토지의 증여받은 시기 및 증여재산가액의 산정

○○세무서장이 1998.7.5. 청구인에게 결정고지한 1993년분 증여세 3,512,600원의 과세처분은 청구인이 증여받은 재산인 ○○도 ○○○동 ○○○ 대 459.4㎡의 지분 10분지3의 증여일은 1996.1.26.로 하고, 증여재산 가액은 개별공시지가로 평가하여 그 과세표준과 세액을 경정결정한다.

청구인의 부(父) ○○○은 1993.9.16.(잔금약정일) 취득한 ○○시 ○○○지구 토지구획정리사업지구내의 토지인 ○○도 ○○시 ○○○동 ○○○ 전 1,293㎡에 대해 1995.9.19. 환지확정처분으로 같은동 ○○○ 대 459.4㎡(이하 "전체토지"라 한다)를 환지받아 1996.1.26. 전체토지의 10분지3(이하 "쟁점토지"라 한다)을 청구인 명의로 매매를 원인으로 지분등기를 하였다. 처분청은 청구외 ○○○이 전체토지를 99,360,000원에 취득하면서 수입원이 없는 자(子)인 청구인에게 취득자금의 10분지3인 29,808,000원을 잔금약정일인 1993.9.16. 증여한 것으로 보아 1998.7.5. 청구인에게 1993년분 증여세 3,512,600원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.7.14. 심사청구를 거쳐 1998.8.20. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 증여라 함은 일방의 증여의사표시와 상대방의 승낙으로 성립되는 것으로서 청구외 ○○○이 당초 전체토지 취득일인 1993.7.5. 작성(잔금지급일 1993.9.16.)한 부동산매매계약서에는 매수자가 "○○○외 2명"으로만 되어 있어 그 2명이 누구인지 나타나지 않으며, 또한 청구인은 그 계약서에 기명날인한 바도 없어 증여가 성립되었다고 볼 수 없는 데도 처분청은 위 계약서를 근거로 청구인이 1993.9.16. 청구외 ○○○으로부터 쟁점토지의 취득자금 29,808,000원을 증여받은 것으로 보아 과세한 것은 부당하다. 설령 처분청이 과세근거로 본 부동산매매계약서상의 매수인으로 기재된 "○○○외 2명"에 청구인이 포함되어 있다 하더라도 그 지분이 확정되지 아니한 상태에서는 청구인의 지분을 알 수 없고 등기일에 확정되는 것이므로 이 건 과세처분은 쟁점토지의 등기일을 증여일로 보아 과세하여야 하며, 그렇게 하는 경우 증여액이 증여공제액(30,000,000원)에 미치지 못하므로 이 건 과세처분을 취소하여야 한다.
• 나. 국세청장 의견 쟁점토지의 취득과 관련된 부동산매매계약서를 보면, 매도인이 청구외 ○○○이며 매수인이 청구외 ○○○외 2명으로 되어 있고 매매대금은 99,360,000원이며 잔금지급약정일이 1993.9.16.로 되어 있으며 특약사항에 소유권이전등기는 구획정리가 완결된 후에 시행한다고 기재되어 있으며 쟁점토지의 등기부등본을 보면, 전소유자인 청구외 ○○○으로부터 매매를 원인으로 1996.1.26. 청구인의 부 ○○○(4/10), ○○○(3/10), 청구인(3/10) 명의로 소유권이전등기를 하였으므로 당초 매매계약서상에 ○○○외 2명에는 청구인이 포함되어 있었음을 알 수 있다. 따라서 이 건의 경우는 청구인의 부(父)인 ○○○이 쟁점토지를 취득하여 청구인에게 증여등기한 것이 아니므로 쟁점토지의 등기접수일을 증여시기로 볼 수 없고, 청구인의 부(父)인 ○○○이 쟁점토지의 취득자금을 청구인에게 증여한 경우로서 그 증여시기는 취득자금을 제공한 시기인 1993.9.16.로 봄이 타당하다 할 것이므로 당초 처분에 달리 잘못이 없다고 판단된다.

