환지 지정고시 이후에 잠정토지 등급을 적용하여 취득가액을 계산한 처분의 당부

1. ○○○세무서장이 1998.9.1 청구인에게 결정고지한 1996년 도 귀속분 양도소득세 22,120,870원의 부과처분은 소득세법 시행령 제164조 제10항 (1996.4.27 대통령령 제14988호로 개정된 것)에서 규정하고 있는 취득당시 기준시가의 계산식 중 분모의 "1990년 8월 30일 현재의 시가표준액"을 "환지 예정면적(606.56㎡)×1990.7.23 설정된 잠정등급가액(190등급, 47,300원/㎡)"으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인은 1988.5.25 전라남도 ○○○시 ○○○동 ○○○ 잡종지 1,328.32㎡(이하 "환지전 토지"라 한다)를 취득하여 보유하던 중 동 토지가 1990.5.21 ○○○시○○○택지개발사업(토지구획정리사업)에 편입되어 환지예정지로 지정고시됨에 따라 1996.1.22 ○○○시 ○○○동 ○○○ 대지 606.56㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)로 환지처분을 받은 후 1996.6.20 이를 양도하였으며, 1996.8.29 자산양도차익예정신고를 하고 양도소득세 11,589,030원을 납부하였다. 처분청은 쟁점토지의 취득가액을 계산함에 있어서 소득세법시행령 제164조 제10항 (1996.4.27 대통령령 제14988호로 개정된 것)에서 규정하고 있는 계산식 중 분모의 '1990.8.30 현재의 시가표준액'은 환지예정지 고시 이후 설정(1990.7.23)된 잠정등급(190등급)을, '그 직전에 결정된 시가표준액'은 1990.1.1 수정된 토지등급(158등급)을 적용하여 양도차익을 산정하고 1998.9.1 청구인에게 1996년도 귀속분 양도소득세 22,120,870원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.9.22 심사청구를 거쳐 1998.11.27 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 처분청은 쟁점토지의 취득가액 계산시 환지처분 이후에 설정된 잠정등급(190등급)을 적용하였으나, 동 잠정등급은 환지처분 이후의 토지이용상황 및 지가상승 등을 고려하여 설정된 것으로서 취득가액을 정확하게 반영하지 못함은 물론, 환지처분이 있었다는 사실만으로 취득가액을 크게 감소시키게 되며, 처분청의 취득가액 계산식을 보면 1990.8.30 현재의 과세시가표준액을 산정함에 있어 종전토지면적에 잠정등급을 곱하는 등 수학적으로도 합당하지 아니하므로 이 건 잠정등급이 아닌 1990.1.1 수정된 토지등급(158등급)과 1989.1.1 수정된 토지등급(141등급)을 적용하여 계산함이 타당하다.
• 나. 국세청장 의견 토지구획정리사업지구내 토지의 취득당시 기준시가를 소득세법시행령 제164조 제10항 에 규정된 산식에 의하여 산정하는 경우에 있어서 환지예정지의 지정에 따라 잠정등급이 설정된 경우에는 당해 잠정등급을 적용하는 것이므로 처분청이 쟁점토지의 취득당시 기준시가를 산정함에 있어 "1990.8.30 현재의 시가표준액"은 환지예정지 고시일 이후인 1990.7.23 설정된 잠정등급(190등급)을, "그 직전에 결정된 시가표준액"은 1990.1.1 수정된 등급(158등급)을 적용하여 산정한 처분은 달리 잘못이 없다.

• 가. 쟁점 환지예정지 지정고시 이후에 설정된 잠정토지등급을 적용하여 쟁점토지의 취득가액을 계산한 처분의 당부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법 제99조 제1항 에 "제96조와 제97조 제1항 제1호 및 제100조에 규정하는 기준시가는 다음 각호에서 정하는 바에 의한다."고 하면서 그 제1호에서 "제94조 제1호의 자산"을, 같은호 (가)목에서 "토지 ; 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 개별공시지가(이하 '개별공시지가'라 한다). (단서생략)"을 열거하고 있고, 같은법시행령 제164조 제10항에는 "지가공시및토지등의평가에관한법률에 의하여 1990년 8월 30일 개별공시지가가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 다음 산식에 의하여 계산한 가액으로 한다. 이 경우 다음 산식 중 시가표준액은 법률 제4995호로 개정되기 전의 지방세법상 시가표준액을 말한다."고 하면서 아래 산식을 열거하고 있다. { 1990년{}1월{}1일을{}기준} atop { 으로{}한{}개별공시지가} {}×{} { 취득당시의{} 시가표준액} over { { '1990년{}8월{}30일{}현재의{}시가표준액' 과{}'그 } atop { { { 직전에{}결정된{}시가표준액'의 {}합계액을{}2로} atop { 나누어{}계산한{}가액} }} atop { } } } 같은법시행규칙 제77조 제1항에는 "양도 또는 취득가액을 기준시가에 의하는 경우 토지구획정리사업 또는 농어촌정비법 등에 의한 환지지구내 토지의 양도 또는 취득가액의 계산은 다음 각호의 산식에 의한다.(단서생략)"라고 하면서 그 제1호에서 "종전의 토지소유자가 환지예정지구내의 토지 또는 환지처분된 토지를 양도한 경우"를, 같은호 (나)목에서 "취득가액 ; 종전토지의 면적 × 취득당시의 단위당 기준시가"를 열거하고 있다. 한편, 지방세법시행령 제80조 제1항 에는 "토지·건물 및 선박의 과세시가표준액은 다음 각호의 가격 또는 가액으로 한다."고 하면서 그 제1호에서 "토지 ; 매년 1회 조례로써 정하는 날 현재 제80조의 2의 규정에 의하여 결정된 토지등급가격(이라 '토지등급가격'이라 한다)으로 하되, 등급이 없는 토지 또는 그 정황이 현저하게 달라진 토지는 새로이 설정 또는 수정된 토지등급가격"을 열거하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점토지에 대한 등기부등본, ○○○시장의 환지처분증명서, 잠정등급설정 지번별조서 및 처분청의 과세자료에 의하면 쟁점토지가 소재한 ○○○시○○○택지개발사업은 1990.5.21 토지구획정리사업에 의한 환지예정지로 지정고시되었고, 환지전 토지인 ○○○시 ○○○동 ○○○ 잡종지 1,328.32㎡는 1996.1.22 ○○○시 ○○○동 ○○○ 대지 606.56㎡(쟁점토지)로 환지되었으며, 이에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.

