분양면적비율로 공사원가를 계산한 처분의 당부

○○세무서장이 97.8.13 청구인에게 결정고지한 95년 귀속 종합소득세 105,453,700원의 부과처분은 총분양예정가액 5,793,201,700원에서 95년도에 분양된 건물의 분양수입금액 400,730,621원의 차지하는 비율을 총공사원가에 곱하여 산출한 금액을 95년도 매출액에 대한 대응원가로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

청구인은 인천광역시 ○○○동 ○○○에서 부동산 매매업을 영위하는 사업자로서 상가건물 5,442.58㎡ (6층 건물, 이하 "쟁점상가"라 한다)를 95.10 신축 완공하여 95년도에 그 중 222.95㎡(지하층 4개호, 1층 3개호, 3층 1개호)를 분양하고, 95년 귀속 분양수입금액 400,730,621원에 대하여 소득금액을 사업소득산출방식에 의하여 산출하면서 공사원가는 분양면적기준으로 안분계산하여 종합소득세를 신고하였다. 처분청은 청구인에 대하여 95년도분 종합소득세 실지조사를 실시하여, 95년도 분양수입금액에 대하여 구 소득세법 제82조 의 비교과세방식에 따라 소득금액이 더 큰 양도소득산출방식에 의하여 소득금액을 산출하되, 공사원가는 청구인이 신고한 대로 분양면적기준으로 안분계산하여 97.8.13 청구인에게 95년 귀속 종합소득세 105,453,700원(97.12.15 심사결정에 따라 87,297,450원으로 감액경정됨)을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 97.10.1 심사청구를 거쳐 98.1.17 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 쟁점상가의 95년 귀속 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 계산함에 있어서 각층별 분양가액에 차이가 크게 나므로 공사원가를 분양면적비율로 안분계산할 것이 아니라 총분양가액에서 분양수입금액이 차지하는 비율로 안분계산하여야 한다.
• 나. 국세청장 의견 청구인은 쟁점상가의 95년 귀속 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 계산함에 있어서 당초 공사원가를 분양면적비율로 안분계산한 금액으로 신고하였고, 처분청이 신고내용에 의하여 적법하게 결정하였으므로 청구인이 자진신고한 내용에 대하여 경정청구를 하는 것은 신의성실의 원칙 및 국세기본법 제20조 의 기업회계존중의 원칙에 위배된다.

• 가. 쟁 점 신축된 쟁점상가가 1개 과세연도에 모두 분양되지 아니하고 여러 과세연도에 걸쳐 분양된 경우, 95년도 분양수입금액에 대응되는 공사원가를 분양면적비율로 안분계산할 것인지 또는 분양수입금액비율로 안분계산할 것인지의 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련 법령 국세기본법 제55조 제1항 에서 『이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 이 장의 규정에 의한 심사청구를 하여 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 청구할 수 있다』고 규정하고 있고, 같은 법 제45조의 2 제1항 제1호에는 『과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자는 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하는 때에는 법정신고기한 경과 후 1년 이내에 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)의 결정 또는 경정을 관할세무서장에게 청구할 수 있다』고 규정하고 있다. 소득세법 제24조 제1항 에서는 『거주자의 각 소득에 대한 총수입금액의 계산은 당해 연도에 수입하였거나 수입할 금액의 합계액에 의한다』고 규정하고, 같은 법 제27조 제1항에서 『부동산소득금액·사업소득금액·기타소득금액·양도소득금액 또는 산림소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 당해 연도의 총수입금액에 대응하는 비용의 합계액으로 한다』고 규정하고 있으며, 구소득세법(1994.12.22 법률 제4803호로 전면 개정하기 전의 것) 제82조 제2항에서 「부동산매매업자로서 종합소득금액에 토지 등의 매매로 인하여 발생하는 사업소득 외의 종합소득이 있는 자에 대한 종합소득에 대한 세액의 계산에 있어서는 다음 각호의 세액중 많은 금액을 종합소득산출세액으로 한다.

