개별공시지가를 기준으로 평가하여 과세한 처분의 당부

심판청구를 기각합니다.

청구인은 청구인의 부(父) ○○○이 ○○○개발공사로부터 분양받아 매매대금을 불입해오던 인천○○○ 택지개발사업지구내 ○○○ 225㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)의 단독택지에 대한 권리의무를 1992.11.26 승계하였다. 처분청은 위 권리의무의 승계를 청구인이 그의 부(父)로부터 쟁점토지를 증여받은 것으로 보아 1992년 개별공시지가로 평가한 가액 153,000,000원을 기준으로 권리의무승계시까지 청구인의 부(父)가 불입한 금액 12,100,000원이 총 분양가액 16,587,000원에서 차지하는 비율에 해당하는 111,611,502원을 증여재산가액으로 하여 1998.5.9 청구인에게 1992년도분 증여세 35,721,030원을 결정고지하였다(1992개별공시지가가 경정됨에 따라 처분청은 심판청구 후인 1998.12.14 세액을 22,419,220원으로 경정·통지함). 청구인은 이에 불복하여 1998.6.15 심사청구를 거쳐 1998.9.10 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 당해 증여재산은 부동산을 취득할 수 있는 권리로서 증여재산가액은 증여일까지의 불입금액과 프리미엄을 합한 가액으로 하여야 할 것인 바, 프리미엄의 구체적인 산출방법은 법률로 정하여야 함에도 처분청은 법률적 근거없이 쟁점토지의 개별공시지가에 대금납부비율을 곱하여 증여가액을 산출함으로써 대금납부액과 프리미엄 상당액을 구분하지 아니한 상태에서 증여세를 과세한 것은 조세법률주의에 위배되는 처분이며, 불입금액의 프리미엄 상당액이 확인되지 않는다면 당해 증여가액은 불입금액으로 정정되어야 할 것이고 이를 초과하는 금액은 취소되어야 한다.
• 나. 국세청장 의견 "증여재산이 부동산을 취득할 수 있는 권리인 경우 당해 재산의 가액은 증여일까지의 불입금액과 프리미엄을 합한 가액을 말하며, ○○○개발공사로부터 이주자에 한정된 택지 우선분양권을 부여받아 다른 택지보다 저렴한 가액으로 공급받은 경우 그 가액은 시가에 해당되지 아니한다."(국세청 재삼46014-1616, 1995.6.29 및 재삼46070-439, 1993.2.24)고 해석하고 있는 바, 이 건의 증여재산의 프리미엄은 일반분양가액과 청구인의 父가 분양받은 택지가액의 차액이 된다고 할 수 있는데 쟁점토지의 일반분양가액을 산정하기는 어렵다고 판단된다. 그렇다면, 쟁점토지에 대한 증여재산가액을 얼마로 하여야 하는지에 대하여 보면, 쟁점토지가 청구인 명의로 변경된 후 대금이 납부됨에 따라서 청구인이 승계한 권리는 쟁점토지에 대한 소유권으로 되며, 권리를 승계한 청구인이 납부한 대금이 총분양대금에 비하여 그리 많은 가액이 아니라는 면에서 보면 증여당시 쟁점토지를 평가한 가액이 있다면 이 가액을 증여재산가액으로 하여 과세하는 것이 합리적이라 하겠으므로 처분청이 청구인 명의로 변경된 당시의 쟁점토지에 대한 시가가 있지 아니하여 개별공시지가로 평가한 가액을 증여재산가액으로 한 것을 잘못이 없으나 이 가액은 청구인이 납부한 대금을 포함한 쟁점토지에 대한 평가액이므로 이 가액에서 청구인이 납부한 대금은 차감하여야 할 것이다(국심 97경1622, 1998.1.9 및 국심 96경3897, 1997.4.18, 국세청 심사 경인96-899, 1996.11.22 및 심사 경인96-1049, 1997.1.10 같은 뜻). 이 경우 쟁점토지에 대한 증여재산가액에 대한 처분청의 평가액은 오히려 청구인에게 유리한 과세처분이라 할 것이므로 처분청의 당초 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다(심사결정 증여98-172, 1998.5.8 같은 뜻).

• 가. 쟁 점 이 건 심판청구의 다툼은 쟁점토지의 권리의무승계 계약일 현재의 개별공시지가를 기준으로 증여재산가액을 평가하여 증여세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련 법령 상속세법(1993.12.31 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1항에서 [상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다(단서 생략)]라고 규정하고 있다. 같은법시행령(1992.12.31 대통령령 제13801호로 개정되기 전의 것) 제5조 제1항에서 [법 제9조 제1항의 규정에 의한 가액은 각각 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려운 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다]라고 하면서, 제2항 제1호 (가)목에서 토지의 평가는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지 등의 평가에 의한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별 필지에 대한 지가(이하 "개별공시지가"라 한다)에 의한다. 다만, 개별공시지가가 없는 토지에 있어서는 인접 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 재무부령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다라고 규정하고 있다. 상속세법 제34조의 7과 상속세법시행령 제42조 제1항에서는 같은법 제9조와 같은법시행령 제5조의 규정을 각각 증여세에 준용하도록 하고 있다.
• 다. 사실 및 판단 쟁점토지를 청구인의 부 ○○○이 1990.9.27 ○○○개발공사와 총분양대금 16,587,000원에 분양받기로 용지매매계약을 체결하고 1992.9.27까지 12,100,000원을 불입한 상태에서 1992.11.26 청구인에게 택지분양권을 증여하였으며, 청구인은 1993.8.4까지 잔여분양대금 4,487,000원을 불입한 후 1995.6.3 쟁점토지의 소유권을 취득한 사실에 대하여는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없다. 이에 대하여 청구인은 쟁점토지에 대한 택지분양권은 공기업인 ○○○개발공사와 청구인의 부의 협의매매에 따른 계약으로 일반매매시세를 감안한 분양가액이므로 이를 시가로 보아야 하며, 총분양대금 16,587,000원 중에서 청구인의 부가 12,100,000원을 납입한 상태에서 택지분양권을 청구인에게 증여한 것이므로 증여가액은 청구인의 부가 납입한 12,100,000원과 프리미엄을 합한 금액으로 하여야 한다는 주장인 바, 이에 대하여 본다. 이와 같은 택지분양권에 대하여는 거래 실례가액도 있지 아니하고 이의 평가방법에 대하여 세법상 정한 바가 없으나 택지분양권이 토지에 대한 일체의 권리·의무이므로 일응 증여 당시의 토지가액을 증여가액으로 볼 수 있고, 쟁점토지의 분양대금 16,587,000원은 계약일이 1990.9.27로서 증여당시인 1992.11.26과는 2년 정도의 차이가 있으므로 그 시가가 불분명한 경우에 해당하여 증여가액의 평가는 보충적 평가방법인 개별공시지가를 기준으로 하여 평가하여야 할 것이다. 다만, 이 경우 증여재산가액은 증여당시 개별공시지가로 평가한 가액인 153,000,000원에서 총분양대금 16,587,000원 중 청구인이 납부한 잔여분양대금 4,487,000원을 제외한 12,100,000원을 차감한 140,900,000원이 되는 것인 바(국심 96경3897, 1997.4.18외 다수 같은 뜻임), 동 가액을 증여재산가액으로 할 경우 처분청이 산정한 111,611,502원 보다 오히려 높아 청구인에게 불이익한 결과가 초래되어 국세기본법 제79조 제2항 (불이익변경 금지)의 규정에 저촉되므로 이 건 처분이 부당하다는 청구주장을 받아들일 수 없다고 판단된다.
• 라. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.