[요지] 청구인은 부동산의 저가양도에 대한 증여의제 가액을 상속재산 가액에 합산할 경우 판결에 의하여 이미 확정된 관련 상속세 과세표준을 변동시키는 결과를 가져와 결국 일사부재리의 원칙에 위배되므로 처분은 취소되어야 한다고 주장하고 있으나,심리일 현재까지 증여의제 가액을 관련 상속세의 상속재산 가액에 합산하여 과세하지 아니 하였으므로 과세처분이 있을 것을 예정하여 불복하는 경우에는 청구대상의 흠결로서 부적법한 청구라 할 것임
[요지] 청구인은 부동산의 저가양도에 대한 증여의제 가액을 상속재산 가액에 합산할 경우 판결에 의하여 이미 확정된 관련 상속세 과세표준을 변동시키는 결과를 가져와 결국 일사부재리의 원칙에 위배되므로 처분은 취소되어야 한다고 주장하고 있으나,심리일 현재까지 증여의제 가액을 관련 상속세의 상속재산 가액에 합산하여 과세하지 아니 하였으므로 과세처분이 있을 것을 예정하여 불복하는 경우에는 청구대상의 흠결로서 부적법한 청구라 할 것임
[주 문] 영도세무서장이 97.6.27 청구인에게 결정고지한 91년 증여분 증여세 167,098,800원의 부과처분에 대한 청구는 이를 기각하고, 나머지 청구는 이를 각하한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인은 91.12.30 부산광역시 영도구 OO동 OO OOOOOO 대지 317.8㎡ 및 건물 91㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 청구인의 장모인 청구외 OOO으로부터 120,000,000원에 취득하였다. 처분청은 청구인이 쟁점부동산 양도자인 OOO의 사위로 특수관계자에 해당되고, 쟁점부동산의 양도가액 120,000,000원이 상속세법 제9조에 의한 평가액 518,014,000원(개별공시지가)의 70%에 미달된다 하여 상속세법 제34조의 2 제1항의 규정에 의한 특수관계자간의 저가양도에 해당되므로 개별공시지가와의 차액에서 쟁점부동산에 설정된 근저당권의 피담보채무액 50,000,000원을 공제한 금액에 대하여 증여의제로 보아 97.6.26 청구인에게 91년 귀속분 증여세 167,098,820원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 97.8.10 이의신청, 97.11.27 심사청구를 거쳐 98.2.2 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 쟁점부동산의 거래가액 120,000,000원은 청구인이 지난 20여년간 당뇨병, 고혈압 등으로 투병생활을 하던 OOO을 모시면서 부담한 간병비와 치료비 등을 감안한 가격으로서, 실제로 쟁점부동산의 대가로 치른 가격은 518,014,000원에 이르므로 특수관계자간 저가양도에 해당되지 아니하고, OOO의 사망에 따라 상속인들에게 과세한 상속세의 취소소송에 대한 부산고등법원 판결문(부산고등법원 95구OOOO, 97.1.22)에서 청구인의 채무등은 상속세법 제7조의 2 및 같은법시행령 제3조 제1항에 의한 “거래의 증빙서류등으로서 확인되는 경우” 또는 “사회통념상 지출사실이 확인되는 경우” 등에 해당되는 것으로 간주되었다는 결론에 이르게 되고, 만약 개별공시지가와 거래가액의 차액에 상당하는 금액이 채무등으로 간주되지 않았다면 처분가액 120,000,000원은 상당하다고 판결하지 않았을 것이며, 실제로 처분한 가액이 120,000,000원이라고 봄이 상당하다는 의미는 쟁점부동산의 재산적 가치가 시가로 518,014,000원 정도 되지만 청구인에 대한 채무등을 제하고 나면 120,000,000원 정도가 상당하다는 것이고 처분가액이 이렇게 상당한 가액의 대가인 이상 이미 현저히 저렴한 가액의 대가는 아니므로 쟁점부동산을 현저히 저렴한 가액의 대가로 매입한 것이 아니라 상당한 가액의 대가로 매입한 이 건에 대해 증여의제에 의한 증여세 부과는 실질과세원칙을 위반한 처분이다.
(2) 쟁점부동산의 저가양도에 대한 증여의제 가액을 상속재산 가액에 합산할 경우 판결에 의하여 이미 확정된 상속세 과세표준을 변동시키는 결과를 가져와 결국 일사부재리의 원칙에 위배되므로 이 건 처분은 취소되어야 한다.
