[요지] 처분청이 거래방법이 다른 ○○공장의 외상매출금 회수기일까지 포함하여 전체 거래처의 회수기일을 산정하고 이를 초과하는 기간에 대하여 인정이자를 계산하고 이를 익금에 산입하여 과세한 처분이 부당하다는 청구주장은 이유있다고 판단됨
[요지] 처분청이 거래방법이 다른 ○○공장의 외상매출금 회수기일까지 포함하여 전체 거래처의 회수기일을 산정하고 이를 초과하는 기간에 대하여 인정이자를 계산하고 이를 익금에 산입하여 과세한 처분이 부당하다는 청구주장은 이유있다고 판단됨
[참조결정] 국심1991전0206
[주 문] OO세무서장이 97.9.9 청구법인에게 경정고지한 92사업년도 의 부과처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 원처분의 개요 청구법인의 식품제조·판매업과 카바이트생산·판매업등을 사업목적으로 하여 82.2.15 설립된 법인으로 청구법인의 OO공장(소재시: OO시 팔달구 O동 OOOOO)은 만두와 빙과류등 식품을 청구외 OO제과(주)와 OO냉동식품(주)등 2개 거래처의 주문생산에 의하여 제조·판매하고, 청구법인의 OO공장(소재지: 강원도 정선군 O동읍 OO리 OOO)은 카바이트등을 제조·생산하여 청구외 OOOO화학(주)등 약 20여개 업체에 일반판매하고 있다. 처분청은 경인지방국세청의 과세자료 통보에 의거 청구법인과 OOOO화학(주)는 특수관계에 있고 청구법인의 92, 93사업년도의 경우 외상매출금액의 48%와 52.6%가 위 OOOO화학(주)임을 확인하고, 위 OOOO화학(주)를 제외한 청구법인의 전거래처의 외상매출금 회수기일과 위 OOOO화학(주)에 대한 외상매출금 회수기일을 다음과 같이 조사하여 그 회수기일 차이만큼의 기간을 OOOO화학(주)에 이익을 분여한 것으로 보아 그 인정이자를 계산한 후 이를 익금산입(92사업년도: 125,488,319원, 93사업년도: 71,821,080원)하고 97.9.9 청구법인에게 92사업년도분 법인세 69,387,530원과 93사업년도분 법인세 25,450,640원을 각각 결정고지하였다. 〈 외상매출금 회수기일 〉 (단위: 일) OOOO화학(A) 여타의 모든 거래처 (B) (A-B) 인정이자 대상적수 (원) 익금산입액(원) 92사업년도 150 95 55 310,562,499,215 125,488,319 93사업년도 132 102 30 177,538,336,130 71,821,080 청구법인은 이에 불복하여 97.11.6 심사청구를 거쳐 98.2.20 이건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
(1) 청구법인이 당해 거래품목과 OO한 거래조건에 있는 비특수관계자라고 주장하는 청구외 OO가스등 15개업체는 청구법인으로부터 소규모로 완제품을 매입하여 소매업을 영위하는 업체인 반면, 특수관계법인인 OOOO화학(주)는 청구법인으로부터 대규모로 중간제품을 매입하고 제조하여 전량 OO제철공업(주)에 납품하고 매달 15일 말일에 현금으로 결재받는 업체로 당해 거래품목과 OO한 거래조건에 있다고 볼 수 없다.
(2) 청구법인과 처분청 모두 청구외 OOOO화학(주)가 청구법인과 특수관계에 있음에는 다툼이 없는 이건의 경우, 청구법인이 청구외 OOOO화학(주)와 특수관계가 없다고 한다면 청구외 OOOO화학(주)가 제품전량을 청구외 OO제철공업(주)에 납품하고 매달 15일과 말일에 전액 현금으로 결재되는 것을 알고 있음에도 청구법인이 청구외 OOOO화학(주)로부터 대금결재를 순수 어음기일이 하도급거래 공정화에 관한 법률 제13조에서 규정한 60일이내의 상관행을 무시하고 150일, 132일후에 결재할 것이라고는 판단되지 않으므로 청구법인은 특수관계법인인 청구외 OOOO화학(주)에게 청구법인의 이익을 분여하였다고 인정된다.
