수입금액 누락분이 사외유출된 귀속자에게 소득처분한 것은 정당하며 발행 주식 총액의 51%이상 지분을 소유하더라도 실질적 권리를 행사하지 못하였다면 제2차납세의무 지정은 부당함
수입금액 누락분이 사외유출된 귀속자에게 소득처분한 것은 정당하며 발행 주식 총액의 51%이상 지분을 소유하더라도 실질적 권리를 행사하지 못하였다면 제2차납세의무 지정은 부당함
1. ○○○세무서장이 주식회사 ○○○종합건축사사무소의 1994년도 귀속 갑종근로소득세 및 동 가산금 378,205,850원의 체납액에 대하여 1997.11.29 청구인들을 제2차 납세의무자로 지정하고 납부통지한 처분은 청구인들중 ○○○, ○○○에 대한 제2차 납세의무자 지정 및 납부통지한 처분은 이를 취소한다.
2. 체납법인의 94년도 수입금액누락으로서 각 귀속자별 근로소득으로 본 826,883,075원을 체납법인의 손금으로 산입하여야 한다는 심판청구는 이를 각하한다.
3. 나머지 청구는 이를 기각한다.
청구인들은 경기도 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○에 소재하는 청구외 주식회사 ○○○종합건축사사무소(이하 "체납법인"이라 한다)의 주주로서, 청구인들중 ○○○는 청구외 ○○○, ○○○, ○○○ 등과 함께 체납법인을 공동으로 운영하였다. 처분청은 체납법인에 대한 94, 95사업년도분 법인세 조사결과 적출된 매출누락금액 등을 익금산입하여 법인세를 경정하는 한편, 수입금액누락분 94년도 826,883,075원, 95년도분 804,282,703원이 아래와 같이 체납법인의 대표이사 ○○○ 및 청구외 ○○○, ○○○에게 귀속된 것으로 보아, 94년도 수입금액누락분에 대하여는 소득세법에 의하여 97.7.11 원천징수의무자인 체납법인에게 94년도 귀속 갑종근로소득세 348,255,850원을 결정고지하였으며, 95년도 수입금액누락분에 대하여는 법인세법에 의하여 소득처분하고 97.4.9 체납법인에게 소득금액변동통지를 하였으나 이를 원천징수하여 자진납부하지 아니하자 위 같은 날(97.7.11) 체납법인에게 95년도 귀속 갑종근로소득세 및 동 가산세 398,860,780원을 결정고지하였다. [ 사외유출 소득금액의 귀속현황 ] (원) 94년 95년 <소득귀속자>
• ○○○ 99,302,340 31,421,960
• ○○○ 36,695,403 275,000
• ○○○ 609,885,332 772,585,743 계 826,883,075 804,282,703 <과세내역>
• 본 세 348,255,850 347,977390
• 가산세
• 50,883,390 계 348,255,850 398,860,780 처분청은 체납법인이 위 갑종근로소득세를 체납하자 94년도 귀속 갑종근로소득세 및 동 가산금 378,205,850원에 대하여 97.11.29 체납법인의 과점주주인 청구인들(대표이사 ○○○, 처 ○○○, 자 ○○○)을 체납법인에 대한 제2차 납세의무자로 지정하고 납부통지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 98.1.17 심사청구를 거쳐 98.5.8 이 건 심판청구를 제기하였다.
(1) 처분청에서 체납법인의 법인세 조사시 사외유출되어 각 소득자별로 귀속된 94년 수입금액누락분이 구 소득세법에 의한 근로소득이라면 체납법인의 인건비로 필요경비에 산입하여야 할 것이고, 또한 소득금액이 일반적인 근로의 대가로 보기가 어려울 정도의 고액인 경우에는 근로소득이 될 수 없음에도 근로소득으로 보아 과세하고 청구인들을 제2차 납세의무자로 지정통지함은 부당하다.
