쟁점 건설자금이자는 신고 과세표준에 포함되지 아니하고 청구법인 건설자금이자를 과대계상하게된 불가피한 사유가 있는 것으로 보여지지 않으므로 이사건 과소신고가산세의 부과처분은 정당함
쟁점 건설자금이자는 신고 과세표준에 포함되지 아니하고 청구법인 건설자금이자를 과대계상하게된 불가피한 사유가 있는 것으로 보여지지 않으므로 이사건 과소신고가산세의 부과처분은 정당함
심판청구를 기각합니다.
청구법인은 1992사업연도부터 1996사업연도까지 법인세 신고를 하면서 건설자금이자 계 27,819,615,620원(1992사업연도 7,801,306,163원, 1993사업연도 5,020,452,838원, 1994사업연도 7,664,392,699원, 1995사업연도 2,529,950,560원, 1996사업연도 4,803,513,360원)을 과세표준에 포함하여 신고하였다. 국세청장은 ○○○지방국세청장에 대한 감사를 하면서 처분청이 위 건설자금이자 27,819,615,620원을 손금으로 추인하고서도 법인세 과소신고가산세를 계산함에 있어서는 손금추인으로 과세표준이 되지 아니한 위 건설자금이자를 신고한 과세표준금액에서 공제하지 아니함으로써 과소신고가산세가 부족징수되었다고 지적하였다. 처분청은 위 감사에서 지적된 건설자금이자 중 당초 신고시 적정하게 계산된 건설자금이자 상당액 중 ○○○지방국세청장의 법인세 경정시 업무무관 가지급금 인정이자 계산으로 인한 이자율 및 순위의 차이로 인한 1,582,121,828원을 제외한 나머지 26,237,493,292원(이하 "쟁점금액"이라 한다)을 [신고한 과세표준금액]에서 공제하여 과소신고소득금액을 계산하고 이에 신고불성실가산세를 적용하여 1998.1.16 청구법인에게 1992사업연도분 법인세 496,633,600원, 1993사업연도분 법인세 134,631,210원, 1994사업연도분 법인세 211,651,230원, 1995사업연도분 법인세 75,679,760원, 1996사업연도분 법인세 134,137,650원(합계 1,052,733,450원)을 각각 결정고지하였다.
(1) 처분청은 국세청장의 감사지적에 따라 과소신고가산세를 재계산하여 이 건 과세를 하였으나 손금추인된 쟁점금액은 청구법인이 고의로 신고소득에서 공제한 것도 아니고 가공수익으로 계상한 것도 아니다. 법인세법 제41조 제1항 제2호 는 과세표준을 신고하여야 할 과세표준금액에 미달하게 신고한 경우에는 그 미달하는 금액에 해당하는 산출세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 과소신고가산세로 부과한다고 규정하고, 같은법시행령 제113조의 2에서 과소신고가산세의 적용에 있어서 신고한 과세표준금액에 과세표준이 되지 아니하는 금액이 포함되어 있는 경우에는 이를 공제한 금액을 신고한 과세표준금액으로 한다고 규정하고 있으나, 과세표준이 되지 아니하는 금액의 범위에 대하여는 같은법시행규칙 제58조 제5항에서 각 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입한 금액에 그 익금과 직접 대응하는 손금이 있는 경우에 법 제41조 제1항 제2호의 과소신고소득금액은 그 손금을 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있을 뿐 그 외에 어떠한 구체적인 규정을 두고 있지 아니하다. 그리고 위 법인세법시행령 제113조 의 2의 입법취지는 이월결손금이나 비과세소득 등과 같이 당연히 공제하여야 할 금액을 고의로 공제하지 아니하거나 가공수익을 계상함으로써 법인세 경정시 과소신고가산세를 줄이려는 조작을 방지하는데 있다고 보는 것이 일반적인 견해이다(국세심판소의 국심 94서 5106, 1995.4.26 참고).
