[요지] 수질개선부담금은 그 부담주체가 생수제조업자임이 명백하고 따라서 이용자로부터 기금을 징수하여 납입을 대행토록 예정하고 있는 문예진흥기금등과는 달리 청구법인이 부담할 수질개선부담금을 생수판매가격에 포함시켜 징수하였다면 그 명칭여하에 불구하고 이를 부가가치세과세표준에 포함함이 타당하다 할 것이므로 이 부분 청구주장도 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[요지] 수질개선부담금은 그 부담주체가 생수제조업자임이 명백하고 따라서 이용자로부터 기금을 징수하여 납입을 대행토록 예정하고 있는 문예진흥기금등과는 달리 청구법인이 부담할 수질개선부담금을 생수판매가격에 포함시켜 징수하였다면 그 명칭여하에 불구하고 이를 부가가치세과세표준에 포함함이 타당하다 할 것이므로 이 부분 청구주장도 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 사실 및 처분개요 청구법인은 부산광역시 서구 OO동 OOOOO에 소재하여 생수제조업을 영위하는 법인으로서 경상남도 김해시 장유면 OO리 OOOOOO에 생수제조공장을 소유하고 있다. 청구법인이 95.1.16 생수제조시설 제작업체인 청구외 주식회사 OO(95.12.20 부도 발생하였으며 이하 “부도법인”이라 한다)과 생수 제조설비 도급계약(도급금액: 2,013,000,000원, 부가가치세 별도)을 체결하고 95.12.18 까지 위 설비와 관련된 매입세금계산서 8매(공급가액 2,150,000,000원, 이하 “쟁점①세금계산서”라 한다)와 95.12.22자 매입세금계산서 1매(공급가액 700,000,000원, 이하 “쟁점②세금계산서”라 한다)를 교부받아 부가가치세 신고시 관련매입세액을 매출세액에서 공제받은바 있다. 처분청은 1997.6.16 청구법인에 대한 무자료거래 특별조사 실시 결과 쟁점①세금계산서는 부도법인으로부터 생수제조설비를 인도 받지 못하였고 그후 청구법인은 부도법인이 제작중이던 생수제조설비 및 부도법인의 매출처에 대한 미수채권을 양수함으로써 당초 도급계약에 따른 거래가 이루어지지 아니하였다는 이유로, 쟁점②세금계산서는 채권양수시 부도법인의 타거래처에 대한 매출채권 인수와 관련된 것이라는 이유로 각 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보아 관련 매입세액을 불공제하고 생수판매시 판매업체로부터 징수한 수질개선부담금 400,970,000원 등을 과세표준에 산입하여 부가가치세 총 401,571,670원(95년 제1기분 64,666,450원, 95년 제2기분 305,581,470원, 96년 제1기분 31,323,750원)을 결정·고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1997.9.3 이의신청 및 1997.11.5 심사청구를 거쳐 1998.1.17 이건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
(1) 생수제조설비구입계약을 중간지급조건부로 체결하고 각 거래시기별로 쟁점①세금계산서를 수취하여 해당 과세기간에 매입세액으로 공제하였으나 거래상대방이 부도로 인하여 계약 조건을 이행하지 못하였다 하여 기히 적법하게 수취한 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서라 할 수 없으므로 쟁점①세금계산서에 대한 매입세액불공제는 부당하다.
(2) 청구법인은 부도법인의 부도에 따라 발주한 생수제조설비를 반제품 상태로 인수하면서 부도법인이 다른 업체(주식회사 OO식품)로부터 발주받아 제작중이던 식혜제조설비도 반제품 상태로 함께 인수하였던 바, 인수된 식혜제조설비에 대해 7억원으로 평가하고 부도법인으로부터 공급가액 7억원의 쟁점②세금계산서를 수취하였으므로 이 또한 정당한 세금계산서로서 매입세액이 공제되어야 한다.
(3) 먹는물관리법 제28조의 규정에 따라 생수 도·소매업자에게서 징수(생수판매가액의 20%)한 수질개선부담금은 부가가치세과세표준에 포함할 대상이라고 볼 근거가 없음에도 이건 과세표준에 산입한 것은 위법·부당하다.
(1) 청구법인은 부도법인의 부도일 전일까지 도급계약에 의거 정당한 매입세금계산서를 수취하였으므로 그 과세기간까지는 적법한 세금계산서라 할 것이나 당초 계약조건인 설비의 인도라는 조건성취가 없었으므로 그 계약조건이 이행되지 못한 사유가 발생된 시점에서 당초에 발행된 세금계산서의 내용에 정정사유가 발생한 것이므로 당초 거래내용을 정정하고 그 사유가 발생한 과세기간에 수정세금계산서를 교부받아 공제받은 매입세액을 납부세액에 가산하여 납부하여야 하는 것(같은뜻: 소비 46015-36, 95.2.7)임에도 청구법인은 수정세금계산서를 교부 받은 바 없으며 부도법인이 제작중이던 제조설비에 대하여도 고정자산으로 인수한 사실도 확인되지 아니하므로 쟁점①세금계산서는 기재내용이 사실과 다른 매입세금계산서로 보아야 할 것이고 따라서 매입세액 불공제한 처분청의 처분에 달리 잘못이 없다.