(2) 환지전 토지의 토지대장에 의하면 환지전 토지는 1989.1.1 토지등급 141등급으로, 1990.1.1 토지등급 158등급으로 수정된 사실을 알 수 있고, 쟁점토지에 대한 잠정등급설정 지번별조서에 의하면 1990.7.23 잠정등급 190등급이 설정되었음이 확인되고 있으며, 이에 대하여도 다툼이 없다.

(3) ○○○시장이 발행한 개별공시지가 확인서에 의하면 환지전 토지(○○○동 ○○○)의 1990년도 개별공시지가는 54,000원/㎡, 쟁점토지(○○○동 ○○○)에 대한 1995년도 개별공시지가는 175,000원/㎡임을 알 수 있다.

(4) 청구인이 1996.8.29 예정신고한 내용과 처분청의 과세자료에 의하면, 위 산식에 따른 쟁점토지의 취득가액을 계산함에 있어 위 산식의 분모에 해당하는 "1990년 8월 30일 현재의 시가표준액" 과 "그 직전에 결정된 시가표준액" 산정시 청구인은 종전토지에 대한 1990.1.1 수정된 토지등급(158등급, 9,940원/㎡)과 1989.1.1 수정된 토지등급(141등급, 4,340원/㎡)을 각 적용한 반면, 처분청은 1990.7.23 설정된 환지예정지에 대한 잠정등급(190등급, 47,300원/㎡)과 1990.1.1 수정된 종전토지에 대한 토지등급(158등급, 9,940원/㎡)을 적용하였음을 알 수 있다.

(5) 청구인은 환지전의 종전등급를 적용하여 이 건 쟁점토지의 취득가액을 산정하여야 한다고 주장하고 있으나, 지방세법시행령 제80조 제1항 제1호 의 규정에 의하면 토지의 정황이 현저하게 달라진 경우에는 토지등급을 새로이 설정하거나 수정하도록 되어 있을 뿐 아니라, 과세에 있어 일반적으로 종전 등급과 다른 잠정등급이 새로이 설정된 경우 이를 적용하는 것이고 소득세법시행령 제164조 제10항 의 산식에 취득가액 산정시 1990.8.30 현재의 과세시가표준액을 적용토록 명문으로 규정하고 있으며, 쟁점토지의 경우 1990.7.23 종전의 토지등급보다 훨씬 높은 잠정등급이 설정되었으나 그 면적이 종전의 45.7%에 불과한 606.56㎡로 감소되어 환지로 인한 가치변동이 그리 크지 않다는 점 등을 고려하여 볼 때, 청구인이 1996.8.29 자산양도차익예정신고시 적용한 것처럼 환지예정지 지정(1990.5.21)전인 1990.1.1 수정된 토지등급으로 1990.8.30 현재의 과세시가표준액을 산정하는 것은 부당하다 할 것으로서, "1990년 8월 30일 현재의 시가표준액"은 1990.7.23 새로이 설정된 잠정등급(190등급, 47,300원/㎡)을, "그 직전에 결정된 시가표준액"은 1990.1.1 수정된 토지등급(158등급, 9,940원/㎡)을 적용하여 산정하는 것이 합당하다 할 것이다.

(6) 그러나, 처분청은 위 계산식의 분모 중 "1990년 8월 30일 현재의 시가표준액"을 산정함에 있어 소득세법시행규칙 제77조 제1항 제1호 (나)목에서 규정하고 있는 취지와는 달리 환지전 토지의 면적(1,328.32㎡)에 새로이 설정된 잠정등급(190등급, 47,300원/㎡)을 곱하여 계산함으로써 쟁점토지의 취득가액(5,237,565원)을 과소계상하였는 바, 환지전 토지등급(158등급, 9,940원/㎡)이 아닌 잠정등급을 적용하는 이상 토지등급가액에 곱하는 토지면적 또한 환지전 면적(1,328.32㎡)이 아닌 환지예정면적(606.56㎡, 쟁점토지)을 적용하는 것이 관련 규정의 취지상 부합할 뿐 아니라 수리적으로도 타당하다 할 것이다.

• 라. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.