(2) 이 건 국세청장의 감사시 지적된 법인세 경정은 ○○○지방국세청장의 청구법인에 대한 실지조사에 의하여 이루어 졌는 바, 동 경정내용을 보면, 1992사업연도와 1994사업연도는 신고과세표준이 결정과세표준보다 더 많기 때문에 환급세액이 발생하였는데, ○○○지방국세청장이 법인세 조사시에 익금가산한 금액은 업무무관가지급금에 대한 인정이자 계산분(67.3%)과 부당행위계산부인분(7.1%)이 대부분이고, 손금가산(추인)한 금액은 모두 청구법인이 건설자금이자를 착오로 과다계산하여 신고한 금액이다. 그러하다면 위와 같은 사실들을 볼 때 청구법인이 당연히 공제하여야 할 금액을 고의로 공제하지 아니하거나 가공수익을 계상함으로써 과소신고가산세를 줄이려는 의도가 있었다고 볼 수 없을 것이며, 상식적으로도 고의로 세금을 과다하게 신고·납부하였다면 경정청구를 하지 아니하고 몇 년씩 그대로 있을 이유가 없다고 할 것이다.
(3) 과소신고가산세는 그 신고에 있어서 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 부과할 수 없는 것(대법원 92누 2936·2934, 1992.10.23 및 국세심판소의 국심 94서 4635, 1995,8,5 합동회의 참조)인데, 청구법인은 ○○○지방국세청장의 법인세 경정시 손금추인된 건설자금이자 과다계상액이 과세표준이 되지 아니하는 금액에 해당되는지 여부에 대하여 전혀 알지 못하였고, ○○○지방국세청장의 경정과정에서도 과세표준이 되지 아니하는 금액에 해당하지 아니하는 것으로 보았던 것인데 이 부분이 국세청장의 감사에서 지적되었다. 아울러 국세청장의 감사지적 당시 ○○○지방국세청장의 의견은 청구법인이 법인세 신고시 세무조정을 착오하여 비록 익금에 산입하지 아니하여야 하는 건설자금이자를 포함하여 신고하였다고 하더라도 그 소득에 따라 정상적인 세금납부를 이행하였기에 고의적으로 과소신고가산세를 줄이고자 하는 의도가 있었다거나 세부담을 경감하기 위한 소득조정을 한 경우에 해당하지 아니하여 과세표준이 되지 아니하는 금액에 포함되지 아니하는 것으로 보아 과소신고가산세를 부과하지 아니하였다는 것이다. 그러하다면 청구법인이 쟁점금액을 과소신고하고자 하였던 것이 아님이 확인되고 있으므로 처분청이 이 건 과소신고가산세를 부과한 처분은 취소되어야 한다.
(1) 청구법인은 쟁점금액이 단순히 익금사항 조정금액의 차이에 불과할 뿐 과세표준의 차이가 아니므로 처분청이 과소신고가산세 계산시 신고한 과세표준에서 쟁점금액을 제외하는 것은 부당하다는 주장이나 사실관계를 보면, 당초 ○○○지방국세청장의 청구법인에 대한 법인세 실지조사시 익금에 산입한 금액의 내용은 가지급금에 대한 인정이자 및 지급이자 손금불산입 등으로 과소신고된 금액을 익금산입한 것이고, 쟁점금액은 청구법인이 당해 연도의 차입금에 대한 지급이자를 건설자금이자라는 명목으로 자산처리하여 신고함으로써 신고한 과세표준이 과대하게 계상되어 손금으로 자동추인한 사실이 관련 결의서 등에서 확인된다. (2) 법인세법 제41조 제1항 및 같은법시행령 제113조의 2에서 규정한 과소신고가산세 계산의 기준이 되는 신고한 과세표준을 계산함에 있어서 신고한 과세표준에 과세표준이 되지 아니하는 금액이 포함되어 있는 경우에는 이를 공제한 금액을 신고한 과세표준금액으로 하여 과소신고가산세를 계산하여야 하고(법인22601-644, 1989.2.22 같은 취지), 이 때 "과세표준이 되지 아니하는 금액"이라 함은 법인세 과세표준이 될 수 없는 이월결손금·익금불산입금액 또는 익금과다계상액 등을 말하는 것이다(국심 83서2007, 1984.2.21 같은 취지).