(1) 청구인이 제시한 판결문에 의하면 쟁점부동산의 실지매매가액을 120,000,000원으로 판시하고 있고, 청구인이 부담하였다는 간병비 및 치료비 등을 채무로 인정하라는 판결내용은 없었으며, 다만, 청구인이 OOO에게 빌려준 50,000,000원은 처분청 또한 인정하는 사항이므로, 이를 합한 170,000,000원만을 쟁점부동산의 양도에 따른 대가로 봄이 타당한 것으로 보이고,
(2) 증여의제 가액은 상속세법 제4조 제1항에 의하여 상속재산 가액에 합산하는 증여재산 가액에 포함되지 아니하므로 청구주장은 이유 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 쟁점부동산의 양도가액 120,000,000원과 시가 518,014,000원의 차액에 상당하는 금액을 특수관계에 있는 자에게 증여한 것으로 의제하여 과세한 처분의 당부,
(2) 증여의제 가액을 이 건 관련 상속세의 상속재산 가액에 합산할 경우 일사부재리의 원칙에 위배된다는 청구주장이 본안 심리대상인지 여부를 가리는데 있다.
(1) 관련법령 상속세법 제34조의 2 제1항에서 “제34조의 규정에 해당하는 경우를 제외하고 현저히 저렴한 가액의 대가로서 재산을 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 양도하였을 경우에는 그 재산을 양도한 때에 있어서 재산의 양도자가 그 대가와 시가와의 차액에 상당한 금액을 양수자인 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 증여한 것으로 간주한다. (단서 생략)”고 규정하고 있고, 같은법시행령 제41조 제1항에서 “법 제34조의 2 제1항에 규정한 『현저히 저렴한 가액』 및 법 제34조의 5 제2항에 규정한 『현저히 낮은 가액』이라 함은 상속개시일 또는 증여일의 현황을 기준으로 하여 제5조 내지 제7조의 규정에 의하여 평가한 가액의 100분의 70이하의 가액을 말한다”고 규정하고 있으며, 같은 법 제9조 제1항에서 “상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다(단서생략)”고 규정하고 있고, 같은 조 제2항에서 “제1항의 규정에 상속개시 당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 당해 상속재산의 종류, 규모, 거래상황을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다”고 규정하고 있고, 같은법시행령 제5조 제1항에서 “법 제9조 제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 당해 상속재산의 종류, 규모, 거래상황을 참작하여 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다”고 규정하고 있고, 같은 조 제2항 제1호 (가)목에서 “토지의 평가는 나 목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 “개별공시지가”라 한다)에 의한다”고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 쟁점부동산의 등기부등본에 의하면 청구인은 91.12.31 쟁점부동산을 청구인 명의로 소유권이전등기하였고, 쟁점부동산에는 88.12.31 채권최고금액 50,000,000원, 채무자 OOO, 근저당권자 OOO으로 하여 근저당권이 설정되어 있음이 확인된다. 이 건 관련 상속세 및 이 건 증여세의 과세경위를 살펴보면, 처분청은 94.1.3 OOO이 사망함에 따라 청구인의 처인 청구외 OOO외 1인에게 94.1.3 상속세를 과세하면서 쟁점부동산의 가액을 697,571,000원으로 평가하고, 이 금액의 지출사실이 객관적으로 확인되지 않는다 하여 상속세법 제7조의 2 제1항의 규정에 의하여 상속세 과세가액에 산입하고 다른 상속재산과 합하여 총 상속세액을 360,630,938원으로 결정고지 하였다가, 상속인들이 심사청구를 제기하여 국세청장이 『쟁점부동산의 가액을 개별공시지가에 의한 평가액 상당을 상속세 과세가액에 포함시켜 그 과세표준과 세액을 경정한다』고 결정함에 따라 94.8.4 쟁점부동산의 개별공시지가에 의하여 평가한 가액 518,014,000원을 상속세 과세가액에 산입하여 그 세액을 245,066,520원으로 경정결정하였으며, 상속인들이 심판청구를 제기하여 재정경제원 국세심판소장이 