2. 부도법인의 상무이사로 재직한 청구외 OOO의 확인서에 의하면 쟁점②세금계산서는 부도법인이 전라북도 정읍시 소재 (주)OO식품에 설치 완료한 식혜 제조설비의 미수금을 청구법인과 부도법인 및 (주)OO식품간의 합의에 의거 인수하고 교부받은 세금계산서임을 진술하고 있고 처분청의 조사서에서는 부도일 현재 식혜 제조설비의 작업진행율이 90% 이상임이 확인되는 바 식혜제조설비가 이동된 거래라고 보여지지 아니하여 재화의 이동에 따른 매입세금계산서라는 청구법인의 주장은 신뢰하기 어려우므로 쟁점②세금계산서에 대한 매입세액을 불공제한 처분은 적법하다.
3. 먹는물 관리법 제28조의 규정에 의하면 환경처장관은 먹는 샘물제조업자에게 판매가액의 20/100을 수질개선부담금으로 부과·징수하도록 되어 있는 바 이는 이용자로부터 징수하여 납입을 대행하는 문예진흥기금이나 체육진흥기금과는 달리 생수제조업자가 부담하여야 함에도 도·소매업자에게 생수가액에 포함하여 징수하는 금액인바 그 명목여하에 불구하고 대가관계에 있는 금전적가치가 있는 것으로 보아야 할 것이며 따라서 수질개선부담금은 부가가치세 과세표준에 산입함은 정당하다.
3. 심리 및 판단
1. 재화가 인도되기 전 또는 재화가 이용 가능하게 되기 전이거나 용역의 제공이 완료되기전에 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우로서 계약금을 지급하기로 한 날부터 잔금을 지급하기로 한 날까지의 기간이 6월 이상인 경우”라고 규정하고 있다. 또한, 부가가치세법 제17조【납부세액】 제2항에서는 “다음 각호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다”고 규정하고 그 제1의 2호에서 “제16조 제1항 및 제3항의 규정에 의한 세금계산서를 교부받지 아니한 경우 또는 교부받은 세금계산서에 제16조 제1항 제1호 내지 제4호의 규정에 의한 기재사항(이하 필요적 기재사항 이라 한다)의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하였거나사실과 다르게 기재된 경우의 매입세액 다만, 대통령령이 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.”고 규정하고 있다. 또한, 부가가치세법시행령 제59조 【수정 세금계산서】에서 “법 제16조 제1항의 규정에 의하여 세금계산서를 교부한 후 그 기재사항에 관하여 착오 또는 정정사유가 발생한 경우에는 법 제21조의 규정에 의하여 부가가치세의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 경정하여 통지하기전까지 국세청장이 정하는 바에 따라 세금계산서를 수정하여 교부할 수 있다. 다만, 당초의 공급가액에 추가되는 금액 또는 차감되는 금액이 발생한 경우에는 그 발생한 때에 세금계산서를 수정하여 교부할 수 있다”고 규정하고 있다. 또한, 부가가치세법 시행령 제148조 제1항에서는 “과세표준에는 거래상대자로부터 받는 대금, 요금, 수수료 기타 명목여하에 불구하고 대가관계에 있는 모든 금전적 가치가 있는 것을 포함한다”고 규정하고 있다.
