비업무용부동산으로 보아 관련지급이자를 손금불산입한 처분의 당부

○○세무서장이 1997.8.1 청구법인에게 한 1992.1.1 ∼ 1992.12.31 사업연도분 법인세 5,101,730원, 1993.1.1 ∼ 1993.12.31 사업연도분 법인세 10,327,190원, 1994.1.1 ∼ 1994.12.31 사업연도분 법인세 9,099,320원, 1995.1.1 ∼ 1995.12.31 사업연도분 법인세 5,145,360원 및 1996.1.1 ∼ 1996.12.31 사업연도분 법인세 7,783,850원의 부과처분은 이를 취소한다.

청구법인은 청구외 경상남도 ○○시장과의 사이에 경상남도 ○○시 ○○면 ○○○리 및 같은 면 ○○○리 소재 ○○○지구내 ○○○ 공장예정부지 1,280평(이하 "쟁점토지"라 한다)을 취득하기 위하여 1989.12.8 분양대금 95,775,000원의 분양가계약을 체결(1991.12.12 수정가계약을 체결하고 분양대금을 215,040,000원으로 변경함)하고 1990.6.2에 1차중도금 6,478,820원을 납입한 이래 1993.12.23까지 7회에 걸쳐 210,739,200원을 납부하였으나, 나머지 잔금 4,300,800원을 미납한 상태에서 1997.8.1 이 건 과세처분일 현재에 이르고 있다. 처분청은 장기할부조건부로 취득한 쟁점토지의 취득시기를 첫회 부불금의 지급일인 1990.6.2로 보고, 청구외 ○○시장으로부터 공장건설 이행공문을 받은 95.6.7에 쟁점토지의 사용·수익이 허용되었음에도 이 날(1995.6.7)로부터 1년이내에 청구법인의 업무에 직접 사용하지 아니하였다 하여 쟁점토지를 비업무용부동산으로 판정하여, 이와 관련한 각사업년도의 지급이자등을 손금불산입하여 1997.8.1 청구법인에게 아래 각 사업년도의 법인세를 결정고지하였다. 사 업 년 도 관련 지급이자 고지세액 1992.1.1∼1992.12.31 1993.1.1∼1993.12.31 1994.1.1∼1994.12.31 1995.1.1∼1995.12.31 1996.1.1∼1996.12.31 14,591,390원 19,008,460원 20,067,349원 22,070,251원 23,266,992원 5,101,730원 10,327,190원 9,099,320원 5,145,360원 7,783,850원 청구법인은 이에 불복하여 1997.9.6 심사청구를 거쳐 1997.12.16 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 쟁점토지는 1997년말까지도 공장용지가 완공되지 아니하여 청구법인은 이를 "분양권"의 형태로 보유한 것이므로 이 건 과세처분일(1997.8.1) 현재까지 쟁점토지의 취득시기가 도래하지 아니하였고, 제조업을 운영하는 청구법인이 농공단지에 입주하기 위하여 분양계약을 체결한 것이므로 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제1호 단서 및 동호 나목의 규정에 의거 3년의 유예기간을 적용하여야 함에도 1년을 적용한 것은 부당하며, 오·폐수시설등 부대시설이 완료되지 아니한 상태에서는 공장을 건축하여도 운영이 불가능하므로 위 오·폐수시설등 부대시설이 완료되기 전까지 쟁점토지를 비업무용토지로 볼 수 없다.
• 나. 국세청장 의견 쟁점토지는 청구법인과 ○○시장간에 분양계약체결시 그 대금을 7회에 걸쳐 1년이상 분할하여 납부하도록 하고 있으므로 이는 장기할부조건부 거래로서 그 취득시기는 첫회 부불금지급일인 1990.6.2이고, 쟁점토지는 현재 공장부지로 조성중에 있어 준공되지 아니한 상태이고, 더구나 청구법인이 쟁점토지를 공장용도로 사용할 의사가 없다고 밝히고 있어 공장부지로 볼 수 없다 하겠으므로 쟁점토지는 건축물 또는 시설물이 없는 토지로서 비업무용토지로의 판정 유예기간 1년의 적용대상이며, ○○군수가 청구법인을 상대로 쟁점토지에 공장건축의 이행을 촉구함으로써 그 사용·수익이 허용된 1995.6.7부터 기산하여 1년이내인 1996.6.6까지 공장 및 시설물을 건축하지 아니하였으므로 쟁점토지는 비업무용토지에 해당한다고 판단된다.

• 가. 쟁점 이 건 심판청구의 다툼은 쟁점토지의 취득시기를 1990.6.2로 보고, 쟁점토지는 공장용부지가 아님에도 사용·수익이 허용된 1995.6.7로부터 1년이내인 1996.6.6까지 공장 및 시설물을 건축하지 아니하였다 하여 쟁점토지를 비업무용부동산으로 판정하고, 1990.6.2 이후 사업년도(1990.1.1 ∼ 1990.12.31 사업년도 및 1991.1.1 ∼ 1991.12.31 사업년도는 부과제척기간이 경과하여 과세하지 아니함)에 대하여 관련 지급이자를 손금불산입하는 등 하여 이 건 법인세를 부과한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 법인세법 제18조 의 3(지급이자의 손금불산입) 제1항의 규정에 의하면, "다음 각호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.