(3) 위에서 살펴본 바와 같이 특수관계법인인 청구외 OOOO화학(주)에게 청구법인의 이익을 분여하였다고 인정되므로 부당행위계산 부인에 해당되는 것이고, 처분청은 청구법인의 매출채권 지연회수에 대한 인정이자의 계산을 함에 있어 청구법인이 제시할 수 있는 모든 자료를 참작하여 ① 특수관계법인인 청구외 OOOO화학(주)의 청구법인과 청구외 OO제철공업(주)간의 결재일 차이에 대하여 인정이자를 계산하는 방안(이 경우는 인정이자 계산일수가 평균 130일 이상으로 가장 많이 계산됨) ② 업태나 거래규모가 유사한 식품제조업체와 비교하는 방안(이 경우는 인정이자 계산일수가 ’92년 84일, ’93년 56일로 처분청의 계산일수 보다 약 30일이 많이 계산됨) ③ 가스소매업체를 포함한 청구법인의 전체 거래처의 평균회수 기일과 비교하는 방안중 청구법인에게 가장 유리한 ③의 방법에 의하여 외상매출채권의 회수기일을 계산하였음을 알 수 있다. 상기와 같은 이유로 볼 때, 특수관계법인인 청구외 OOOO화학(주)에 대한 외상매출채권의 회수기일은 ’92년 150일, ’93년 132일인 반면 비특수관계법인의 평균 회수기일은 각각 95일과 102일로 특수관계법인인 청구외 OOOO화학(주)의 외상매출채권을 부당하게 지연회수함이 조세회피의도가 없어도 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 것이어서 조세법적인 측면에서 부당하게 청구법인의 이익을 분여한 것으로 인정되므로(같은법: 대법원 95누7260, 96.7.12) 부당행위계산 부인하여 가지급금 인정이자 계산한 당초처분은 달리 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인의 총매출액 현황을 보면, 92사업년도에는 약 122억원(OO공장: 78억원, OO공장: 44억원)이고 93사업년도는 약 123억원(OO공장: 77억원, OO공장: 46억원)인데 이중 외상매출금은 92사업년도에는 약 117억원, 93사업년도에는 약 112억원으로 청구법인의 각 사업년도별 총매출액과 외상매출금 현황은 다음과 같다. (가) 청구법인의 92, 93사업년도 총매출액 (단위: 원) 구 분 92 93 OO공장 카바이트 1호 〃 3호 생석회 等 4,952,283,360 2,594,649,540 218,667,200 5,237,433,600 2,242,769,800 소 계 7,765,600,110 7,677,803,160 OO공장 만두, 빙과류등 4,441,116,025 4,637,332,986 계 12,206,716,135 12,315,136,146 (나) 매출액중 외상매출금(공급대가)현황 (단위: 원) 구분 OO공장 OO공장 계 OOOO 화학(주) 기타업체 OO제과 (주) OO냉동 식품(주) 92 5,646,590,855 1,670,824,210 (15개업체) 2,888,590,825 (빙과류) 1,499,538,348 (만두) 11,705,544,238 (총 18개거래처) 93 5,917,944,528 1,208,909,020 (13개업체) 2,783,185,341 1,296,367,600 11,206,406,499 (총 16개거래처)
(2) 청구법인의 각 사업년도별 OO공장과 OO공장의 외상매출금 평균회수기일(OOOO화학 주식회사의 외상매출금 제외)은 다음과 같고 이에는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다. 〈 다 음 〉 (단위: 원) 사업 년도 OO공장 OO공장 OO공장과 OO공장 전체평균 OO 제과(주) OO냉동 식품(주) 평균 OOOO 화학 OOOO화학을 제외한 여타의 거래처 평균 92 64 71 67 150 171 155 95 93 61 108 76 132 191 142 102
(3) 위에서 보는 바와 같이 OO공장의 외상매출금 평균회수기일은 67일과 76일인 바, 이는 OO공장의 매출품목이 만두와 빙과류로 다음과 같이 2개 매출처인 OO냉동식품와 OO제과(주)의 주문생산에 의하여 OEM방식(자사브랜드를 넣지 않고 거래선의 브랜드를 부착한 부품이나 완제품을 공급하는 방식)으로 생산·판매되고 대금정산이 되고 있는 것으로 그 계약내용은 다음과 같다. 〈 다 음 〉 만 두 빙 과 류 계약일 91.10.1 89.3.1 계 약 당사자 OO냉동식품(주)→갑 청구법인 →을 “갑”은 만두제품의 판매를 하고 “을”은 제조협력업체로서 계약 OO제과(주) → 갑 청구법인 → 을
• 판매원 → 갑 제조원 → 을 제품사양 갑이 을에게 제조방법, 제품규격서, 작업지시서 등 제공하고 을은 그대로 수행(기술지도받음) 을은 갑이 위탁한 상품의 제조를 직접 제조 상표 갑은 을에게 제품에 사용할 상표와 디자인 제공하고 을은 그대로 제작 포장에 갑의 상표 사용 단가 OO만두 405g 30개입 675g 50개입 → 10,320원/BOX(600개입) ￦100 OOO × 42.80원/개 (BOX당 60개입)
• 1년간 단위로 재계약 가능 주문 1일 800 C/T기준 92.3월말까지 매입 (연장가능) 계약서에 의하되 매년 2월말까지 재계약 납품 갑의 제품기준에 합격한 제품을 OO공장 상차도 조건 을 공장의 상차도 조건 (냉동전문차량지원) 생산의 제한 등 을의 지정된 제조장에서 직접제조·생산(하도급, 외주는 안되고 기밀유지 해야함) 하도급, 외주 불가능하고 갑과 유사한 업체에는 납품불가능 원부자재 을의 책임하에 구매
• 계약기간 91.10.1～92.3.31 (연장가능) 87.3.1～92.2.28 (3년간) 대금정산 및 지불방법 을이 생산하고 수량을 검사 검수한 후 합격된 수량을 기초로 매월말일에 마감하여 익월 10일에 계약서상의 손해 및 배상의 금액을 가감하여 60일자 어음으로 지불 월 2회 15일 단위로 을이 납품한 수량을 기초로 손해 및 배상율등의 금액을 차감한 후 30일 어음으로 지불
(1) 이건 처분경위를 살펴보면, 처분청은 OOOO화학(주)를 제외한 청구법인 전거래처의 외상매출금 발생액에 따른 적수누계액을 산정하여 가중평균 회수기일을 산정한 후 이를 OOOO화학(주)의 외상매출금 가중평균회수기일과 비교하여 그 차이만큼의 기간을 이익분여한 것으로 보아 법인세법 제20조의 규정에 의하여 인정이자를 계산하고 이를 익금산입하여 이건 과세처분을 하였음이 확인된다.