(3) 쟁점금액은 위 사실관계에서 확인된 바와 같이 당연히 익금이 되지 아니하는 금액인데도 청구법인이 익금에 산입하여 과세표준을 과대하게 신고한 사실이 발견되어 손금으로 자동추인된 것이므로 이는 전시 법령의 규정에 따라 "과세표준이 되지 아니하는 금액"에 해당된다고 하겠다. 따라서 처분청이 쟁점금액을 신고한 과세표준에서 제외하여 계산한 과소신고 소득금액에 대하여 과소신고가산세를 적용한 당초 처분은 정당하다고 판단된다.
(1) 법인세법(1993.12.31 법률 제4664호로 개정되기 전의 것) 제41조 제1항은 정부는 제38조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세를 징수함에 있어서 당해 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 각호에 게기하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다.(단서 조항은 생략)고 규정하면서, 제2호에서 제26조의 규정에 의하여 신고하여야 할 과세표준금액에 미달하게 신고한 경우에는 그 미달하는 금액에 해당하는 산출세액의 100분의 10에 상당하는 금액. 다만, 미달하는 금액중 대통령령이 정하는 금액에 대하여는 100분의 20에 상당하는 금액으로 한다고 규정하고 있었으나, 개정된 법인세법 제41조 제1항 제2호 는 제26조의 규정에 의하여 신고하여야 할 과세표준금액에 미달하게 신고한 경우에는 그 미달하는 금액에 해당하는 산출세액(제22조의 2의 규정에 의한 적정유보초과소득에 대한 법인세를 제외한다)의 100분의 10에 상당하는 금액으로 개정함으로써 종전에 단서에 규정하였던 중과소신고가산세에 관한 규정을 삭제하였다.
(2) 같은법시행령 제113조의 2는 법 제41조 제1항 제2호의 적용에 있어서 신고한 과세표준금액에 과세표준이 되지 아니하는 금액이 포함되어 있는 경우에는 이를 공제한 금액을 신고한 과세표준금액으로 한다고 규정하고 있다.
(1) 청구법인은 1992사업연도부터 1996사업연도까지 5개사업연도에 걸쳐 법인세 신고시 건설자금이자 27,819,615,620원을 과세표준에 포함하여 신고하였고, 처분청은 위 건설자금이자 중 ○○○지방국세청장의 법인세 경정시 업무무관 가지급금 인정이자 계산으로 인한 이자율 및 이자율 적용 순위의 차이로 과대신고된 1,582,121,828원을 제외한 쟁점금액(26,237,493,292원)을 신고한 과세표준에서 제외하여 과소신고소득금액을 산출하여 과소신고가산세를 적용한 것 등 사실관계에 대하여는 청구법인과 처분청간에 다툼이 없다.
(2) 청구법인은 건설자금이자를 착오로 과다하게 계산하여 신고하였을 뿐 고의로 신고소득에서 공제하지 아니하였거나 가공수익으로 계상한 것도 아니고, 과소신고가산세는 그 신고에 있어서 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 부과할 수 없는 것이므로 처분청의 이 건 과세처분은 취소되어야 한다고 주장하고 있는 반면에 처분청은 손금추인된 건설자금이자는 법인세법시행령 제113조 의 2의 규정에 의하여 신고한 과세표준에 포함되지 아니하는 것이므로 과소신고소득에 산입하여야 한다는 것이다.
