가액은 1,819,200,000원이고, 총상속재산에 법정상속비율을 곱한 금액이 1,643,908,820원(3,833,453,915원×3/7)이므로 배우자상속공제액은 1,643,908,820원으로 결정함이 타당함에도, 처분청은 구 상속세법 제11조(상속세인적공제) 제1항 나목 규정에 대한 재경원예규(재산 46014-284, 1997.8.20)에 따라 총상속재산가액에서 피상속인으로부터 상속받은 재산적 의무가 있는 소극적 재산인 공과금 및 채무를 공제한 금액에 법정상속지분비율을 곱한 금액을 배우자상속공제액으로 결정하였는 바, 상속재산의 가액을 총상속재산가액에서 소극적 재산을 차감한 것이라고 정의한 위 예규는 법리를 오해한 것으로서, 현행 상속세법 및 증여세법상 상속재산의 정의는 법 제7조에, 소극적 상속재산가액인 공과금등은 법 제14조에, 상속세 과세가액은 법 제13조에서 각각 별도로 정의하고 있으므로 현행 상속세 및 증여세법상의 상속재산의 정의는 공과금, 채무등을 공제하지 아니한 총상속재산을 의미하므로 당초 결정은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 구 상속세법(1996.12.30. 법률 제5193호로 개정되기 전의 것) 제11조 제1항 제1호 나목의 배우자공제규정에 대한 해석인 재정경제원예규(재산 46014-284, 1997.8.20)는 『배우자가 실제 상속받은 재산가액에 상당한 금액』은 피상속인으로부터 상속받은 재산적 의무가 있는 소극적 상속재산가액을 차감한 상속재산가액을 말하는 것이며, 『배우자의 법정상속재산가액에 상당하는 금액』은 총상속재산가액에서 소극적 상속재산가액인 동법 제4조(상속세과세가액) 제1항 제1호(공과금) 및 제3호(채무)의 가액과 법 제8조의2(상속세과세가액 불산입) 제2항 제2호(금양임야, 묘토등)의 재산가액을 차감한 가액에 민법 제1009조(법정상속분)에 규정된 배우자의 법정상속지분 비율을 곱하여 계산한 금액에서 법 제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 배우자에게 증여한 재산의 가액을 차감하여 계산하는 것이라고 풀이하고 있는 바, 처분청이 이 예규에 따라 상속재산가액 3,833,453,915원에서 피상속인으로부터 상속받은 재산적 의무가 있는 소극적 상속재산인 공과금 및 채무 196,066,817원을 공제한 금액 3,637,387,098원에 법정상속지분(3/7)을 곱한 1,558,880,184원을 배우자상속공제액으로 공제한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 이건은 배우자 상속공제를 규정한 상속세 및 증여세법 제19조 제1항 단서규정의 『상속재산의 가액』을 총상속재산가액에서 공과금등을 차감한 금액(순상속재산가액)으로 본 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 현행 상속세 및 증여세법(1996.12.30 법률 제5193호로 개정된 것) 제7조(상속재산의 범위) 제1항은 『제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다』고 규정하고, 같은법 제13조(상속세과세가액) 제1항은 『상속세과세가액은 상속재산의 가액에 다음 각호에 규정하는 재산가액을 가산한 금액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 금액으로 한다』고 하면서, 그 제1호에서는 『상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액』을, 그 제2호에서는 『상속개시일 전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액』을 가산하도록 하고 있으며, 같은법 제14조(상속재산의 가액에서 차감하는 공과금등) 제1항은 『거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 공과금, 장례비용, 채무(생략)』는 상속재산의 가액에서 차감한다.』고 규정하고 있고, 같은법 제19조(배우자상속공제) 제1항은 배우자상속공제를 함에 있어서 『거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산중 상속인이 아닌 수유자가 유증 등을 받은 재산을 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에 민법 제1009조에 규정된 배우자의 법정상속분(공동상속인 중 상속을 포기하는 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속비율을 말한다.)을 곱하여 계산한 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원을 한도로 한다)에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 배우자에게 증여한 재산의 가액을 차감한 가액으로 한다』고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들은 상속세 및 증여세법 제19조 (배우자 상속공제) 제1항 단서에 배우자 상속공제금액은 "상속재산의 가액에 민법 제1009조에 규정된 배우자의 법정상속분을 곱하여 계산한 금액"이라고 규정되어 있으므로 배우자 상속공제액을 계산할 때는 상속세법 제7조(상속재산의 범위)에서 규정한 총상속재산가액에 배우자의 법정상속분을 곱하여 계산하여야 한다고 주장하고 있다.

(2) 그러나 상속세 및 증여세법 제19조 (배우자 상속공제) 제1항은 먼저 본문에서 "거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세 과세가액에서 공제한다"고 규정하고, 그 단서에서 "그 금액(실제 상속받은 금액)은 상속재산의 가액(이하 생략)"이라고 규정하고 있는바, 배우자 상속공제금액은 배우자가 실제 상속받은 금액임이 법문상 명백하고 이는 배우자 몫의 실제 상속재산을 상속세 과세가액에서 공제해 주겠다는 취지인바, 이때 "배우자가 실제 상속받은 금액"이라 함은 배우자가 상속받은 피상속인의 적극적 재산에서 부담하여야 할 소극적 상속재산을 차감한 실제 당해 배우자에게 귀속되는 순재산가액을 의미한다고 보아야 하고, 배우자공제한도액을 계산하기 위한 기준을 규정한 단서상의 "상속재산의 가액"도 총상속재산가액에서 상속개시 당시의 소극적 재산가액에 해당하는 채무·공과금등을 차감한 순상속재산가액을 의미한다고 할 것(국심 97광 1837, 1998.2.9 같은 뜻)이므로 처분청이 총상속재산가액에서 공과금과 채무를 공제한 금액에 청구인의 법정상속지분을 곱하여 이건 배우자상속공제액을 계산한 처분은 적법한 것으로 인정된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【 별첨 】 성 명 피상속인과의관계 주민등록번호 민법상 지분 주 소

○○○ 처

○○○ 3/7 부산광역시 ○○ ○○○동 ○○○

○○○ 자

○○○ 2/7 상 동

○○○ 자

○○○ 2/7 부산광역시 ○○ ○○○동 ○○○