(2) 94, 95사업년도에 대하여 법인 소득금액을 동시에 결정하고 동시에 소득금액 변경통지를 하였으므로 제2차 납세의무자 해당여부는 양년도 모두 체납국세성립일인 소득금액변경통지서 수령일(97.4.9)이 되어야 함에도 95년도분은 제외하고 위헌결정적용 사업년도인 94년도분만 제2차 납세의무를 지정통지한 처분은 위헌결정이 오히려 청구인들에게 불이익을 초래하는 결과가 되어 부당하며, 또한 납세의무성립일 현재 과점주주가 아닌 청구인들을 제2차 납세의무자로 지정함도 부당하다.
(1) 처분청에서는 94사업년도의 소득에 대하여는 체납법인이 각 소득의 귀속자에게 소득세법에 의하여 근로소득을 지급한 것으로 보아 과세처분하였는 바, 이는 법인세법시행령 제94조 의 2에 근거하여 소득금액을 지급하는 것으로 의제하는 소득처분과는 별도로 과세관청에서 소득의 현실적 귀속 및 소득의 종류를 주장·입증하여 소득세법에 따라 그 법인으로부터 원천징수한 것으로서, 체납법인이 매출누락한 금액의 귀속자인 청구인들중 ○○○, 청구외 건축사 ○○○, ○○○로부터 소득세를 원천징수하여 납부하지 아니하였으므로 처분청이 갑종근로소득세를 과세한 처분은 정당하며, 구 소득세법 제150조 제1항 과 제2항에 의하면 94사업년도분에 대한 갑종근로소득의 지급시기는 94.12.31 또는 95.1.31이라 할 것이고, 이 시기에 체납법인의 출자자중 특수관계에 있는 청구인들이 출자총액의 60%를 소유하고 있어, 처분청에서 체납법인이 납부하지 아니한 94사업년도분 갑종근로소득세를 징수하기 위하여 청구인들을 제2차 납세의무자로 지정하고 납부통지한 처분은 정당한 것이다.
(2) 또한, 95사업년도분은 헌법재판소에서 위헌으로 판결한 구 법인세법 제32조 제5항 을 94.12.22 개정하여 95.1.1부터는 법인의 익금에 산입한 금액을 그 귀속자에 따라 법인세법시행령 제94조 의 2에 의하여 소득처분을 할 수 있는 것이므로, 처분청이 체납법인의 95사업년도분 법인세를 경정결정하고, 상여처분된 금액에 대하여 소득금액변동통지서를 97.4.9 체납법인의 대표이사인 ○○○에게 교부 송달한 후 체납법인이 기한내에 갑종근로소득세를 원천징수하여 자진납부하지 아니하였으므로 갑종근로소득세를 결정고지한 처분은 적법한 것이고, 소득금액변동통지서를 받은 날에 체납법인의 출자자중 과점주주에 해당하는 자가 없어 처분청이 출자자의 제2차 납세의무를 지정하지 아니한 것은 당연한 것이다.
(1) 구 소득세법 제21조 제1항 에서 「근로소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다
(가) 근로의 제공으로 인하여 받는 봉급·급료·보수·세비·임금·상여·수당과 이와 유사한 성질의 급여 (나) 법인의 주주총회·사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 의하여 상여로 받는 소득 (다) 법인세법에 의하여 상여로 처분된 금액 (라) 퇴직으로 인하여 지급받는 소득으로서 퇴직소득에 속하지 아니하는 소득」이라고 규정하고, 제5항에서 근로소득의 범위에 관하여 필요한 사항을 대통령령으로 정한다고 규정하고, 같은법 시행령 제43조에서 이를 받아 「법 제21조 제5항에 규정하는 근로소득의 범위에는 다음 각 호의 금액을 포함한다.
