[요지] 청구인들은 상속재산 중 00㎡의 토지가액으로 00억원을 (주)○○으로부터 수령하였음이 인정되므로 이 가액이 상속개시 당시의 시가로서의 상속재산가액이 되어야 하므로 이와 같이 과세한 당초 처분은 잘못이 없고 위약금을 피상속인의 상속개시일 당시의 채무로 볼 수는 없으며 상속개시일 후에 상속인들이 당초계약을 해약함으로써 발생한 (주)○○에 대한 상속인들의 채무라 할 것이므로 청구주장은 이유없음
[요지] 청구인들은 상속재산 중 00㎡의 토지가액으로 00억원을 (주)○○으로부터 수령하였음이 인정되므로 이 가액이 상속개시 당시의 시가로서의 상속재산가액이 되어야 하므로 이와 같이 과세한 당초 처분은 잘못이 없고 위약금을 피상속인의 상속개시일 당시의 채무로 볼 수는 없으며 상속개시일 후에 상속인들이 당초계약을 해약함으로써 발생한 (주)○○에 대한 상속인들의 채무라 할 것이므로 청구주장은 이유없음
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 피상속인은 쟁점토지를 (주)OO에 3,369,600,000원에 양도하는 매매계약을 ’94.12.19 체결하고 계약금 336,960,000원, 1·2차 중도금 1,347,840,000원 합계 1,684,800,000원을 지급받은 상태인 ’95.1.20 계약금의 50%에 해당하는 168,480,000원을 위약금(이하 “쟁점위약금”이라고 한다)으로 (주)OO에 지급하기로 하고 동 계약을 해약하였다. 그런데 추후 피상속인이 갑자기 심장마비로 사망함에 따라 쟁점토지의 대금으로 피상속인이 기수령한 대금을 어디에 사용하였는지 명확하지도 않을 뿐 아니라 계약해지에 따른 쟁점위약금을 지급할 능력이 없어 추후 다시 쟁점토지를 상속받은 청구인들과 (주)OO은 (주)OO이 요구한대로 쟁점토지의 매매대금을 3,369,216,000원으로 하면서 피상속인과 (주)OO과의 위 매매계약이 해약됨에 따라서 상속인인 청구인들이 반환하여야 할 쟁점위약금을 포함한 금액 1,853,280,000원을 계약금으로 하고 일부면적을 매매대상에서 제외하되 동 제외된 토지의 평당가액은 매매토지의 평당가액으로 하도록 ’95.8.25 매매예약을 하였다가 ’95.9.6 동 매매예약에 의거 본계약을 체결하였다. 추후 위 계약상의 특약에 의거하여 쟁점토지 중 589㎡(이하 “쟁점분할된토지”라 한다)를 제외한 11,013㎡를 3,198,144,000원에 매매한 결과가 되었으며, 실제 쟁점위약금을 제외하면 3,029,664,000원을 수령한 것이다. 그런데 처분청은 실제 매매된 면적과 매매가액을 확인하지도 않고, 쟁점토지 전체에 대하여 ’95.9.6 재계약 당시의 매매금액인 3,369,216,000원을 상속개시당시의 시가로 평가하였는데, 이 건 상속개시 당시인 ’95.2.16은 쟁점토지의 당초계약(’94.12.19 계약)이 해약(’95.1.20)된 상태이므로 이를 매매실례라고 볼 수 없으며, 추후 재계약(’95.9.6)되었다 하더라도 동 계약상의 금액은 시가로 볼 수 없는 것인데도 이를 시가로 보아 처분한 것은 명백히 부당하므로 관련법령에 의하여 개별공시지가로 평가한 가액을 쟁점토지의 상속재산가액으로 하여야 한다.
(2) 당초 피상속인이 생전에 쟁점토지를 (주)OO에 양도하기로 하였다가 해약함으로 인하여 지급한 쟁점위약금 168,480,000원은 추후 재계약시 계약금으로 포함되었음이 분명하므로 이를 상속재산가액에서 공제해 주어야 타당한데도 이를 공제하지 않았음은 부당하다.
