[주 문] 서대구세무서장이 상속재산인 대구광역시 달서구 OO동 OOOOO 대지 780.5㎡의 가액을 390,661,100원으로 평가하여 다른 상속재산과 합산하여 97.7.1 상속인들에게 93년도분 상속세 890,044,890원을 결정고지하였다가, 위 토지의 가액을 811,473,438원으로 평가하여 98.1.20 청구인들에게 추가로 결정고지한 93년 상속분 상속세 332,175,450원의 부과처분은 위 토지의 가액을 상속개시당시의 개별공시지가인 408,201,500원으로 평가하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 OOO외 3인(명세별첨, 이하 “청구인들”이라 한다)은 93.6.9 청구외 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)이 사망함에 따라 재산을 상속받고 94.9.19 상속세 신고를 하면서 상속개시일을 94.9.19로, 대구광역시 달서구 OO동 OOOOO 대지 780.5㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)의 가액을 쟁점토지 지상에 신축ㆍ분양(93.7.16～93.10월)한 다세대주택의 추계소득금액을 255,000,000원으로 산정하여 상속재산 가액을 1,697,796,280원으로, 상속세를 108,392,990원으로 신고하였다. 대구지방국세청(부동산조사담당관실)에서는 96.1월 이 건 상속세 조사시 청구인들이 상속개시일을 94.9.19로 신고하였으나, 실지 상속개시일이 93.6.9임을 확인하고 쟁점토지의 가액을 상속개시당시의 개별공시지가(390,661,100원)로 평가하여 상속재산 가액을 1,953,539,236원으로 조사하여 관련자료를 처분청에 통보하였으며, 처분청은 위 자료에 의거 97.7.1 상속인들에게 93년도분 상속세 890,044,890원을 결정 고지하였다가, 97.12월 대구지방국세청(감사관실)의 감사지적에 따라 상속개시일 이후 6개월 내(93.7.16～93.10월)에 쟁점토지 지상에 신축ㆍ분양한 다세대주택의 총분양가액 1,164,000,000원을 기준으로 토지는 개별공시지가로, 건물은 내무부 과세시가표준액으로 안분 계산하여 아래와 같이 쟁점토지의 가액을 811,473,438원으로 산정하여 97.12.3 상속인들에게 93년도 분 상속세 332,175,450원을 추가로 결정고지하였다. 쟁점토지가액의 평가내역 =811,473,438원 청구인들은 이에 불복하여 98.1.20 심사청구를 거쳐 98.5.7 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구주장 상속재산의 대상은 쟁점토지(그 지상 다세대주택의 건축물은 상속개시일 현재 존재하지 아니함)만이고, 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호에 의하면 토지와 건물은 별개의 재산으로서 상속개시당시 시가가 불분명할 경우 그 가액의 평가도 각각 다른 방법에 의하도록 규정하고 있는 바, 이 건의 경우 상속개시일 현재 쟁점토지 지상에 다세대주택이 건축 중이었으므로 쟁점토지만을 대상으로 상속재산을 평가하여야 하며, 그 지상 건축물인 다세대주택은 상속재산에 해당되지 아니하므로 쟁점토지의 가액은 상속개시일 현재의 개별공시지가로 평가하여야 한다. 또한, 이 건 상속세 결정 결의서를 보면 처분청은 상속세법 기본통칙 39…9 제1항 제2호의 규정에 의하여 쟁점토지의 가액을 평가하였는 바, 동 규정에 의하면 『상속개시일 전후 6개월 내에 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인되는 경우는 그 가액을 상속세법시행령 제5조 제1항에 규정하는 시가로 볼 수 있다. 다만, 시가로 보는 것이 지가하락 또는 감가의 요인 등으로 가액의 변동이 있어 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 예외로 한다』고 규정되어 있어 이 건 상속재산은 토지이고 그 매매실례가액은 쟁점토지 위 다세대주택의 분양가액이기 때문에 동 분양가액을 쟁점토지의 매매실례가액으로 볼 수 없으므로 이 건 처분은 취소되어야 한다.