1. 당해법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 것(이하생략)"이라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제43조의 2(지급이자의 손금불산입) 제1항의 규정에 의하면, 『법 제18조의 3 제1항 제1호에서 "대통령령이 정하는 것"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산(비업부용부동산등)을 말한다.

1. 부동산 취득후 일정한 기간이 경과한 때까지 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산(이하생략)』이라고 규정하고 있으며, 법인세법시행규칙 제18조 (지급이자의 손금불산입) 제3항의 규정에 의하면, 『영 제43조의 2 제1항에서 "비업무용부동산등"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산을 말한다.

1. 부동산(매매용은 제외)을 취득한 후 6월(건축물 또는 시설물이 없는 토지는 1년) 이내에 도시계획법에 의한 도시계획의 변경등 정당한 사유없이 당해 법인의 업무에 직접 사용하지 아니한 부동산. 다만, 다음 각목의 경우에는 취득한 후 3년이내에 도시계획법에 의한 도시계획의 변경등 정당한 사유없이 당해 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산

• 가. (생략)
• 나. 공업배치 및 공장설립에 관한 법률 제2조 제1호에 규정된 공장용부지』라고 규정하고 있다. 공업배치 및 공장설립에 관한 법률 제2조(정의) 제1호의 규정에 의하면, 『1. "공장"이라 함은 제조업(물품의 가공·조립·수리업을 포함한다 이하 같다)의 물품제조공정(가공·조립·수리공정을 포함한다)을 형성하는 기계 또는 장치를 설치하기 위한 건축물이나 사업장으로서 대통령령이 정하는 것을 말한다(이하생략)』고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제2조(공장의 범위) 제1항의 규정에 의하면, 『법 제2조 제1호의 규정에서 "대통령령이 정하는 것"이라 함은 다음 각호의 것을 말한다.

1. 제조업(물품의 가공·조립·수리업을 포함한다. 이하 같다)을 영위함에 필요한 제조시설(가공·조립·수리시설을 포함한다)

2. 제조업을 영위함에 있어서 그 제조시설의 관리·지원, 종업원의 복지후생을 위하여 공장용지안에 설치하는 부대시설

3. 제조업을 영위함에 있어서 관계법령에 의하여 설치가 의무화된 시설』이라고 규정하고 있다. 한편, 소득세법시행령 제53조 (양도 또는 취득의 시기) 제1항의 규정에 의하면, 『법 제27조에 규정하는 취득시기 또는 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일. 다만, 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일로 한다.

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일

3. 법 제51조 제6항에 규정된 장기할부조건의 경우에는 첫회부불금의 지급일. 다만, 첫회부불금의 지급일전에 소유권이전등기등을 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일로 한다(이하생략)』고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 사실관계를 본다. 청구법인은 경상남도 ○○시장이 농어촌소득원개발촉진법에 의하여 쟁점토지 소재지에 조성중인 ○○○지구에 입주하기 위하여 1989.12.8 ○○시장과 쟁점토지 분양가계약을 체결(1991.12.12 수정가계약 체결)하고, 위 같은 날 계약금 9,577,500원, 1990.6.2에 1차중도금 6,478,820원을 납입하는등 1993.12.23까지 총분양대금 215,040,000원중 210,739,200원을 7회에 걸쳐 납부하였으나, 나머지 잔금 4,300,800원을 미납한 상태에서 1997.8.1 이 건 과세처분일 현재에 이르고 있으며, ○○시장으로부터 1995.6.7 이후 5차례에 걸쳐 공장건축의 이행을 촉구하는 공문(지경55145-898, 1995.6.7)을 통보받았으나, 청구법인이 이를 이행하지 아니하다가 청구법인은 1997.8.19 청구법인의 자금난 등을 이유로 ○○시장에게 입주계약해지 및 환불요청을 한 바 있으며, 위 사실에는 다툼이 없다.