1. 기밀비, 교제비, 직무별 기타 이와 유사한 명목으로 지급한 것으로서 사업을 위하여 사용된 것이 분명하지 아니한 급여
2. 종업원에게 지급하는 공로금·위로금·개업축하금·출납수당·직무수당·기타 이와 유사한 성질의 급여 3.∼14.(생략)」를 규정하고 있다. 같은법 제150조 제1항에서 근로소득을 지급하여야 할 원천징수의무자가 1월부터 11월까지의 급여액을 당해 연도의 12월 31일까지 지급하지 아니한 때에는 그 급여액을 12월 31일에 지급한 것으로 본다고 규정하고, 제2항에서는 원천징수의무자가 12월분의 급여액을 다음 연도 1월 31일까지 지급하지 아니한 때에는 그 급여액은 1월 31일에 지급한 것으로 본다.고 규정하고 있다. (2) 국세기본법 제39조 제1항 에서 「법인(주식을 한국증권거래소에 상장한 법인을 제외한다)의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무의 성립일 현재 다음 각 호의 1에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다.
2. 과점주주중 다음 각목의 1에 해당하는 자
1. 6촌 이내의 부계혈족과 4촌 이내의 부계혈족의 처 2.∼8. (생략)
9. 사용인 기타 고용관계에 있는 자 10.(생략)」이고 규정하고 있다.
(1) 이 건 사실관계를 본다 (가) 처분청이 체납법인에 대한 94, 95사업년도분 법인세 조사결과 적출된 수입금액누락분 94년도 826,883,075원, 95년도분 804,282,703원이 체납법인의 대표이사 ○○○ 및 체납법인을 공동운영했던 청구외 ○○○, ○○○, ○○○에게 귀속된 사실에 대하여는 다툼이 없다. (나) 처분청은 94년도 수입금액누락분에 대하여는 소득세법에 의하여 원천징수의무자인 체납법인에게 94년도 귀속 갑종근로소득세 결정고지하였으며, 95년도 수입금액누락분에 대하여는 법인세법에 의하여 소득처분하고 체납법인에게 소득금액변동통지를 하였으나 이를 원천징수하여 자진납부하지 아니하자 체납법인에게 95년도 귀속 갑종근로소득세 및 동 가산세를 결정고지하였으며, 처분청은 체납법인이 위 갑종근로소득세를 체납하자 94년도 귀속 갑종근로소득세 및 동 가산금에 대하여 체납법인의 과점주주인 청구인들을 체납법인에 대한 제2차 납세의무자로 지정하고 납부통지하였으며, 95년도 귀속 갑종근로소득세에 대하여는 소득금액변동통지를 받은 날(97.4.9)에 과점주주에 해당하는 자가 없다 하여 제2차 납세의무자를 지정·통지하지 아니하였음이 원천세 결정결의서, 소득금액변동통지서 등 과세자료에 의하여 확인된다. (다) 청구인들(체납법인의 대표이사 ○○○, 처 ○○○, 자 ○○○)은 국세기본법 시행령 제20조 에 의한 특수관계자에 해당하며, 체납법인의 주식이동명세서(94.1∼95.12)에 의하면 청구인들은 94∼95사업년도중 체납법인의 주식 60%(○○○ 40%, ○○○ 10%, ○○○10%)를 소유한 과점주주였음이 확인된다.