- 나. 국세청장 의견 피상속인이 사망한 후 불과 1개월 후에 분양된 이 건 다세대주택의 분양가액이 1,164,000,000원에 달하고 있음이 피상속인 명의로 작성한 부동산매매계약서에 의하여 확인되고 있는 바, 이러한 분양가액은 그 분양당시의 정상적인 거래에 반영된 가격으로서 시가에 해당된다 할 것이고, 상속개시일부터 분양당시까지의 1개월여 기간동안 지가하락이나 감가의 요인 등으로 말미암아 가격의 변동이 있었다고 볼 만한 특단의 정황이 나타나지 아니하며, 또한 건설부가 고시한 93년도 각 분기별·용도지역별 지가동향에 의하면 아래와 같이 쟁점토지와 같은 동인 대구광역시 달서구 OO동 주거지역의 93년도 지가증감율이 분기별로 계속 하락추세이었음에 비추어 볼 때 쟁점토지의 가액은 상속개시일 보다 다세대주택의 분양당시에 하락하였을 가능성이 크므로 이 건의 경우 위 분양가액을 상속개시 당시의 현황에 의한 가액인 시가로 보아 토지는 개별공시지가로, 건물은 과세시가표준액으로 안분 계산하여 산정된 토지의 가액을 상속개시당시의 시가로 보아 과세한 처분은 잘못이 없다. 대구광역시 달서구 OO동 주거지역의 지가증감율(분기별·용도지역별) (%) 1/4 2/4 3/4 4/4 분기별 -0.08 -2.93 -2.96 -3.45 1년간 지가누적 -0.08 -3.01 -5.88 -9.13 용도지역별 전체평균 -0.08 -2.74 -5.90 -8.99
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁 점 상속개시일 이후 6개월 내에 쟁점토지 지상에 신축ㆍ분양한 다세대주택의 총분양가액을 기준으로 토지ㆍ건물가액을 안분계산하여 산정된 토지의 가액을 상속개시당시 쟁점토지의 시가로 보아 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
- 나. 관련법령 상속세법 제9조 제1항에서 “상속재산의 가액은 상속개시당시의 현황에 의한다”고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제5조 제1항에서 “법 제9조 제1항의 규정에 의한 상속개시당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다”고 규정하고 있으며, 같은 조 제2항 제1호 가 목에서 『토지의 평가는 나목(국세청장이 지정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액)의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별 필지에 대한 지가(이하 “개별공시지가”라 한다)에 의한다』고 규정하고 있고, 같은 항 제1호의 2에서는 건물의 평가방법에 대하여 규정하고 있다. 또한, 같은 법 기본통칙 38…9에서 『영 제5조 제1항에서 “시가”라 함은 과세시기에 있어서 각각 재산의 현황에 따라 불특정 다수인간에 자유로이 거래가 되는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액을 말한다』고 규정하고 있고, 같은 법 기본통칙 39…9 제1항 제2호에서 “상속개시일 전후 6개월 내에 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인 될 경우 그 가액을 영 제5조 제1항에 규정하는 시가로 볼 수 있다. 다만, 시가로 보는 것이 지가하락 또는 감가의 요인 등으로 가액의 변동이 있어 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 예외로 한다”고 규정하고 있다.