(2) 쟁점토지의 취득시기에 대하여 본다. 청구법인은 경상남도 ○○시장과 1989.12.8 쟁점토지 분양가계약을 체결한 후, 4년이상 7회에 걸쳐 분양대금을 납입하였으므로 이는 장기할부조건부 거래라 할 것인 바, 비업무용부동산의 판정을 위한 취득시기는 원칙적으로 특별부가세 과세표준 및 세액계산시 준용되는 소득세법시행령 제53조 의 규정을 적용하는 것이 타당하다 할 것이나, 장기할부조건부로 취득한 부동산의 경우 첫회부불금지급일을 취득시기로 보게 되면 인도받지도 못한 상태에서 비업무용부동산으로 판정받게 되어 불합리한 결과를 초래하는 경우가 생길 수도 있는 만큼 이러한 경우에는 당해 부동산을 인도 받아 사용·수익할 수 있는 날을 취득시기로 보는 것이 합리성이 있다고 보여지고 비업무용부동산 관련 세법의 입법취지에도 부합한다 할 것이다(국심 97서1342, 1998.12.14 합동회의 같은 뜻임). 이 건의 경우 청구법인은 총 분양대금 215,040,000원 중 98%에 해당하는 210,739,200원을 납부한 상태에서 1995.6.7 ○○시장으로부터 공장건축의 이행을 촉구하는 공문(지경55145-898, 1995.6.7)을 통보받았고, 동 공문을 보면, 이 건 농공단지내에 청구외 ○○○ 등 이미 공장건축에 착공한 사업체들도 있다고 기재되어 있으므로 늦어도 이 날(1995.6.7)부터 청구법인이 쟁점토지를 사실상 인도받아 사용·수익이 가능한 상태에 있었다 할 것이다. 따라서, 처분청이 쟁점토지의 사용·수익이 가능한 날을 1995.6.7로 보면서도 그 취득시기는 분양대금 중 첫회부불금납입일인 1990.6.2로 보았으나, 앞에 설시한 바와 같이 장기할부조건부로 취득한 부동산의 비업무용부동산 판정을 위한 유예기간의 기산일은 당해 부동산을 인도받아 사용·수익할 수 있는 날로 보는 것이 합리성있으므로 쟁점토지를 공장용부지로 사용·수익이 가능하게 된 1995.6.7을 비업무용부동산의 판정유예기간의 기산일로 봄이 타당하다고 판단된다.

(3) 쟁점토지가 법인세법시행규칙 제18조 제3항 의 규정에 의한 공장용부지에 해당하는지 여부를 본다. 쟁점토지는 경상남도 ○○시장이 1989.5.1 농어촌소득원개발촉진법에 의하여 농어촌지역공업개발촉진지구로 지정공고(경상남도 ○○군 공고 제95호)하였고, 청구법인은 동법 제10조의 규정에 의하여 사업계획을 제출하여 입주를 승인받았으며, 1989.12.8 ○○시장과 쟁점토지 분양계약을 체결하였는 바, 농어촌소득원개발촉진법 제10조 제4항 제2호 의 규정에 의하면, 동법에 의한 사업계획의 승인을 받은 경우에는 공업배치법 제7조 의 규정에 의한 공장설치신고가 있는 것으로 본다고 규정하고 있고, 청구법인과 ○○시장간에 체결된 분양계약서 제2조를 보면, 쟁점토지는 공장건설용지 이외의 용도로 사용하지 못한다고 기재되어 있으며, ○○시장이 청구법인에게 통보한 공문(사본)들을 볼 때 쟁점토지가 공장용부지임을 알 수 있을 뿐만 아니라, 청구법인은 1989.12.8 분양계약당시 철못을 제조, 판매하는 업체였음이 처분청의 이 건 결정결의서등에 의하여 확인되므로 쟁점토지는 청구법인이 쟁점토지에 공장건물을 신축할 목적으로 취득한 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제1호 의 규정에 의한 공장용부지에 해당한다 할 것이다.

(4) 위 사실관계 및 관련법령을 종합하여 볼 때, 청구법인은 1995.6.7 공장용부지인 쟁점토지를 취득하였으므로 쟁점토지의 취득일로부터 3년이 되는 1998.6.6이 경과할 때까지는 쟁점토지가 비업무용부동산에 해당하는지 여부의 판정을 유예하여야 할 것인데도 처분청이 위 유예기간이 경과하기 전인 1997.8.1 쟁점토지를 비업무용부동산으로 보아 관련 지급이자를 손금불산입하여 이 건 법인세를 부과한 처분은 부당하다고 할 것이나, 청구법인은 농공단지내 부대시설 미설치 및 청구법인의 자금난등을 이유로 1997.8.19 ○○시장에게 입주계약해지 및 환불요청을 하는등 취득일(1995.6.7)로부터 3년이 되는 1998.6.6까지도 쟁점토지에 공장을 건축하는등 업무에 직접 사용하지 아니하고 있음이 확인되므로, 1995.6.7부터 쟁점토지를 비업무용부동산으로 보아 1995.6.7 이후에 지급한 관련 지급이자를 유예기간시 경과한 1998사업연도에 손금불산입하여 다시 과세하는 것은 별론으로 하더라도 이 건 과세처분은 취소함이 타당하다고 판단된다.

(5) 한편, 청구법인은 1997.6.30 ○○시장이 오·폐수 시설설치에 대한 설문조사가 있었음을 이유로 공장건축이 불가능하였다고 주장하나, 동 공문에 의하면, 이미 설치되어 있는 오·폐수 처리시설 자체의 설계변경에 관한 설문조사로 기재되어 있는 바, 단지 이것만을 이유로 사용·수익이 가능한 날이 도래하지 아니하였다는 주장은 이를 받아들일 수 없다고 판단된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.