주택개량재개발지구내의 소유주택을 1세대 1주택 비과세요건을 충족하지 않은 상태에서 철거하고 재개발조합에 부속토지를 제공하고 받은 아파트 분양권을 관리처분계획 이후에 양도한 경우, 96년 양도 당시 기준으로 1세대 1주택의 3년 보유요건을 충족하였을 경우 1세대 1주택으로서의 양도소득세 비과세를 적용할 수 있는지 여부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구인이 주택개발지구로 지정되어 있는 성북구 OO동 OOOOOOO 소재 대지 136㎡(이하 “쟁점토지”라 한다) 및 주택 44.23㎡의 1/2지분을 90.9.15 취득하여 보유하던 중 93.8.28 조합설립 및 사업시행이 인가되고, 94.7.30 건물이 철거 되었으며, 96.4.19 관리처분계획에 따라 아파트를 배정받은 상태에서 96.10.21 위 아파트 분양권을 양도한 사실에 대하여, 처분청은 쟁점토지의 양도로 보고 기준시가에 의거 양도차익을 계산하여 97.9.11 청구인에게 96년 귀속 양도소득세 10,830,690원을 결정 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1997.10.24 심사청구를 거쳐 98.1.7 이 건 심판청구를 제기하였다. 참고로, 국세청장은 이 건의 불복청구에 대한 심사청구에서 위 아파트 분양권의 양도를 “부동산을 취득할 수 있는 권리“의 양도로 보아 처분청으로 하여금 실지거래가액을 조사하여 과세표준 및 세액을 경정하라는 결정을 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 주택개량재개발지구내에서 재개발조합의 조합원(청구인)이 재개발조합에 주택 및 부속토지를 제공하고 받은 아파트 분양권은 종전주택 및 그 부수토지로 간주하여야 하므로 양도당시 1세대 1주택의 비과세 요건을 갖춘 이 건의 경우 비과세되어야 한다.
• 나. 국세청장 의견 도시재개발사업사업지구내 주택이 동 사업의 시행으로 철거된 경우(당해주택이 철거당시 1세대 1주택 비과세요건을 충족하는 경우에 한함)로써 철거후 잔존하는 토지를 도시재개발사업 관리처분계획 인가일 이전에 양도하는 경우에는 1세대 1주택에 부수되는 토지로 보아 비과세 되는 것(같은뜻, 재경원재산 46014-152. 96.3.29)이나, 이 건의 경우에는 주택 철거 당시 1세대 1주택 비과세 요건을 충족하지 못하였을 뿐아니라 관리처분계획 인가일 이후에 양도하였으므로 1세대 1주택 비과세 규정을 배제한 당초 처분은 달리 잘못이 없으며 도시재개발사업지구내의 토지 등의 소유자가 동 사업시행자로부터 받은 아파트입주권은 부동산을 취득할 수 있는 권리에 해당하므로 이를 기준으로 실지거래가액을 조사·확인한 가액으로 양도차익을 산정, 과세함이 타당하다고 하겠다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 이 건의 다툼은 주택개량재개발지구내의 소유주택을 1세대 1주택 비과세요건을 충족하지 않은 상태에서 철거하고 재개발조합에 부속토지를 제공하고 받은 아파트 분양권을 관리처분계획 이후에 양도한 경우, 96년 양도 당시 기준으로 1세대 1주택의 3년 보유요건을 충족하였을 경우 1세대 1주택으로서의 양도소득세 비과세를 적용할 수 있는지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법(94.12.22 개정된 것) 제94조에는 「양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. (생 략)

2. 대통령령이 정하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득」이라고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제157조 제3항에는 「법 제94조 제2호에서 “대통령령이 정하는 부동산에 관한 권리”라 함은 다음 각호의 것을 말한다.

1. 지상권·전세권과 등기된 부동산 임차권

2. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다)」고 규정하고 있다. 또한, 구 소득세법(94.12.22 개정되기 전의 것) 제5조【비과세소득】제6호 자목에는 대통령령이 정하는 1세대 1주택과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착한 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제15조 제1항에는 「법 제5조 제6호 (자)에서 “1세대 1주택”이라 함은 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 국내에 1개의 주택을 소유하고 3년이상 거주하는 것으로 한다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그 거주기간의 제한을 받지 아니한다.

1. (생 략) 2 당해주택의 보유기간이 5년 이상으로서 거주자가 재무부령이 정하는 바에 의하여 1세대 1주택임을 입증하는 경우」라고 규정하고 있고, 소득세법(94.12.22 개정된 것) 제89조【비과세소득】제3호에는 대통령령이 정하는 1세대 1주택과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착한 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제154조 제1항에는 법 제89조 제3호에서 “1세대 1주택”이라 함은 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 양도일 현재 국내에 1개의 주택을 보유하고 있는 경우로서 당해주택의 보유기간이 3년 이상인 것을 말한다. 다만, (이하 생략)라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청의 과세자료 및 국세청장의 심사청구 결정문에 의하면 청구인이 주택개발지구로 지정되어 있는 서울시 성북구 OO동 OOOOOOO 소재 대지 136㎡ 및 주택 44.23㎡의 1/2지분을 90.9.15 취득하여 보유하던 중 93.8.28 조합설립 및 사업시행 인가되고 94.7.30 건물이 철거 되었으며, 96.4.19 관리처분계획에 따라 아파트를 배정받은 상태에서 96.10.21 위 아파트 분양권을 양도한 사실에 대하여 국세청장은 위 아파트 분양권의 양도는 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 보고 처분청으로 하여금 이에 대하여 실거래가액에 의하여 양도차익을 계산하여 양도소득세를 과세토록 하였음을 알 수 있다.

(2) 청구인은 주택개량재개발지구내에서 재개발조합의 조합원(청구인)이 재개발조합에 주택 및 부속토지를 제공하고 받은 아파트 분양권은 종전주택 및 그 부수토지로 간주하여야 하므로 양도 당시 1세대 1주택의 비과세 요건을 갖춘 이 건의 경우 비과세되어야 한다고 주장하는 바, 이에 대하여 살펴보면, 종전의 주택이 주택개량재개발사업 등의 시행으로 인하여 철거됨에 따라 나대지로 남게된 그 부수토지를 양도하는 경우에 그 부수토지에 대하여 1세대 1주택 비과세규정을 적용하기 위해서는 적어도 종전의 주택이 철거될 당시 위 전시한 관련법령상 1세대 1주택으로서의 비과세 요건을 갖추고 있어야 할 것인 바(같은뜻 대법원92누1889, 92.5.12), 청구인의 주민등록 등에 의하면 쟁점토지상의 주택이 철거당시 청구인이 동 주택에 3년 이상 거주하거나 동 주택을 5년 이상 보유한 사실 등 소득세법 관련규정에서 정한 1세대 1주택으로서의 비과세 요건을 충족하지 못하고 있었음이 확인되므로 쟁점토지는 1세대 1주택의 부수토지로 보기 어렵고, 관리처분계획인가일 이후에 양도한 아파트 입주권을 부동산을 취득할 수 있는 권리로 보아 처분토록한 국세청장의 결정은 달리 잘못이 없다 하겠다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.