- 다. 사실관계 및 판단 쟁점토지 위 다세대주택의 건축 및 분양현황을 살펴보면, 93.5.1 피상속인을 건축주로 하여 쟁점토지 위에 다세대주택 2개동 19세대(연면적 1,317㎡, 각 동 지상 4층, 지하 1층)의 건축허가를 받고 93.5.10 착공하였으며, 93.7.16～93.10월중 다세대주택 19세대 전체를 1,164,000,000원에 분양하고, 93.10.15 건축물 사용검사승인을 받은 사실과 상속개시일인 93.6.9 현재 쟁점토지 위에는 다세대주택이 이미 건축 중에 있었음이 확인되며, 이에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다. 대구지방국세청 부동산담당관실의 이 건 상속세 조사서에 의하면, 청구인들은 피상속인 명의로 다세대주택(19세대)을 신축ㆍ분양후 소득세 신고시 실사신청하였으나 증빙서류 불비로 추계결정되었으며, 상속세 신고시 추계소득금액(255백만원)을 상속재산에 포함 신고하였으나 피상속인은 고령(79세)으로 지병(노환)중이었으며 실지 다세대주택 신축 및 소득세 납부자는 상속인인 OOO인 것으로 조사되므로 쟁점토지에 대하여 개별공시지가에 의한 평가액(390,661,000원)을 상속재산에 가산하고 다세대주택 신축에 대한 소득자료를 파생, 통보한 사실이 확인되고 있다. 처분청이 당초 위 자료에 의거 97.7.1 상속인들에게 93년도분 상속세 890,044,890원을 결정 고지하였다가, 97.12월 대구지방국세청(감사관실)의 감사지적에 따라 상속개시일 이후 6개월 내(93.7.16～93.10월)에 신축ㆍ분양한 쟁점토지 위 다세대주택의 총분양가액 1,164,000,000원을 기준으로 토지는 개별공시지가, 건물은 내무부 과세시가표준액으로 안분 계산하여 쟁점토지의 가액을 811,473,438원으로 산정하여 97.12.3 상속인들에게 이 건 상속세 332,175,450원을 추가로 고지한 처분에 대하여, 청구인들은 상속재산의 대상은 쟁점토지만이고, 토지와 건물은 별개의 재산으로서 상속개시일 현재 쟁점토지 위에 다세대주택이 건축 중에 있었으므로 쟁점토지만을 대상으로 상속재산을 평가하여야 한다고 주장하고 있는 바, 이에 대하여 살펴본다. 상속개시일인 93.6.9 현재 쟁점토지 위에 다세대주택이 건축 중에 있었고, 처분청은 쟁점토지를 상속재산으로 보아 쟁점토지의 가액을 811,473,438원으로 산정하여 이 건 과세한 사실이 확인되므로 상속개시일 현재의 상속재산은 건축중인 다세대주택의 건물분을 제외한 쟁점토지임을 처분청에서 인정하고 있으며, 시가의 의의를 정하고 있는 상속세법 기본통칙 제38…9의 규정에 의하면 『시가라 함은 과세시기(상속개시일)에 있어서 각각 재산의 현황에 따라 불특정 다수인간에 자유로이 거래가 되는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액을 말하는 것』이고, 상속재산의 평가방법을 정하고 있는 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호 및 제1의 2호의 규정에 의하면 토지의 평가와 건물의 평가에 대하여 각각 규정하고 있으므로 토지와 건물은 독립된 별개의 물건으로 취급되어 각각의 현황에 따라 평가되어야 할 것이다. 토지위에 주택을 신축ㆍ분양하는 목적은 토지만을 양도하는 것보다 그 토지 위에 주택을 신축ㆍ분양하면 부가가치가 생길 것을 기대하는 것이므로 상속개시일 현재 주택을 건축 중에 있는 쟁점토지의 시가를 평가함에 있어서 상속개시일 이후의 총분양가액을 기준으로 토지는 개별공시지가로, 건물은 내무부 과세시가표준액으로 안분 계산하여 산정한 것을 객관적이고 합리적인 방법에 의한 평가액으로 보기 어렵다 할 것이므로 쟁점토지의 상속개시일 현재의 개별공시지가로 평가하여 그 과세표준과 세액을 경정함이 타당할 것으로 판단된다.
- 마. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【 별 첨 】 청 구 인 들 명 세 성 명 주 소 OOO 대구광역시 달서구 OO동 OOOOO OOO 대구광역시 수성구 OO동 OOOOOO OOO 서울특별시 마포구 O동 OOOOO OOO 대구광역시 달서구 OO동 OOOOOOO