(1) 피상속인과 (주)OO은 ’94.12.19 쟁점토지를 3,369,600,000원에 매매하기로 계약을 체결하였다가 피상속인 사망후 ’95.6.26 청구인들이 매수인측에 협의분할을 사유로 들어 내용증명으로 해약을 통보하고 기수령한 계약금 및 중도금을 반환하지 않았으며 위약금을 지불한 사실이 없다. 그 후 청구인들과 (주)OO은 상속개시 6월 9일이 경과한 ’95.8.25 다시 쟁점토지에 대하여 당초 매매금액과 같은 가액인 3,369,216,000원(평당 960,000원)으로 매매예약서를 작성하고 계약금으로 피상속인이 기수령한 당초의 계약금, 중도금 및 위약금 합계 1,853,280,000원으로 대체하였으며, ’95.9.6 쟁점토지 중 OO리 OOOOO외 4필지는 2,046,144,000원에, 같은리 OOOOO의 토지는 1,323,072,000원 합계 3,369,216,000원에 양도하기로 (주)OO과 매매계약서를 작성하였다. 한편, ’95.11.16 같은리 OOOOO 전 4,556㎡중 589㎡는 같은리 OOOOO로 분할되어 위 매매에서 제외되어 현재 청구인들 중 OOO의 소유로 남아있다. 그리고 청구인들은 쟁점위약금 168,480,000원을 해약 당시 지급한 사실이 없으며 (주)OO도 이를 익금에 산입한 사실이 없다. 이러한 일련의 사실관계는 매매계약(예약)서 등 관계증빙에 의하여 확인되며 처분청과 청구인들도 이에 대한 다툼이 없다. 위와같이 쟁점토지는 피상속인이 (주)OO에 양도하기로 계약을 체결하고 계약금과 1차·2차 중도금 합계 1,684,800,000원을 수령한 후 피상속인이 ’95.2.16 사망하여 상속이 개시되자 계약서상 잔금예정일자(’95.3.16)로부터 3개월 16일이 경과한 ’95.6.26 상속협의를 사유로 계약을 해약하는 내용증명을 상속인 전원의 명의로 보내고 이를 해약하였으나, 계약금 및 중도금 등을 반환하지 않고 있다가 상속개시 6개월 9일이 경과한 ’95.8.25에 동일인에게 동일가액으로 상속인 전원과 재계약을 하고 피상속인이 계약시 수령한 계약금 및 중도금 등을 새로운 계약금으로 대체한 사실과 상속인들의 상속재산에 따른 협의분할이 ’95.6.23 완료된 사실은 상속인들이 상속재산을 평가함에 있어서 시가적용을 회피하여 상속세를 부당히 감소시킬 목적으로 당초 피상속인이 체결한 계약을 형식적으로 해약한 것에 불과하다고 보여지는 바, 쟁점토지의 매매가액은 사실상 상속개시 6개월 이내의 실지거래가액에 해당되므로 그 가액을 시가로 보아 상속재산가액을 평가한 처분은 정당하다고 할 것이다(상속세법 기본통칙 39...9 제1항 제1호도 같은뜻임).
(2) 이 부분 청구주장에 대하여 국세청장의 의견은 달리 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 상속개시 2개월 전에 피상속인이 (주)OO에 양도하기로 매매계약을 하였다가 해약된 쟁점토지의 상속재산가액을 상속개시 6개월 20일 후에 청구인들이 (주)OO과 한 매매계약서상의 매매대금으로 하여야 하는지 여부
(2) 피상속인이 (주)OO에 쟁점토지를 양도하기로 하였다가 해약함으로 인하여 (주)OO에게 지급하기로 하였던 쟁점위약금을 피상속인의 채무로서 상속재산가액에서 공제하여야 하는지 여부
(1) 관련법령 상속세법 제9조 제1항 및 제2항에서 “상속재산의 가액은 상속개시 당시의 현황에 의하며, 상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다”고 규정하면서, 같은법시행령 제5조 제1항 및 제2항 제1호 가목에서 토지의 경우는 “시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별공시지가에 의하여 평가한 가액으로 하도록” 규정하고 있다.
(2) 사실관계 쟁점토지는 ’94.12.19 피상속인과 (주)OO이 매매대금 3,369,600,000원에 양수·도하기로 계약을 체결하였으나 피상속인이 사망(’95.2.16) 한 후인 ’95.6.26 상속인들인 청구인들이 ’95.6.23 합의한 협의분할 상속을 사유로 (주)OO과 피상속인과의 쟁점토지 매매계약을 해약하는 내용증명을 상속인 전원의 명의로 (주)OO에 통지하여 이를 해약하였음이 확인된다. 또한 상속인들은 (주)OO으로부터 피상속인이 기수령한 계약금 및 중도금을 반환하지 않고 있다가 상속개시 6개월 9일이 경과한 ’95.8.25에 (주)OO에 쟁점토지를 3,369,216,000원에 양도하기로 약정을 한 후 ’95.9.6 (주)OO은 쟁점토지 중 상속인 OOO이 협의상속 취득한 OO리 OOOOO 전 4,556㎡는 평당 960,000원씩으로 하여 매매대금 1,323,072,000원에 취득하기로 위 OOO과 재계약을 하였으며, 쟁점토지 중 위 OO리 OOOOO 전 4,556㎡를 제외한 나머지 7,046㎡는 이를 협의상속 취득한 상속인 OOO, OOO OOO, OOO와 평당 960,000원씩으로 한 2,046,144,000원에 취득하기로 계약하여, (주)OO이 피상속인의 사망 후 그의 상속인인 청구인들로부터 쟁점토지를 3,369,216,000원에 취득하기로 하였음이 관련서류에서 확인된다. 쟁점토지의 계약과 관련하여 실제로 소유권 이전등기가 경료된 내용을 살펴보면, 쟁점토지 11,602㎡에서 쟁점분할된토지 589㎡를 제외한 11,013㎡가 ’95.11.17 (주)OO 앞으로 소유권 이전등기가 경료되었음과 쟁점분할된토지 589㎡는 심판결정일 현재까지도 청구인들 중 OOO의 소유로 되어 있음이 등기부등본에서 확인된다. 한편, (주)OO이 상속인인 청구인들에게 지급한 매매대금은 청구인들과의 위 매매계약에서의 매매대금 3,369,216,000원에서 쟁점분할된토지 589㎡를 평당가액 960,000원으로 곱한 171,072,000원을 제외한 금액인 3,198,144,000원이었음이 (주)OO의 관련장부에서 확인되고 있다.