(3) 전시 처분청등의 자료에 의해 과세처분 경위를 살펴본다. (가) ○○○지방국세청장은 청구법인에 대한 법인세 조사시 업무무관 가지급금등의 인정이자를 계산하여 이를 익금에 산입하는 등으로 총 79,535,568,946원(1992사업연도 11,829,090,896원, 1993사업연도 10,506,213,056원, 1994사업연도 20,546,259,273원, 1995사업연도 27,383,474,613원, 1996사업연도 9,270,531,108원)을 익금에 가산하여 과세표준을 경정하고, 과소신고소득금액 계 20,253,760,352원(1992사업연도 4,027,784,733원, 1993사업연도 5,485,760,218원, 1995사업연도 6,273,197,653원, 1996사업연도 4,467,017,748원)에 대한 과소신고가산세 계 698,473,324원(1992사업연도 199,985,774원, 1993사업연도 186,092,992원, 1995사업연도 187,653,512원, 1996사업연도 124,741,046원)을 가산하여 해당 각 사업연도의 법인세(1992사업연도 △3,059,973,418원, 1993사업연도 3,429,332,418원, 1994사업연도 △1,311,270,651원, 1995사업연도 2,194,931,289원, 1996사업연도 1,501,279,508원)를 경정고지하였다. 동 과세처분시 ○○○지방국세청장은 청구법인이 과세표준금액 신고시 과다하게 계상한 건설자금이자 27,819,615,620원(1992사업연도 7,801,306,163원, 1993사업연도 5,020,452,838원, 1994사업연도 7,664,392,699원, 1995사업연도 2,529,950,560원, 1996사업연도 4,803,513,360원)을 손금으로 추인하면서, 1992사업연도 및 1994사업연도의 경우에는 경정결정 과세표준금액이 신고과세표준금액보다 감소하여 "신고하여야 할 과세표준에 미달하는 금액"이 없다는 이유로, 1993사업연도와 1995사업연도 및 1996사업연도의 경우에는 경정결정한 과세표준금액이 신고된 과세표준금액보다 크지만 당해 손금추인분에 법인세 조사시 적출된 업무무관가지급금 인정이자 등의 계산으로 인한 적용이자율 차이로 발생된 과다신고분 1,051,713,450원이 포함되어 있고, 과다신고사유가 법인세신고시 세무조정을 착오한 것으로 비록 익금에 산입되지 아니하여야 할 건설자금이자를 과세표준에 포함하여 신고하였다 하더라도 그 금액이 포함된 과세표준에 대하여 정상적으로 세금납부를 이행하였기에 청구법인이 고의적으로 과소신고가산세를 줄이고자 하는 의도가 있었다고 볼 수 없으며, 청구법인이 건설자금이자를 과다하게 계상하여 신고한 것이 이월결손금 공제기간의 조정이나 조세감면의 조정등 세부담 경감을 위한 소득조절에 해당하지 아니한다는 이유로 과소신고가산세를 적용하지 아니하여야 한다는 주장이다. (나) 이에 대하여 국세청장은 손금으로 추인된 건설자금이자는 법인세법시행령 제113조 의 2의 규정에 의하여 신고한 과세표준에서 제외하여 과소신고가산세를 부과하여야 한다고 하면서, ○○○지방국세청장의 법인세 경정시 업무무관 가지급금 인정이자 계산으로 인한 이자율 및 이자율 적용 순위의 차이로 과다신고한 것이 확인된 1,582,121,828원을 제외한 쟁점금액 26,237,493,292원을 청구법인이 신고한 과세표준에서 제외하여 과소신고가산세를 적용토록 하였음을 알 수 있다.
(4) 법인세법은 과세표준의 정확한 신고를 담보하기 위하여 법인이 과세표준을 신고하여야 할 과세표준금액에 미달하게 신고한 경우에는 그 미달하는 금액에 해당하는 산출세액의 일정율에 상당하는 금액을 과소신고가산세로 부과하도록 하고, 동 법령에서는 신고한 과세표준금액에 과세표준이 되지 아니하는 금액이 포함되어 있는 경우에는 이를 공제한 금액을 신고한 과세표준으로 하여 과소신고소득금액을 계산하도록 하고 있다.