『쟁점부동산에 설정된 근저당권의 피담보채무액 50,000,000원은 피상속인의 채무로서 상속세 과세가액에 서 공제하여 그 과세표준과 세액를 경정한다』고 결정함에 따라 95.9.20 쟁점부동산의 시가 518,014,000원에서 피상속인의 채무인 50,000,000원을 공제한 468,014,000원을 상속세 과세가액에 산입하여 그 세액을 235,272,120원으로 경정결정을 하였고, 상속인들이 다시 부산고등법원에 상속세부과처분취소 소송을 제기하여 97.1.22 부산고등법원이 『쟁점부동산 매매대금은 OOO이 그때까지 부담하였던 OOO의 생활비, 치료비와 간병비의 액수와 OOO이 원고에 대하여 부담하고 있던 50,000,000원의 차용금 채무, 병든 장모를 정성껏 모신데 대한 정신적 고마움 등 여러가지 사정을 감안하여 쌍방 합의에 의하여 당시의 시가보다 싼 120,000,000원으로 최종 결정하고, 그 대금을 지급한 사실을 인정할 수 있고, 실제로 처분한 가액이 120,000,000원이라고 확인되는 경우에 해당되며, 상속세 과세가액에 산입할 경우에도 실제 처분가액인 120,000,000원을 산입하여야 하므로 94.1.3자로 상속인들 각자에 대하여 한 상속세 235,272,120원의 부과처분 중 각 37,573,067원을 초과하는 부분을 취소한다』고 판결함에 따라 97.2.16 그 세액을 75,146,130원으로 경정결정한 후, 97.6.26 청구인이 쟁점부동산 양도자인 OOO의 사위로서 특수관계자에 해당되고, 쟁점부동산의 양도가액 120,000,000원이 상속세법 제9조에 의한 평가액 518,014,000원(개별공시지가)의 70%에 미달된다 하여 상속세법 제34조의 2 제1항의 규정에 의한 특수관계자간의 저가양도에 해당되므로 개별공시지가와의 차액에서 쟁점부동산에 설정된 근저당권의 피담보채무액 50,000,000원을 공제한 금액에 대하여 증여의제로 보아 청구인에게 이 건 증여세를 과세한 사실이 부산지방법원 판결문 및 결정결의서 등 심리자료에 의하여 확인된다. 이에 대하여 청구인은 실제로 처분한 가액이 120,000,000원이라고 봄이 상당하다는 의미는 쟁점부동산의 재산적 가치가 시가로 518,014,000원 정도 되지만 청구인에 대한 채무등을 제하고 나면 120,000,000원 정도가 상당하다는 것이고, 처분가액이 이렇게 상당한 가액의 대가인 이상 이미 현저히 저렴한 가액의 대가는 아니므로 쟁점부동산을 현저히 저렴한 가액의 대가로 매입한 것이 아니라 상당한 가액의 대가로 매입하였던 이 건에 대해 증여의제에 의한 증여세 부과는 실질과세원칙을 위반한 처분이라는 주장이나, 민법상 부양의무가 있는 자가 그 부양의무를 이행하면서 부담한 생활비, 치료비 등의 비용은 당사자간의 채권ㆍ채무로 볼 수 없다 할 것이고, 청구인은 OOO과 생활비, 치료비 및 간병비에 상당하는 금액에 대한 채권ㆍ채무에 대하여 별도로 약정한 사실을 확인할 수 있는 증빙을 제시하지 못하고 있다. 위의 사실과 관련법령을 종합하여 볼 때, 처분청이 쟁점부동산의 시가 518,014,000원에서 청구인이 실제 지급한 120,000,000원 및 쟁점부동산에 설정된 근저당권의 피담보채무액 50,000,000원 합계 170,000,000원을 공제한 금액에 대하여 증여의제로 보아 이 건 과세한 처분은 정당하다고 판단된다.
(1) 관련법령 상속세법 제2조 제1항에서 “피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)의 전부에 대하여 상속세를 부과한다.”고 규정하고 있고, 같은 법 제4조 제1항에서 “제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산 가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다.(이하생략)”고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 청구인은 쟁점부동산의 저가양도에 대한 증여의제 가액을 상속재산 가액에 합산할 경우 판결에 의하여 이미 확정된 이 건 관련 상속세 과세표준을 변동시키는 결과를 가져와 결국 일사부재리의 원칙에 위배되므로 이 건 처분은 취소되어야 한다고 주장하고 있으나, 이 건 심리일 현재까지 증여의제 가액을 이 건 관련 상속세의 상속재산 가액에 합산하여 과세하지 아니 하였으므로 과세처분이 있을 것을 예정하여 불복하는 경우에는 청구대상의 흠결로서 부적법한 청구라 할 것이다.