부동산을 교환하는 경우 공급시기의 판단

심판청구를 기각합니다.

청구인과 청구외 ○○○ 및 ○○○(이하 "청구인등"이라 한다)은 1997.9.12 청구인과 청구외 ○○○ 및 ○○○ 소유인 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○(○○○백화점내 볼링장 등 판매 및 근린생활시설인 1,518㎡) 및 그 토지지분(이하 건물과 함께 "쟁점부동산"이라 한다)과 청구외 주식회사 ○○○종합건설(이하 "○○○건설"이라 한다) 소유인 ○○○시 ○○○군 ○○○면 ○○○리 ○○○ 전 1,673㎡ 및 ○○○ 대지 423㎡, ○○○ 도로 7㎡(합계 2,103㎡로서 이하 "쟁점토지"라 한다)와 그 지상에 ○○○건설이 신축중인 호텔건물(사업승인은 지하 2층 및 지상 6층으로 받았는데, 교환당시에는 지상층은 공사에 미착수하였고, 지층은 골조공사가 공정이 75% 진행된 상태였다. 이하 "쟁점건물"이라 한다)에 대한 교환계약을 맺고 1997.9.19 쟁점부동산과 쟁점토지의 교환등기를 하였다. 청구인 등은 1997.9.25 ○○○건설이 쟁점건물을 사업장으로 하여 추진중에 있던 관광호텔사업을 양수하고 1997.11.20 사업자등록신청을 하였으며, 1997.12.31에는 쟁점건물의 양수와 관련하여 공급가액 1,100백만원의 세금계산서를 ○○○건설로부터 교부받아 1997년 제2기분 부가가치세 확정신고시 관련 매입세액 110백만원(이하 "쟁점매입세액"이라 한다)을 조기환급신청하였다. 처분청은 청구인등이 1997.9.24 건설중인 쟁점건물의 건축주명의를 자신들의 명의로 변경하고 1997.9.25 ○○○건설로부터 관광사업을 양수한 후 건설중인 쟁점건물의 부수토지인 쟁점토지와 청구인 소유 쟁점부동산을 교환등기하기로 한 날이 1997.9.30(처분청은 이 날을 교환등기일로 보았으나 실제로는 1997.9.19에 교환등기됨)인 점을 들어 쟁점매입세액이 사업자등록전 매입세액에 해당한다고 하여 이를 불공제하고 1998.7.1 청구인에게 1997년 제2기분 부가가치세 121백만원을 경정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.8.20 심사청구를 거쳐 1998.11.13 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장

(1) 처분청은 청구인이 ○○○건설과의 교환에 따른 교환차액 250백만원을 1997.9.30 ○○○건설에게 현금으로 정산하였다고 하나, 청구인이 교환차액과 관련하여 ○○○건설에게 교부한 당좌수표 및 약속어음은 쟁점건물을 인수하기 위해 견질용으로 발행교부한 것으로 이는 건설업계의 일반적인 관행에 따른 것이며, 청구인과 ○○○건설이 작성한 부동산교환계약서에는 쟁점건물의 인도시기에 관하여 명시된 바 없으나, 교환당시에 쟁점건물을 ○○○건설이 공사를 완료한 후에 청구인에게 명도하기로 약정하여 청구인이 교환차액 250백만원의 당좌수표와 약속어음의 지급기일을 1997.12.31자 및 1998.2.20자로 발행하여 ○○○건설에게 교부하였고, ○○○건설이 공사를 완료하여 청구인에게 쟁점건물을 명도한 때는 1997.12.31이다.