(2) 청구주장의 당부에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들은 체납법인의 법인세조사시 사외유출되어 각 소득자별로 귀속된 94년 귀속분 소득금액이 일반적인 근로의 대가로 보기가 어려울 정도의 고액인 경우에는 근로소득이 될 수 없음에도 근로소득으로 보아 과세하고 청구인들을 제2차 납세의무자로 지정통지함은 부당하다는 주장이나, 법인의 수익이 사외로 유출되어 각인의 소득으로 귀속된 경우 그 소득이 소득세법상 어떠한 종류의 소득에 해당되는가의 문제는 원칙적으로 지급자 및 귀속자의 의사, 귀속자와 법인 사이의 기본적 법률관계, 소득금액, 소득의 귀속경위 등을 종합하여 판단될 문제로서 간접사실에 의한 추인의 여지를 배제하는 것이 아니라 할 것(대법원 97누4456, 97.12.26 같은 뜻)이므로, 법인의 수익이 사외유출되어 개인에게 귀속되었다면 특별한 사정이 없는 한 이러한 소득은 구 소득세법 제21조 제1항 제1호 가목 및 같은법 시행령 제43조 제1호에서 규정한 근로소득에 해당하는 것으로 추인할 수 있다고 할 것인 바(국심 97서2641, 98.7.28외 다수 같은 뜻), 이 건의경우에 체납법인의 수입금액누락분이 사외로 유출되어 체납법인의 대표이사 ○○○ 및 공동운영자 청구외 ○○○, ○○○에게 귀속된 사실에 대하여는 다툼이 없으므로 사외유출금액은 그 다과에 불구하고 근로소득으로 볼 수 있다 할 것이므로 처분청에서 근로소득으로 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단되고, (나) 청구인은 처분청이 체납법인의 94년도 수입금액누락분으로 소득세법에 의하여 근로소득으로 본 826,883,075원은 체납법인의 인건비로 손금산입하여야 한다는 주장이나, 법인세 과세표준의 산정과 소득세 과세처분은 별개의 행정처분임으로 이 건 청구에서는 다툴 수가 없는 사항이라 하겠다. (다) 청구인들은 제2차 납세의무자 해당여부는 94, 95 양년도 모두 체납국세 납세의무성립일인 소득금액변경통지서 수령일(97.4.9)이 되어야 함에도 95년도분은 제외하고 위헌결정 적용사업년도인 94년도분만 제2차 납세의무자를 지정한 것은 위헌결정이 오히려 청구인들에게 불이익을 초래하는 결과가 되고, 납세의무 성립일 현재 과점주주가 아닌 청구인들을 제2차 납세의무자로 지정·통지한 처분은 부당하다는 주장이나, 처분청의 체납법인에 대한 94년 귀속분 근로소득세는 소득세법에 의하여 원천징수 의무자인 체납법인에게 근로소득세를 결정고지한 것으로서 법인세법에 의한 소득처분으로 소득금액변경통지에 의해 청구법인에게 근로소득세의 원천징수의무가 발생하게 된 95년도분의 고지처분과는 과세처분의 근거가 다른 것이므로, 94, 95 양년도 모두 체납국세 납세의무성립일이 소득금액변동통지서 수령일이 되어야 한다는 청구주장은 처분근거법규를 오해한 잘못이 있는 것으로 판단되고, 소득세법에 의하면 94년도 귀속분 갑종근로소득의 지급시기는 94.12.31 또는 95.1.31이라 할 것이고, 이 시기에 체납법인의 출자자중 특수관계에 있는 청구인들이 출자총액의 50%이상을 소유하고 있는 과점주주에 해당하며, 95년도분은 헌법재판소의 위헌 판결후 94.12.22 개정된 구 법인세법 제32조 제5항 에 의하여 95.1.1부터는 법인의 익금에 산입한 금액을 그 귀속자에 따라 법인세법 시행령 제94조 의 2에 의하여 소득처분을 할 수 있는 것이므로, 처분청이 체납법인의 95사업년도분 법인세를 경정결정하고, 상여처분된 금액에 대하여 소득금액변동통지서를 97.4.9 체납법인의 대표이사에게 송달한 후 체납법인이 기한내에 갑종근로소득세를 원천징수하여 자진납부하지 아니하였으므로 체납법인에게 갑종근로소득세를 결정고지한 처분은 적법한 것이고, 소득금액변동통지서를 받은 날에 체납법인의 출자자중 과점주주에 해당하는 자가 없어, 처분청이 출자자의 제2차 납세의무를 지정하지 아니한 것은 잘못이 없다고 판단된다.