(1) 쟁점①세금계산서에 대한 매입세액을 공제할 수 있는지 여부를 살펴본다. 첫째, 청구법인과 부도법인간에 체결된 생수제조설비 도급계약서를 보면 설비공사 건별로 각각 체결된 3건의 계약서가 총도급금액(2,013,000,000원, 부가가치세 별도)을 계약금, 중도금, 잔금으로 나누어 지급하는 것으로 기재되어는 있으나 중도금 지급일자가 기재되지 아니한 계약서도 있고 계약일로부터 잔금을 받기로 한 설치완료일까지의 기간이 6개월이 되지 아니한 계약서도 있어 청구법인의 주장과 같이 당해도급계약의 대금지급조건이 부가가치세법상 중간지급조건부로 인정되지는 아니하고 단순한 분할지급조건 내지는 완성도지급조건부 계약으로 보인다. 둘째, 청구법인은 부도법인의 부도일(95.12.20)전일까지 총도급금액중 1,410,000,000원의 공사대금을 지급한 바 있고 8회에 걸쳐 공급가액 2,150,000,000원의 매입세금계산서를 수취하고 매입세액을 공제받았는데 당해 매입세금계산서 교부일자는 위 도급계약서상의 중도금 지급일자와 서로 일치하지 아니하는 것으로 나타나고 있다. 셋째, 청구법인은 부도법인의 부도직전까지 쟁점①세금계산서의 공급가액을 건설가계정으로 계상하였다가 부도직후인 95.12.22 당해 건설가계정을 미지급금계상액등과 회계처리상 상계처리한 일이 있으며 청구법인이 부도법인에 기지급한 생수제조설비대금 1,410,000,000원은 부도법인이 다른 거래처로부터 지급받아야 할 공사미수금과 보증보험의 보험금 지급액 및 생수제조설비 반제품 평가액등으로 거의 전액을 회수한 것으로 나타나고 있다. 넷째, 청구법인이 완성도지급조건에 따라서 생수제조설비대금을 지급하고 쟁점①세금계산서를 교부받아 매입세액을 공제하였었더라도 당해 생수제조설비를 인수하기 전에 거래처인 부도법인의 부도발생으로 생수제조설비를 인도 받을 수 없는 상황이 발생한 이상 쟁점①세금계산서는 그 세금계산서 거래내용에 정정사유가 발생하게 되어 그 사유가 발생한 과세기간에 수정세금계산서를 교부받아 공제받은 매입세액을 납부세액에 가산하여 납부하여야 하는 것이 정당한 것으로 판단되는 바 청구법인은 수정세금계산서를 교부받은 사실이 없다. 위와 같은 사실을 종합하여 보면 쟁점①세금계산서는 계약조건의 이행에 따라 교부받은 세금계산서가 아니고 또한 공급시기에 교부받은 세금계산서라고도 볼 수 없으므로 처분청이 쟁점①세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보고 당해 매입세액을 불공제한 처분은 적법한 것으로 판단된다.
(2) 쟁점②세금계산서에 대한 매입세액을 공제할 수 있는지 여부를 살펴본다. 청구법인은 쟁점②세금계산서(공급가액 700,000,000원)는 부도법인이 제작 중이던 주식회사 OO식품의 식혜제조설비를 인도 받은 데 따른 것인 만큼 적법한 매입세금계산서라는 주장이나 첫째, 청구법인, 부도법인, 주식회사 OO식품 3자간 합의에 의한 공사대금양도합의서에 의하면 부도법인(을)이 주식회사 OO식품(갑)으로부터 회수할 미수금 채권 770,000,000원(부가가치세 포함)중 부도법인(을)이 407,000,000원(부가가치세 포함)을 인수하고 청구법인(병)이 식혜전처리설비 및 자동포장라인설치공사 일체를 완료하는 조건으로 363,000,000원을 인수한 사실이 확인되고 있으며, 둘째, 청구법인이 95.12.22 생수제조설비 건설가계정으로 계상하고 있던 1,725,000,000원을 쟁점②세금계산서의 공급가액과 부가가치세 합계액 770,000,000원과 미지급금 955,000,000원 합계 금 1,725,000,000원과 차감 상계처리한 사실이 있고, 셋째, 당초 부도법인의 상무이사로 재직한 청구외 OOO의 확인서에 의하면 쟁점②세금계산서는 부도법인이 (주)OO식품에 설치한 식혜 제조설비 미수금을 청구법인과 부도법인 및 주식회사OO식품간의 합의에 의거 인수하고 교부받은 세금계산서임을 진술한 바 있고 처분청조사서에 의하면 부도일 현재 식혜 제조설비의 작업진행율이 90%이상인 것으로 확인된 바 있다. 위와 같은 확인사실에 의하면 쟁점②세금계산서는 청구법인이 (주)OO식품으로부터 식혜제조설비를 인수하고 교부받은 세금계산서라기 보다는 부도법인으로부터 동법인의 공사미수금을 양도받고 교부받은 세금계산서로 보이므로 쟁점②세금계산서는 사실과 다른 세금계산서로서 그 매입세액을 공제할 수 없는 것으로 판단된다.
(3) 수질개선부담금이 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 하는 것인지 여부를 살펴본다. 생수제조업체인 청구법인이 생수판매시 생수판매가격의 20%에 상당하는 수질개선부담금을 생수가격에 포함시켜 징수한 사실과 청구법인의 부가가치세 신고시 과세표준에 당해 수질개선부담금을 포함시키지 아니한 사실에는 다툼이 없다. 먹는물관리법 제28조 제1항에 의하면 환경부장관은 공공의 지하수자원을 보호하고 먹는 물의 수질개선에 기여하기 위하여 먹는 샘물의 제조업자 등으로부터 먹는물 판매가격의 20%를 부과하도록 규정하고 있어 수질개선부담금은 그 부담주체가 생수제조업자임이 명백하고 따라서 이용자로부터 기금을 징수하여 납입을 대행토록 예정하고 있는 문예진흥기금등과는 달리 청구법인이 부담할 수질개선부담금을 생수판매가격에 포함시켜 징수하였다면 그 명칭여하에 불구하고 이를 부가가치세과세표준에 포함함이 타당하다 할 것이므로 이 부분 청구주장도 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.