(2) 국세청장은 심사결정시 기각사유로서 국세청장의 예규(조법 1265.2-○○○, 1982.1.19)를 적시하였다. 그러나 이는 사업자가 상가를 신축하여 판매함에 있어 계약금 이외의 대가를 일부 분할하여 지급받고 당해 건물의 인도후에 나머지 대가를 분할하여 지급받는 경우, 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 공급시기로 한다는 예규인데 반하여 이 건의 경우는 할부판매가 아니고 공사완료후에 건물이 인도되는 일반적인 경우인 점에서 차이가 있다. 부가가치세법 제9조 제1항 제2호 는 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 동 재화가 이용가능하게 되는 때를 공급시기라고 규정하고 있는 바, 부동산의 경우는 일반적으로 그 이전등기일로부터 이용가능하게 된 때라 할 것이지만 쟁점건물은 지하층 골조물만 하더라도 공정도 75%의 상태(기타 지상층은 전혀 공사진척이 없었음)로 교환계약 당시에는 청구인이 이를 명도받을 수 없을 때였다. 따라서 쟁점건물의 공급시기는 ○○○건설이 쟁점건물을 공사완료하여 청구인에게 명도한 1997.12.31을 이용가능한 때로 보는 것이 타당하므로 청구인이 1997.11.27 사업자등록증을 받은 후 1997.12.31 교부받은 매입세금계산서는 적법한 것인 바, 쟁점매입세액은 공제되어야 한다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 청구인은 심사청구서에서 쟁점건물의 이용이 가능한 때 즉 공급시기를 1997.12.31로 보아야 한다고 주장하고 있으나, 1997.9.12자 부동산교환계약서를 보면 청구인등과 ○○○건설은 신축중인 쟁점건물 지층골조공사의 공정 75%를 100%로 완료함을 조건으로 하여 ○○○건설 소유 쟁점토지 및 쟁점건물의 가액을 2,000백만원으로, 청구인 소유 쟁점부동산의 가액을 1,750백만원으로 각각 확정하고 차액 250백만원을 당좌수표(1997.12.31자 지급기일) 및 약속어음(1997.12.30 및 1998.2.20자 지급기일)으로 지급하기로 하는 등 여러 가지 조건을 두고 교환계약을 체결하였음을 알 수 있고, 위 계약에 따라 건설중인 쟁점건물의 건축주가 1997.9.24 청구인 등으로 명의변경된 사실이 ○○○군수가 발행한 건축주명의변경신고필증에 의해 확인되는 바, 이 날짜에 건축주로서의 책임과 의무가 ○○○건설로부터 청구인등에게 이전되었으므로 청구인등이 쟁점건물을 이용가능하게 되었다고 보아야 할 것이다.

(2) 청구인과 처분청이 제시한 자료에 의하면

① 청구인등이 1997.9.25 쟁점부동산의 소유자인 ○○○건설로부터 관광사업을 양수하였음이 관광사업양도양수계약서에 의해 확인되고,

② 1997.9.30 건설중인 쟁점건물의 부수토지와 쟁점부동산을 교환등기한 것과,

③ 1997.10.6 청구인등이 ○○○광역시장으로부터 관광숙박업(관광호텔) 사업계획 변경승인을 받음으로써 사업자가 ○○○건설에서 청구인등으로 변경되었고, 1997.11.20 청구인등이 처분청에 사업자등록신청을 한 것,

④ 1997.12.24 ○○○건설이 쟁점건물 지상1층 바닥 레미콘타설 미완료로 철근시공부분이 부식되자 후속공정에 지장이 없도록 공사를 포기한 것,

⑤ 1997.12.31 청구인이 쟁점건물 공사비에 대한 세금계산서 및 부수토지분에 대한 계산서를 ○○○건설로부터 교부받은 것이 청구인이 제시하는 증빙 및 처분청 자료에 의하여 확인되고 있다.