(3) 판단 앞서의 사실관계에서 본 바와 같이 청구인들은 피상속인과 (주)OO간의 쟁점토지에 관한 매매계약을 해약하고 다시 (주)OO과 매매계약을 체결하였다. 그런데 청구인들과 (주)OO간의 매매계약서에 의하면 쟁점토지의 평당가액을 960,000원으로 하였는데 이는 피상속인과 (주)OO간의 매매시의 평당가액 960,000원과 동일하다. [다만 매매대금에 있어서는 청구인들과 (주)OO에 있어서는 3,369,216,000원이며, 피상속인과 (주)OO간은 3,369,600,000원으로 384,000원의 차이가 나는데 이는 청구인들과 (주)OO간의 매매시에는 ㎡를 평으로 환산함에 따라 쟁점토지를 3,509.6평으로 한데 반하여 피상속인과 (주)OO간에서는 3,510평으로 하였기 때문이다] 위와 같이 상속개시일을 전후하여 피상속인과 (주)OO간의 쟁점토지의 평당가액과 청구인들과 (주)OO간의 매매시의 평당가액이 동일한 것은 이 기간에 지가변동이 없었기 때문으로 보인다. 그러하다면 상속개시 당시의 상속재산의 가액을 평가함에 있어서 매매실례가 있다면 동 가액을 채택하여야 할 터이므로 청구인들과 (주)OO간의 매매계약에 의하여 매매가 이루어진 쟁점토지 11,602㎡중 쟁점(2)에서 살펴볼 분할된 토지 589㎡를 제외한 11,013㎡의 상속재산가액은 동 매매계약에 따른 거래가액에 의하여야 할 것이다. 그런데 청구인들은 위 11,013㎡의 토지가액으로 3,198,144,000원을 (주)OO으로부터 수령하였음이 인정되므로 이 가액이 상속개시 당시의 시가로서의 상속재산가액이 되어야 하므로 이와 같이 과세한 당초 처분은 잘못이 없다.
(1) 관련법령 상속세법 제9조 제1항에서 상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다. 다만, 실종선고로 인한 상속의 경우에는 실종선고일 당시의 현황에 의하며, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액은 증여 당시의 현황에 의한다(’93.12.31 개정)고 규정하고 있다.
(2) 상속재산의 가액에서 공제해야할 채무는 상속개시 당시의 피상속인의 확정적인 채무여야 하는 바, 청구인들은 피상속인이 ’95.1.20 (주)OO에 당초계약을 해약한다는 통보를 구두로 하였다고 주장하고 있으나 이는 객관적으로 확인되지 아니한다. 오히려 ’95.6.26 상속인들인 청구인들이 (주)OO에 협의분할 상속을 사유로 ’94.12.19 피상속인과 (주)OO이 체결한 당초 계약을 해약한다는 통보를 내용증명으로 하였음이 확인되는 것으로 보아 쟁점위약금을 피상속인의 상속개시일 당시의 채무로 볼 수는 없고 상속개시일 후에 상속인들이 당초계약을 해약함으로써 발생한 (주)OO에 대한 상속인들의 채무라 할 것이므로 이 부분 청구주장은 이유없다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [ 별첨 ] 청구인 명단 성 명 주 소 O O O 경상북도 경주시 현곡면 OO리 OOOOOO번지 O O O 경기도 성남시 분당구 OO동 OOO번지 O O O 경상북도 경주시 현곡면 OO리 OOOOOO번지 O O O 대구광역시 동구 OO동 OOOO번지 O O O 대구광역시 현곡면 OO리 OOOOO번지 O O O 대구광역시 서구 OO동 OOOOO번지 O O O 경상북도 경주시 현곡면 OO리 OOOOOO번지