• 가. 쟁점 청구인이 쟁점토지를 증여받은 시기를 매매계약서상의 잔금청산일로 보아야 하는지 아니면 등기접수일로 보아야 하는지와 증여받은 가액이 얼마인지를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 구 상속세법(1993.12.31. 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제29조의2 제1항에서 "다음 각호의 1에 해당하는 자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다"고 규정하고 그 제1호에서 "타인의 증여에 의하여 재산을 취득한 자(영리법인을 제외한다)로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자"를 규정하고 있다. 같은법 제9조 제1항은 "상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다(단서 생략)"고 규정하고 같은법시행령 제5조 제1항은 "법 제9조 제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한다"고 규정하고 같은법시행령 제5조 제2항 제1호에서 토지의 평가는 국세청장이 지정하는 지역의 경우를 제외하고는 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(개별공시지가)에 의한다고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 관련 등기부등본에 의하면 전체토지는 환지전에는 ○○시 ○○○동 ○○○ 전 1,293㎡로 청구외 ○○○이 소유하였으며 1995.9.19. 토지구획정리사업에 의한 환지처분으로 ○○시 ○○○동 ○○○ 대 459.4㎡(전체토지)로 되었음이 확인되고 있고, 또한 1996.1.26. 청구인 명의로 10분지3(쟁점토지), 청구외 ○○○ 명의로 10분지4, 청구외 ○○○ 명의로 10분지3이 매매를 원인으로 지분등기되었음이 나타나고 있다.

(2) 청구인이 제시한 부동산매매계약서를 보면 청구인의 부(父) ○○○외 2명은 ○○시 ○○○동 ○○○ 전 1,498㎡, 같은동 ○○○ 임야 79㎡, 같은동 ○○○ 전 1,293㎡의 환지예정지중 ○○○ 대지 459.4㎡(현지번은 ○○도 ○○시 ○○○동 ○○○)를 청구외 ○○○으로부터 99,360,000원에 매수하면서 소유권이전등기는 구획정리사업이 완결된 후 이행하기로 하고 1993.7.5. 매매계약을 체결(잔금지급약정일은 1993.9.16.)하였음을 알 수 있고, 청구인이 제시하고 있는 다른 계약서(1996.1.24. 작성)는 매수대금이 60,000,000원이고 1996.1.23. 일시불로 되어 있으며 매수인의 인적사항과 각자의 지분이 기재되어 있으나 대금지급일보다도 계약서 작성일이 후일로 되어 있어 전체토지를 등기하기 위해 임의로 작성된 것으로 인정된다.

(3) 처분청은 1993.7.5. 작성된 매매계약서상 매수인이 청구인의 부 ○○○외 2명으로 되어 있고 환지확정후 1996.1.26. 쟁점토지를 청구인 명의로 지분등기하였다 하여 1993.7.5. 작성된 매매계약서상의 잔금지급약정일인 1993.9.16. 청구인지분(3/10)에 해당하는 금원을 청구인이 청구인의 부로부터 증여받은 것으로 보아 과세하였음이 처분청이 제시한 심리자료에 나타나 있다.

(4) 처분청은 1993.7.5. 작성된 매매계약서상의 잔금지급약정일을 증여일로 보아야 한다는 주장이다. 그러나 증여세를 과세하기 위하여는 증여자와 그로부터 증여를 받은 자 그리고 증여재산가액 등 과세객체가 명확하여야 할 것인 바, 처분청이 과세근거로 삼고 있는 매매계약서상에는 매수인이 청구인의 부 ○○○외 2명으로만 기재되어 있어 ○○○과 공동으로 전체토지를 취득한 자가 누구인지 여부와 각자의 지분이 얼마인지가 나타있지 아니함에도 처분청은 1993.9.16. 증여가 이루어졌다는 아무런 근거도 제시하고 있지 않은 점을 감안하여 보면 청구인이 1993.9.16. 쟁점토지의 취득자금을 현금으로 증여받았다기 보다는 부동산을 증여받은 것으로 보는 것이 타당하다 할 것이고, 권리의 이전이나 그 행사에 등기를 요하는 부동산을 증여받은 경우 그 부동산의 취득시기는 특별한 사정이 없는 한 소유권이전등기일로 보는 것(국심 98서 1417, 1998.12.30.외 다수, 대법원 90누66, 1990.3.13. 같은 뜻임)이므로 쟁점토지는 청구인 명의로 소유권이전 지분등기된 1996.1.26. 증여가 이루어진 것으로 보아야 할 것이다. 또한 증여가액은 증여당시의 현황에 의하여야 할 것인 바, 이 건 증여당시 쟁점토지의 시가를 알 수 없는 경우에 해당하므로 상속세법 제9조 및 제34조의7, 같은법시행령 제5조의 규정에 의거 증여당시 적용되는 개별공시지가에 의하여 증여가액을 산정하여야 할 것이다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.