(2) 이건 과세처분의 근거가 되는 법인세법 제20조 및 구 법인세법시행령(93.12.31 대통령령 제14080호로 개정되기 전의 것) 제46조 제2항의 규정에 의하면, 이건의 경우와 같이 특수관계에 있는 출자자 등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 것이 있을 때 등 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 정부는 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고 있는데, 위에서 말하는 “법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 당해법인이 행한 거래형태가 객관적으로 보아 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 것 이어서 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보여질 때에 과세권자의 입장에서 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세한다는 입법취지(대법원 95누7260, 96.7.12, 대법원 87누925, 88.2.9, 국심 91전206, 91.4.17외 다수 같은 뜻임)임을 알 수 있다.
(3) 이건 청구법인의 OOOO화학(주)에 대한 외상매출금 회수기일이 청구법인의 조세의 부담을 부당히 감소시킨 경우에 해당되는지의 여부를 판단하기 위하여 청구법인의 전거래처의 외상매출금 평균회수기일, 전식품거래처의 외상매출금 회수기일, 카바이트 전거래처의 외상매출금 회수기일, OOOO화학(주)를 제외한 여타 카바이트 거래처와 식품거래처의 외상매출금평균 회수기간등을 분석하면 다음과 같다. 〈 다 음 〉 (단위: 원) 92사업년도 93사업년도 전거래처의 평균회수기일 121 118 식품거래처의 평균회수기일 67 76 카바이트 전거래처의 평균회수기일 155 142 OOOO화학(주)를 제외한 여타 카바이트 거래처의 평균회수기일 171 191 OOOO화학(주)를 제외한 카바이트거래 처와 식품거래처의 평균회수기일 95 102 OOOO화학(주)의 평균회수기일 150 132
(4) 청구법인의 외상매출금 내용을 살펴보면, 청구법인의 OO공장은 카바이트를 생산하여 OOOO화학(주)등 20여개 거래처에 일반판매하고 수금은 관행에 따르고 있으나 청구법인의 OO공장은 청구외 OO제과(주)와 OO냉동식품(주)등 2개 거래처의 주문에 의거 식품류(만두와 빙과류)를 생산하여 OEM거래방식(자사브랜드를 넣지 않고 거래선의 브랜드를 부착한 부품이나 완제품의 공급을 말함)으로 판매함으로써 그 판매수량과 판매단가 및 대금지불방법등이 계약에 의하여 정하여지고 있어 대금회수가 비교적 안정되고 빠르다고 보아야 할 것이므로 생상판매형태 및 대금지불방법이 각각 다른 OO공장의 식품류 외상매출금 회수기일과 OO공장의 카바이트 외상매출 회수기일을 상호비교하는 것은 합리성이 없다고 인정된다.
(5) 그렇다면 OO공장에서 청구법인과 특수관계에 있는 청구외 OOOO화학(주)에 판매한 카바이트 외상매출금의 평균회수기일이 다른 거래처보다 장기간인지의 판단은 OO공장의 카바이트 거래처와 상호 비교하여야 할 것인바, 위에서 보는 바와 같이 OOOO화학(주)를 제외한 다른 거래처의 경우는 카바이트 완제품을 판매하고도 그 외상매출금이 회수기일이 92사업년도의 경우 130～205일(평균회수기일은 171일)이고 93사업년도의 경우는 112～348일(평균회수기일은 191일)에 이르고 있는 반면, OOOO화학(주)의 경우는 청구법인으로부터 카바이트를 원재료로 매입한 후 이를 제조하여 OO종합제철(주)에 납품하고 있음에도 그 평균회수기일이 150일(92사업년도), 132일(93년사업년도)에 불과하여 위 기일은 청구법인의 OOOO화학(주)를 포함한 카바이트 전체거래처의 외상매출금 회수기일 155일(92사업년도)과 142일(93년사업년도)보다도 적으므로 위 외상매출금 회수기일 150일과 132일이 경제적 합리성이나 사회통념을 무시하였다고 보기에는 어렵다고 할 것이다.
(6) 그러므로 처분청이 거래방법이 다른 OO공장의 외상매출금 회수기일까지 포함하여 전체 거래처의 회수기일을 산정하고 이를 초과하는 기간에 대하여 인정이자를 계산하고 이를 익금에 산입하여 과세한 처분이 부당하다는 청구주장은 이유있다고 판단된다.