토지의 양도시기를 매매예약완료일로 본 처분의 당부

심판청구를 기각합니다.

청구인은 79.3.16 경상북도 ○○군 ○○면 ○○○리 ○○○ 답 387평 및 같은리 ○○○ 전 297평 합계 684평(이하 "쟁점토지"라 한다)을 취득하여 87.9.10 매매예약을 원인으로, 권리자를 청구외 ○○○로 하여 87.9.14 소유권이전 청구권 가등기하였다가, 87.9.10 매매를 원인으로 하여 96.12.24 ○○○ 앞으로 소유권이전등기를 한 후, 97.5.31 양도소득세 과세표준확정신고시 쟁점토지의 양도시기를 87.9.10로 하여 신고하였다. 처분청은 쟁점토지의 양도시기를 등기접수일인 96.12.24로 보아 기준시가로 양도차익을 계산하여 98.6.15 청구인에게 96년도 귀속분 양도소득세 7,506,210원을 결정고지하였다가, 이의신청 결정에 따라 쟁점토지의 양도시기를 매매예약완결일인 96.5.15로 보아 98.8.9 동 양도소득세를 7,175,330원으로 감액경정결정하였다. 청구인은 이에 불복하여 98.6.24 이의신청 및 98.9.11 심사청구를 거쳐 98.11.25 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 쟁점토지에 대한 소유권이전청구권가등기는 사실상 매매예약에 대한 가등기가 아니고, 양도 당시 농지보전법 등 법률의 규정에 의하여 소유권이전등기를 할 수 없어 부득이 쌍방합의에 의하여 매매계약서상 특약 및 담보적 약정을 근거로 소유권이전청구권가등기를 한 것이며, 쟁점토지의 잔금청산일은 87.9.10이므로 이 날을 양도시기로 보아야 한다.
• 나. 국세청장 의견 매매예약은 본계약을 체결할 것을 약속하는 계약으로서 매매예약만으로는 매매의 효력이 생기지 아니하는 것이고, 매매예약에 따라 매도자가 매수자로부터 대금상당액을 받았다고 하더라도 이는 매매대금이 아닌 예약금에 해당한다고 할 것이며, 예약완결권자가 완결의사를 표시하는 때에 비로소 매매가 성립되고 예약금도 매매대금으로 된다고 할 것이다. 그러므로 87.9.10의 매매예약은 매매계약으로서의 효력이 없는 것이고, 가등기권자인 청구외 ○○○가 매매예약완결의사를 표시한 96.5.15에 매매계약이 성립하였다고 보아야 하므로, 청구인이 받은 4,700,000원은 매매예약금의 성질을 가지는 것으로서 이를 매매대금으로 볼 수는 없으며, 매매계약이 성립한 96.5.15에야 비로소 매매대금으로 전환되는 것이라고 볼 때, 대금의 청산일은 96.5.15로 보아야 할 것이므로 처분청이 매매예약이 완결된 96.5.15을 양도시기로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 없다.

• 가. 쟁점 쟁점토지의 양도시기를 매매예약완료일인 96.5.15로 보아 이 건 양도소득세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법 제98조 및 같은 법 시행령 제162조 제1항 제1호에 의하면, 『자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기는 당해자산의 대금을 청산한 날로 하되, 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로 하고, 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일로 한다』고 규정하고 있다. 한편, 민법 제564조 제1항 에서는 『매매의 일방예약은 상대방이 매매를 완결할 의사를 표시하는 때에 매매의 효력이 생긴다』고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계

(1) 쟁점토지의 등기부등본에 의하면, 쟁점토지는 87.9.10 매매예약을 원인으로 하여 87.9.14 권리자를 ○○○로 한 소유권이전청구권가등기가 설정되었다가, 87.9.10 매매를 원인으로 하여 96.12.24 ○○○ 앞으로 소유권이전등기된 사실이 확인되고 있고,

(2) 청구인이 제시한 부동산매매계약서에 의하면, 청구인과 ○○○는 87.8월 쟁점토지에 대한 부동산매매계약을 체결하면서 매매대금 4,700,000원, 계약금 1,000,000원, 중도금 2,000,000원, 잔금 1,700,000원, 잔금약정일을 87.9.10로 하였고, 특약사항으로 『쟁점토지는 농지이므로 편의상 소유권이전등기를 보류할 수 있고, 소유권이전청구권가등기를 설정하며, 추후 매수인이 요구시 소유권이전에 필요한 서류를 재교부토록 한다.』고 약정하였으며,

(3) 쟁점토지의 소유권이전등기와 관련한 대구지방법원의 판결문(96가단33621, 96.10.14, 가등기에 기한 본등기)에 의하면, 청구인은 ○○○에게 쟁점토지에 관하여 87.9.14 마친 가등기에 기한 96.5.15 매매예약완결을 원인으로 한 소유권이전등기절차를 이행하라는 판결을 받은 사실이 확인되고 있다.

• 라. 판단 청구인은 쟁점토지 양도 당시 농지보전법 등 법률의 규정에 의하여 매수자 명의로 소유권이전등기를 할 수 없어 부득이 매도자와 매수자 쌍방합의에 의하여 매매계약서상 특약 및 담보적 약정을 근거로 소유권이전청구권가등기를 한 것이며, 쟁점토지는 실제로 87.9.10 잔금을 청산하였으므로 이 날을 양도시기로 보아야 한다고 주장하고 있으나, 자산의 양도 또는 취득시기를 규정한 소득세법시행령 제162조 제1항 의 "대금을 청산한 날"이라 함은 매매예약을 하지 아니한 일반적인 계약(매매예약을 한 경우에는 본 계약)의 경우 잔금지급일을 말하는 것이므로, 청구인이 87.9.10 지급한 잔금 1,700,000원은 쟁점토지의 매매대금 중 잔금이 아니라 매매예약의 증거금의 일부라 할 것인 바(국심 93서 0197, 93.4.6 및 국심 95구 0147, 95.6.3, 같은 뜻임), 매매계약이란 당사자 사이에 장차 본 계약을 체결할 채무를 발생하게 하는 계약을 말하는 것으로서, 위 관련법령의 민법 제564조 제1항 의 규정에서 본 바와 같이 매매의 일방예약은 상대방이 매매를 완결할 의사를 표시하는 때에 매매의 효력이 생기므로, 대구지방법원이 96.10.14 『청구인은 ○○○에게 쟁점토지에 관하여 87.9.14 마친 가등기에 기한 96.5.15 매매예약완결을 원인으로 한 소유권이전등기절차를 이행하라』고 판결한 이 건의 경우 쟁점토지의 매매계약은 96.5.15에 그 효력이 발생한다 할 것이다. 그렇다면 쟁점토지 매매계약의 효력이 발생한 96.5.15을 양도시기로 보아 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 정당하다고 판단된다.
• 마. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.