1. 제70조의 규정에 의한 종합소득산출세액

2. 제92조 제2항의 규정에 의한 산출세액의 당해 연도분 합계액과 종합소제92조 제1항의 규정에 의한 토지 등 매매차익의 당해연도분 합계액을 공제한 금액을 과세표준으로 하고 이에 기본세율을 적용하여 산출한 세액의 합계액」으로 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 쟁점상가 5,442.58㎡(6층)를 95.10 신축 완공하여 95년도에 그 중 일부인 222.95㎡(지하층 4개호, 1층 3개호, 3층 1개호 계 8개호)를 최초분양하고, 95년 귀속 분양수입금액 400,730,621원에 대하여 구 소득세법 제82조 의 규정에 의한 비교과세방식을 고려하지 아니하고 단순히 사업소득 산출방식에 의해 소득금액을 산출하고, 쟁점상가의 분양수입에 대응하는 공사원가는 분양면적기준으로 안분계산하여 종합소득세를 신고하였으며, 처분청은 청구인에 대하여 95년도 종합소득세 실지조사를 실시하여, 청구인이 신고한 95년도 분양수입금액에 대하여 구 소득세법 제82조 의 비교과세방식에 의하여 소득금액을 산출하되, 공사원가는 청구인이 신고한 대로 분양면적기준으로 안분계산하여 이 건 과세를 하였음이 처분청의 조사서 및 결정결의서 등에 의하여 확인된다.

(2) 청구인은 처분청에서 소득금액을 양도소득 산출방식에 의하여 산출한 데 대해서는 다툼이 없고, 95년도 분양수입금액에 대응되는 공사원가를 배분함에 있어서는 분양수입금액비율에 의하여 안분계산하여야 한다는 주장이고, 처분청은 청구인이 당초 신고한 분양면적비율에 의하여 결정하였으므로 이에 대해서는 다툴 수 없다는 입장이다.

(3) 우선 청구인이 당초 95년도 종합소득세 신고시 공사원가를 분양면적 비율에 의하여 안분계산하였으므로 이에 대해서는 다툴 수 없는 것인지에 대하여 살펴보면, 처분청에서 청구인의 95년도 귀속 종합소득에 대하여 실지조사를 실시하여 97.8.13 경정처분을 하였는 바, 소득세와 같이 납세자의 신고에 의하여 과세표준과 세액이 확정되는 신고납세방식의 세목의 경우 납세자가 신고한 과세표준과 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 정당한 과세표준 및 세액을 초과하는 때에는 국세기본법 제45조 의 2 소정의 감액경정청구를 하여야 하고 납세자의 신고내용에 대하여 과세관청의 경정처분이 있기 전에는 불복청구를 제기할 수 없다 할 것이나, 과세관청이 그 신고내용에 오류 또는 탈루 등이 있다고 인정하여 과세표준과 세액을 증액하는 경정처분을 한 경우에는 위 신고확정된 과세표준과 세액을 다시 결정하는 것이므로 증액경정처분에 의하여 위 신고확정의 효력은 소멸되어 증액경정처분에 흡수된다 할 것이므로, 납세자는 경정으로 인하여 증액된 과세표준과 세액만이 아니고, 당초 신고에 의하여 확정되었던 과세표준과 세액에 대하여도 그 위법여부를 주장하여 심리를 받을 수 있다(국심 98부924, 99.3.3 같은 뜻) 할 것이다.

(4) 이 건 상가분양수입금액의 대응원가를 산정함에 있어 분양면적기준이 타당한지 아니면 분양수입기준이 타당한지를 살펴보면, 소득세법상 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 당해 연도의 총수입금액에 대응하는 비용의 합계액으로 한다고 규정하고 있을 뿐 그 비용의 배분기준에 대해서는 규정하고 있지 않은 바, 상가건물의 경우 일반적으로 층별로 이용가치의 차이가 크며 그 이용가치의 차이에 따라 각 층의 분양가액에 차이가 있고, 상가건물의 공사원가는 토지대금 및 공사비와 기타 설계비 등으로 구성되어 있는 점 등을 감안할 때 상가건물의 원가계산은 개별원가방식보다 종합원가계산방식에 의하는 것이 합리적이라 할 것이며, 또한 완성된 상가건물은 각 층별로 분리하여 각기 다른 가격으로 다수인을 상대로 분양하게 되므로 이들 각 층별 단위는 소위 연산품에 해당된다고 볼 수 있으며, 판매가격이 상이한 이러한 연산품에 대한 각층별 제품의 원가는 각층이 분리되기 직전까지 공동으로 발생한 총결합원가를 연산품의 판매가격에 따라 배분하여 산출하는 것이 기간손익계산이나 원가계산의 합목적성에 부합되며, 이 건 처분이 있은 후 청구인은 1995사업연도 및 후속사업연도 회계처리에 있어서 일관되게 분양수입기준으로 기장하고 소득세를 신고하였으므로 쟁점상가의 분양수입금액에 대응하는 공사원가는 분양가액을 기준으로 하여 안분계산하는 것이 타당하다고 판단된다(국심 97중 0249, 97.5.6외 다수 같은 뜻). 따라서 처분청에서 95년도 분양수입금액에 대응하는 공사원가를 분양면적기준으로 안분계산하여 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다 하겠다.

• 라. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.