미성년자인 청구인 및 모(母)의 소유토지 지상에 청구인 명의로 건축물을 신축하고, 그 신축자금을 동건축물의 임대보증금으로 충당한 경우 그 임대보증을 건물과 토지의 가액비율로 안분하여 모(母)소유토지분에 해당하는 임대보증금상당액을 청구인이 모로부터 증여받은 것으로 본 처분이 정당한지 여부(기각)

[참조결정] 국심1996서0505

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 처분개요 청구인은 아래 내역과 같이 청구인외 3인의 소유인 토지 1,269.4㎡의 지상에 청구인 명의로 지하1층, 지상6층인 상가건물 5,373.86㎡(이하 “쟁점건물”이라한다)를 96.1.20 신축준공하여 청구인 단독명의로 부동산임대업에 대한 사업자등록을 하였다. (단위:원) 토지소재지 면적(㎡) 소유자 관계 토지가액(기준시가) 대구 북구 OO동 OOOOOO 462.7 청구인 본인 786,590,000 〃 OOOOOOO 403.3 OOO 모(母) 500,092,000 〃 OOOOOOO 238.1 OOO 이모 137,145,600 〃 OOOOOOO 165.3 OOO 사촌 170,259,000 합 계 1,269.4 1,594,086,600 처분청은 쟁점건물 신축비용 (총 2,410백만원, 임대보증금 1,765백만원, 은행대출금 450백만원, 부가세 환급금 195백만원)에 충당한 임대보증금 1,765백만원은 건물 및 부수토지에 대하여 공통적으로 해당되는 것으로 보아 안분 계산하고, 청구인의 모(母)소유의 토지 해당분 임대보증금 310,958,876원(이하 “쟁점임대보증금”이라 한다) 상당액을 청구인이 母로부터 증여받은 것으로 보아 97.9.8 청구인에게 증여세 97,717,360원을 결정고지하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견 처분청은 이건 임대보증금이 임대 건물과 그 부수토지에 공통으로 귀속된 것으로 보아 청구인이 모로부터 토지분 임대보증금 상당액을 증여받은 것으로 보아 청구인에게 증여세를 과세하였으나, 토지와 건물의 소유자가 공동으로 임대사업을 영위하는 것으로 인정되지 아니하는 한, 그 임대보증금은 건물에만 귀속된다고 보아야 하므로 토지소유자가 건물소유자에게 토지지분에 해당하는 임대보증금 상당액을 증여한 것으로 볼 수 없다.(국심 96서 OOO, 96.10.16외 다수참조) 타인 소유의 토지상에 건물을 신축하였다면 건물 신축시 토지소유자의 승낙하에 건물이 신축된 것으로 보아야 하고, 이 경우 특별한 사정이 없는한 토지 사용의 대가문제는 토지 소유자와 건물 소유자 사이의 문제일 뿐 건물임차료는 건물임차인과 건물 소유자 사이의 문제라 할 것이다. 쟁점건물 부속토지의 소유자 중 청구인을 제외한 청구외 OOO(母), OOO, OOO는 97.9.30자 북대구세무서장으로부터 토지에 대한 부동산 임대업(임차인은 청구인임) 사업자 등록증을 교부받았으므로 청구인과 여타 토지소유자 사이의 토지사용료 대가가 결정되었고, 청구인과 토지소유자가 쟁점건물임대에 대한 공동사업을 영위하지 않는 것을 분명하게 알 수 있는 바, 따라서 이건 부과처분은 취소되어야 한다.