(3) 사업자가 자기계산에 의하여 건물을 신축하여 공급함에 있어서 당해 건물 인도전에 계약금 이외의 대가를 일부 분할하여 지급받고 당해 건물 인도 후에 나머지 대가를 지급받는 경우는 당해 건물의 인도(등기 포함)여부에 관계없이 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 당해 건물의 공급시기로 하는 것이다(조법 1265.2-○○○, 1982.1.19). 그러하다면 이 건 건설중인 쟁점건물에 대한 대가는 청구인등이 건축주 명의변경을 마치고 쟁점건물의 부수토지인 쟁점토지와 청구인 소유 쟁점부동산을 교환등기하였을 때에 쟁점부동산으로 지급된 것으로 보아야 할 것이고, ○○○건설이 지층골조공사를 완료하지 아니하였는 바, 이미 청구인등에게 인도되어 건설중이던 쟁점건물에 대한 공사용역을 제공완료하지 아니한 것으로 보아야 할 것이므로 쟁점건물의 공급시기는 적어도 전시 쟁점토지와 쟁점부동산의 교환거래가 완료된 1997.9.30로 보아야 할 것으로 판단된다.

• 가. 쟁점 이 건 심판청구의 다툼은 처분청이 쟁점매입세액을 사업자등록전 매입세액이라고 하여 불공제한 처분과 관련하여 쟁점건물의 공급시기를 처분청과 같이 쟁점건물의 부수토지인 쟁점토지와 쟁점부동산의 교환등기일인 1997.9.19로 보아야 할 것인지 아니면 청구주장대로 1997.12.31로 보아야 하는지를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 (1) 부가가치세법 제9조 제1항 은 재화가 공급되는 시기는 다음 각호에 규정하는 때로 한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때

3. 제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때라고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제21조 제1항 제4호는 완성도기준지급 또는 중간지급조건부로 재화를 공급하거나 전력 기타 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 공급시기로 한다고 규정하고 있다. (2) 부가가치세법 제5조 제1항 은 신규로 사업을 개시하는 자는 사업장마다 대통령령이 정하는 바에 의하여 사업개시일로부터 20일내에 사업장 관할세무서장에게 등록하여야 한다. 다만, 신규로 사업을 개시하고자 하는 자는 사업개시일전이라도 등록할 수 있다고 규정하고 있으며, 같은법 제17조 제2항 제5호는 사업자등록을 하기 전의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 쟁점건물의 공급시기가 1997.12.31이므로 청구인이 1997.11.27 사업자등록증을 받은 후 1997.12.31 교부받은 매입세금계산서는 적법한 것이어서 쟁점매입세액이 공제되어야 한다고 주장하는데 대하여 처분청은 청구인등이 사업자등록전에 건설중인 쟁점건물의 부수토지인 쟁점토지와 청구인 소유 쟁점부동산을 교환등기하였으므로 쟁점건물의 공급시기는 적어도 전시 쟁점토지와 쟁점부동산의 교환거래가 완료된 1997.9.30(교환계약시 교환등기를 하기로 한날이며, 실제 교환등기일은 1997.9.19임)로 보아야 한다고 주장하고 있다.

(2) 따라서 이 건 쟁점건물의 공급시기를 언제로 보아야 하는지가 쟁점인 바, 우선 쟁점부동산과 쟁점토지 및 쟁점건물의 교환이 실제로 언제 이루어졌는지를 살펴본다. (가) 청구인등과 ○○○건설이 1997.9.12 체결한 교환계약서에 의하면,

① 교환대상물은 청구인 소유 쟁점부동산과 ○○○건설 소유 쟁점토지 및 부대시설(쟁점건물)로 되어 있으며,

② 쟁점건물과 관련하여 건축허가 및 사업승인일체에 대한 명의변경을 하고 지층골조공사중인 공정 75%를 100%로 공사완료하며, 공사완료시 쟁점토지 및 쟁점건물을 포함한 부동산의 가액은 2,000백만원으로 한다고 되어 있고,

③ 교환으로 인한 소유권이전등기를 1997.9.30 이행하기로 약정하였으며(실제로는 1997.9.19 쟁점부동산과 쟁점토지의 상호 소유권이전등기가 이루어짐),