(5) 살피건대 법인세법시행령 제113조 의 2가 과소신고가산세를 부과함에 있어서 "신고한 과세표준"을 법인이 신고한 금액 그 자체로 하지 아니하고 신고금액에서 "과세표준이 되지 아니하는 금액(과세표준 계산시 당연히 공제하여야 할 이월결손금 등)"을 제외하고 있는 이유는 법인이 과세표준 신고시 이들 "과세표준이 되지 아니하는 금액"을 포함하여 법인세 소득금액을 과대계상하면 추후 법인세 경정시에는 법인이 신고한 과대계상된 소득금액을 경정받을 수 있어 법인으로서는 실제적인 법인세부담에 별다른 영향이 없으면서도 불성실한 법인세 신고에 따라 발생할 수도 있는 과소신고가산세를 감소시킬 수 있기 때문에 과세관청으로서는 이러한 법인의 조세회피행위를 방지하고 법인의 성실한 과세표준신고를 유도하고자 함에 그 입법취지가 있다고 할 것이다. 따라서 법인이 신고한 과세표준에 의하여 세액을 실제보다 과다하게 납부하였다는 사실만으로 법인의 신고당시 고의성이 없음이 유추된다고 보아 이를 근거로 "과세표준이 되지 아니하는 금액"을 과소신고가산세 대상에서 제외할 수는 없는 것으로 판단된다.
(6) 이 건에 있어서는 건설자금이자로 익금에 가산하여 신고한 금액이 처분청의 법인세경정조사시 손금으로 추인되어 결과적으로 과세표준을 구성하지 아니하게된 경우에 청구법인의 주장과 같이 단순한 세무조정상의 착오에 의한 것이고 건설자금이자에 해당하는 세금까지 이미 납부하였으므로 고의가 없다고 보아 과소신고가산세를 면제할 수 있는지가 쟁점이 된다 하겠다.
(7) 법인세법상 가산세는 과세의 적정을 기하기 위하여 납세의무자에게 성실한 과세표준의 신고의무를 지우고 이를 확보하기 위하여 그 의무이행을 해태하였을 때 가해지는 제재로, 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 데에 정당한 사유가 있었다거나 그 의무의 이행을 기대할 수 없는 사정이 있었을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었을 경우에는 청구법인의 주장과 같이 이를 과할 수 없다할 것이다(국심 94서 4635, 1995.8.5도 같은 뜻임). 그러나 여기서 정당한 사유라 함은 적어도 납세자에게 그 책임을 물을 수 없는 불가피한 사유를 의미하고 그에 대한 입증책임은 납세자에게 있다고 할 것인 바, 청구법인은 세무조정시 단순한 착오 때문이라고만 할 뿐 어떤 불가피한 사유로 건설자금이자를 과다계상하여 과세표준을 신고하게 되었는지에 대해 소명하지 못하고 있고, 청구법인은 또한 과다하게 계상된 건설자금이자에 해당하는 세금까지도 납부하였으므로 고의가 없다고 주장하나, 과소신고가산세는 과세표준신고 자체의 정확성을 담보하기 위한 것으로 세액의 납부와는 직접적인 관계가 없다고 보아야 할 것이다. 따라서 이 건 쟁점이 되고 있는 건설자금이자는 신고과세표준에 포함되어서는 아니되는 것이 명백하고, 청구법인이 건설자금이자를 과다계상하게된 불가피한 사유가 있는 것으로 인정되지 아니하는 바, 처분청이 전시 법인세법시행령 제113조 의 2에 따라 쟁점금액을 과소신고소득금액 계산시 신고한 과세표준금액에서 제외하여 과소신고가산세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.