• 나. 국세청장 의견 청구인은 모(母)로부터 건물신축자금을 조달받은 사실이 전혀 없고, 이건의 경우는 토지무상임대에 따른 증여의제 규정을 적용할 수 없는 것이며, 임대보증금은 임대차계약이 해지되는 경우에 입주자에게 돌려주어야 할 채무로서 청구인에게 아무런 경제적 이익이 없으므로, 증여세 과세는 부당하다고 주장하고 있으나, 그 사실관계를 보면 청구인은 청구인의 모(母)를 포함한 청구외 3인 소유의 토지와 청구인의 소유토지에 96.1.20 청구인 명의로 쟁점건물을 신축준공하여 청구인 단독 명의로 부동산임대업에 대한 사업자등록을 하였고, 쟁점건물 및 부수토지에 대한 임대보증금 전액을 신축비용으로 사용한 사실이 청구인의 자금출처내역 제시자료 및 부동산 임대차계약서등에 의하여 확인된다. 아들이 부모 소유의 토지위에 건물을 신축하면서 신축건물에 대한 임대보증금으로 건물신축비용에 충당한 경우, 임대보증금을 건물과 토지의 기준시가에 따라 안분하여 토지귀속분은 아들이 부로부터 증여받은 것으로 볼 수 있는 바(대법원 93누 1435, 93.6.11, 국심 94서 3470, 95.2.24 외 다수 같은 뜻임.) 처분청이 쟁점건물과 부수토지에 대한 임대보증금 전액을 건물과 토지의 기준시가 가액비율로 안분계산하여 모(母)소유의 토지분에 해당하는 임대보증금 상당액을 청구인이 증여받은 것으로 본 것은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 이건은 미성년자인 청구인 및 모(母)의 소유토지 지상에 청구인 명의로 건축물을 신축하고, 그 신축자금을 동건축물의 임대보증금으로 충당한 경우 그 임대보증을 건물과 토지의 가액비율로 안분하여 모(母)소유토지분에 해당하는 임대보증금상당액을 청구인이 모로부터 증여받은 것으로 본 처분이 정당한지 여부를 가리는데 그 쟁점이 있다.
• 나. 관계법령 상속세법 제29조의 2 제1항 제1호에서는 “타인의 증여에 의하여 재산을 취득한 자로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자”는 증여세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계

(1) 청구인의 인적사항을 보면 쟁점건물신축당시 만16세(80.11.28생)의 학생임을 알수 있고, 청구인은 쟁점건물을 신축하기 이전 멸실된 이건 토지지상의 상가건물의 임대사업자로 88.7.1 사업자등록(등록번호: OOOOOOOOOOOO)을 한 사실은 인정된다.

(2) 처분청의 조사내용에 의하면 쟁점건물의 신축자금은 총 2,410,736,350원이 소요되었으며, 조달자금으로는 동 건물의 임차인인 OOOO외 10개처로부터 수령함 임대보증금 1,765,000,000원, 은행대출금 450,000,000원, 부가가치세환급금 195,736,350원으로 충당된 사실이 확인되고 이에 대하여는 다툼이 없다.

(3) 처분청의 이건 조사시 증여가액을 산정한 내용을 보면, 임대보증금 총액 1,765,000,000원을 토지의 기준시가(1,594,086,000원)와 건물의 기준시가(1,244,431,441원)로 안분 계산한 다음, 토지중 청구인의 母의 소유토지 기준시가(500,092,000원)에 해당하는 임대보증금 상당액 310,958,876원을 청구인이 모(母)로부터 증여받은 것으로 보았다.

• 라. 적용 및 판단

(1) 당심의 선결정(국심 96서505, 96.10.16외)에 의하면, “토지소유자와 건물소유자가 다른 경우의 임대보증금은 토지소유자와 건물소유자가 공동임대인의 지위에서 임대차계약을 체결하는 등의 이유로 임대보증금이 토지에도 귀속된다고 인정되는 특별한 경우외에는 건물에만 귀속된다”고 보고 있으나,

(2) 이건의 경우 비록 청구인의 명의로 임대사업자등록이 되어 있었다하더라도 청구인은 쟁점건물신축당시 만16세의 학생으로서 실질적인 임대사업자의 지위에 있었다고 보기 어려우며, 임대차계약행위나 건물의 관리, 월 임차료 징수 행위등은 청구인의 모가 행하였다고 보는 것이 사회통념상 합당하다고 판단된다. 따라서 청구인의 모가 임차인으로부터 수령한 쟁점임대보증금이 청구인 소유의 건물신축자금으로 사용된 것에 대하여 이를 증여로 보아 과세한 처분은 정당하다고 판단된다.

• 마. 이 건 심판청구는 청구인의 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.