④ 교환에 따른 교환차액 250백만원은 1997.9.19 청구인등이 130백만원은 지급기일을 1997.12.31로 한 당좌수표 1매로 ○○○건설에게 지급하고, 잔금 120백만원은 청구인이 발행한 약속어음 2매(지급기일 1997.12.30자 60백만원 및 1998.2.20자 60백만원임)로 지급하는 것으로 기재되어 있음을 알 수 있다. (나) 한편, 쟁점건물의 공정과 관련하여 동 건물의 공사감리자인 ○○○건축사 사무소 청구외 ○○○의 1999.4.8자 경위서를 보면, 기초공사 중 철근배치완료시 실시하는 기초중간검사는 1997.8.18 있었으며, 1997.12.8 시공자인 ○○○건설의 부도로 1997.12.15 현장관리인 및 상주인원이 철수하고, 1997.12.26 ○○○건설에서 시공포기원을 ○○○군청에 제출하였으며, 1997.12.29 시공자가 ○○○건설에서 청구외 주식회사 ○○○종합건설로 변경된 후인 1998.1.10 지하 1층 바닥 철근배근이 완료(일부 보강부분)되었다고 진술하고 있어 쟁점건물인 지하 1층은 청구인이 ○○○건설로부터 명도받았다고 주장하는 1997.12.31 현재까지 완공되지 아니하였다고 하겠다. (다) 청구인은 쟁점건물을 1997.12.31 명도받았으므로 동일자를 건물의 공급시기로 보아야 한다고 주장하고 있으나,

① 쟁점토지가 1997.9.19 청구인 소유 쟁점부동산과 교환등기된 점,

② 쟁점건물의 시공주가 1997.9.24 ○○○건설에서 청구인들의 명의로 변경된 점

③ 청구인은 수표와 어음을 견질용으로 교부해 줄 것이라 하나 처분청이 1998.2.19 청구인에게 징구한 확인서를 보면 청구인등은 ○○○건설로부터 ○○○관광호텔 신축공사분에 대한 건물분 1,474,250천원 및 토지 525,750천원을 1997.9.12 매입하고 그 대가로 어음 200백만원과 현금 50백만원을 지급하고 잔액에 대하여는 청구인 소유 쟁점부동산을 양도하였다고 진술하고 있어 쟁점부동산과 쟁점토지의 교환등기 이전에 교환에 따른 정산이 있었다고 보이는 점,

④ ○○○건설이 쟁점건물의 교환계약 당시 약정한 계약조건을 완료하지 못한 상태에서 1997.12.26 공사를 포기하였음에도 이에 상응하는 조치를 취하지 아니한 점 등을 종합적으로 고려한다면 쟁점건물은 쟁점토지의 교환등기가 있었던 1997.9.19 교환된 것으로 봄이 타당하다고 하겠다.

(3) 다음으로 쟁점매입세액이 사업자등록 전 매입세액에 해당하는지 본다. (가) 청구인등은 전시한 바와 같이 1997.9.12 교환계약을 체결하고, 1997.9.19 쟁점부동산과 쟁점토지를 교환등기하였으며, 1997.9.25 ○○○건설이 추진중이던 관광사업을 양수한 후에 1997.11.20 처분청에 사업자등록신청을 하였다. (나) 청구인이 ○○○건설로부터 교부받은 세금계산서를 보면, 쟁점매입세금계산서는 공급일자가 1997.12.31로서 기성건물을 공급가액 1,150백만원에 공급한 것으로 기재되어 있고, 쟁점건물의 부수토지인 쟁점토지도 같은 날짜에 공급가액 525,750천원에 공급한 것으로 기재되어 있다. (다) 그러하다면 위에서 설시한 바와 같이 1997.9.12 청구인 등이 쟁점건물을 취득하고 1997.11.20 사업자등록신청을 한 후인 1997.12.31 세금계산서를 수취한 것이 되므로 쟁점매입세금계산서는 사업자등록전 매입세액에 해당한다고 할 것이다. 따라서 처분청이 쟁점매입세액을 불공제하고 이 건 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

• 라. 결론 그러므로 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.