(3) 다음으로, 처분청에서 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정한 청구인들 모두를 출자자의 제2차 납세의무자로 볼 수 있는지에 대하여 본다. (가) 처분청이 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정한 청구인들 3인(○○○, ○○○, ○○○)중 ○○○는 체납법인의 대표이사이며, 대표이사의 자 ○○○, 처 ○○○은 대표이사와 생계를 같이하는 가족으로서 체납법인의 주식을 각 10%씩 소유하고 있으므로 과점주주에 해당됨은 다툼이 없다. (나) 국세기본법 제39조 제1항 에 대하여 헌법재판소가 국세기본법 제39조 제1항 제2호 '가목'중 주주에 관한 부분은 "당해 법인의 발행주식총액의 100분의51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자"이외의 과점주주에 대하여 제2차 납세의무를 부담하게 하는 범위 내에서 헌법에 위반되며, 국세기본법 제39조 제1항 제2호 '다목'과 '라목'중 주주에 관한 부분은 모두 헌법에 위반된다고 한정위헌결정(97헌가13, 1998.5.28)을 하였는 바, 헌법재판소에서는 그 이유에서 "다목"(과점주주중 가목 및 나목에 규정하는 자와 생계를 함께하는 자)은 과점주주 자신이 법인의 경영을 사실상 지배하거나 당해 법인의 발행 주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자에 해당하는지 여부에 관계없이 과점주주중 주식을 가장 많이 소유한 자와 서로 도와서 일상 생활비를 공통적으로 부담한다는 이유만으로 책임의 범위와 한도조차 뚜렷하게 설정하지 아니한 채 법인의 체납세액 전부에 대하여 일률적으로 제2차 납세의무를 지우는 것은 과점주주들간에 불합리한 차별을 하여 조세평등주의와 실질적 조세법률주의(헌법 제11조 제1항, 제38조, 제59조)에 위반되고 과점주주의 재산권(헌법 제23조 제1항)을 침해하게 되고, "라목"(과점주주중 대통령령이 정하는 임원)은 제2차 납세의무를 지게 되는 임원의 범위가 너무 광범위하고, 실질적으로 법인의 경영에 참여하는 지위에 있기만 하면 법인의 경영을 사실상 지배하는 지에 상관없이 법인의 체납세액 전부에 대하여 제2차 납세의무를 지므로 실질적 조세법률주의(헌법 제38조, 제59조)와 포괄위임 금지의 원칙(헌법 제75조)에 위반된다고 판시하였는 바, 청구인들이 체납법인의 발행주식총액의 51/100 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자에 해당하는지 또는 체납법인의 경영을 사실상 지배하는 자에 해당하는지의 여부에 대하여 보면 청구인들중 ○○○는 체납법인의 대표이사이며 주식을 가장 많이 소유(40%)한 자로서 법인의 경영을 사실상 지배한 자에 해당된다 할 것이나, ○○○ 및 ○○○은 대표이사 ○○○와 생계를 같이하는 가족으로서, 당심에서 처분청에 실질적 경영참여의 사실관계를 확인한 회신문(법인46220-2109, 98.12.22)에 의하면 등기부등본상 ○○○은 감사로, ○○○은 이사로 등재된 사실이 확인되나, 근로소득이나 배당소득을 지급받은 사실이 없는 것으로 확인되고 그 이외에 실질적 경영사실을 입증할만한 자료가 없다고 회신하고 있는 것으로 보아, 처분청이 ○○○, ○○○을 대표이사와 생계를 같이하는 자들로, 각자 체납법인의 주식을 10%씩 소유하고 있었고, 체납법인의 임원으로 되어있다는 객관적 사실만을 이유로 실질적 경영을 지배한 과점주주에 해당된다 하여 제2차 납세의무자로 지정한 처분은 잘못이 있다고 판단된다. 따라서, 처분청에서 체납법인의 94년도 귀속 갑종근로소득세의 체납에 대하여 청구인들을 제2차 납세의무자로 지정하고 납부통지한 처분은 ○○○, ○○○을 체납법인의 제2차 납세의무자의 지정에서 제외하고 체납법인의 대표이사 ○○○만을 제2차 납세의무자로 지정하고 납부통지하는 것이 타당하다 하겠다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.