[요지] 취득한 후 1년 이내에 양도한 경우에 해당하지 아니하므로 처분청이 1년 이내의 단기거래로 보아 실지거래가액으로 그 양도차익을 결정한 처분은 부당함
[요지] 취득한 후 1년 이내에 양도한 경우에 해당하지 아니하므로 처분청이 1년 이내의 단기거래로 보아 실지거래가액으로 그 양도차익을 결정한 처분은 부당함
[참조결정] 국심1991중07O2
[주 문]
1. 의정부세무서장이 1997. 7. O 청구인에게 결정고지한 1993 년 귀속 양도소득세 86O,631,770원의 과세처분은 이 건 과세대상 부동산에 대한 양도차익을 계산함에 있어서 경기도 의정부시 OO동 OOOO 지번의 토지는 그 취득 면적을 3,669㎡로 하고, 같은동 OO 지번의 토지는 그 취득 면적을 1,2O1㎡로 하며, 경기도 의정부시 OO동 토지구획 정리 제3지구 OO블럭 OOO롯트 대지 1,O68.1㎡는 기준 시가에 의하여 그 양도차익을 계산하는 것으로 하여 과세표 준과 세액을 경정한다.
2. 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요 청구인은 경기도 의정부시 OO동 OOOO외 O필지 토지 6,991.8㎡ 건물 1,271.32㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 1993.11.11～199O. O.11 청구외 OO건설주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)에 소유권을 이전하고, 쟁점부동산중 경기도 의정부시 OO동 OOOO 전 3,669㎡와 주택 및 점포등 1,271.32㎡(이하 “쟁점부동산①”이라 한다)중 건물 OO8.1O㎡와 토지 1,39O.17㎡를 양도소득세가 비과세되는 1세대 1주택으로 신고하고 잔여 부동산은 기준시가에 의하여 그 양도차익을 계산하여 199O. O.31자로 1993년 귀속 양도소득세 398,983,019원을 신고납부하였다. 이에 대하여 처분청은 청구인이 신고한 1세대 1주택의 부수토지를 주택과 기타건물의 연면적비율로 안분계산하고, 쟁점부동산①과 쟁점부동산중 경기도 의정부시 OO동 OO 전 1,2O1㎡(이하 “쟁점부동산②”라 한다)는 그 취득면적을 환지예정면적으로 하며, 쟁점부동산중 경기도 의정부시 OO동 토지구획정리 제3지구 OO블럭 OOO롯트 대지 1,O68.1㎡(이하 “쟁점부동산③”이라 한다)는 1년 이내의 단기거래로 보아 실지거래가액으로 양도차익을 계산하는 등 1997. 7. O 청구인에게 1993년 귀속 양도소득세 86O,631,770원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1997. 8.30 심사청구를 거쳐 1997.12. O 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
3. 심리 및 판단
② 취득후 환지예정지로 공고된 경우 양도차익 산정방법의 타당성 여부
③ 취득후 1년 이내 양도한 자산으로 보아 실지거래가액으로 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
(1) 관계법령 소득세법(199O.12.22 개정이전) 제O조 제6호 및 같은법시행령 제1O조 제1항에는 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 국내에 1개의 주택을 소유하고 3년이상 거주한 경우에는 그 주택과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득은 양도소득세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있고, 같은법시행령 제1O조 제3항에는 『주택의 일부에 점포등 다른 목적의 건물이 설치되어 있거나 동일지번상에 주택과 다른 목적의 건물이 설치되어 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 면적이 주택이외의 면적보다 작거나 같은 때에는 주택부분 이외의 건물은 주택으로 보지 아니한다.』고 규정하고 있으며, 같은조 제O항에는 제3항 단서의 경우에 주택에 부수되는 토지는 전체 토지면적에 주택부분의 면적이 건물면적에서 차지하는 비율을 곱하여 계산한다고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 쟁점부동산중 주택부분이 1세대 1주택인 사실에 대하여는 다툼이 없고, 쟁점부동산중 주택이 있는 쟁점부동산①의 등기부등본에는 쟁점부동산①의 토지면적이 3,669㎡로, 건물면적이 주택 및 점포 722.78㎡, 주택 96.7O㎡, 점포등 기타건물 OO1.79㎡로 총 1,271.32㎡로 되어 있어 주택면적이 따로 표시되어 있지 않은 사실이 확인된다. 이 건 과세자료에 의하면, 처분청은 쟁점부동산을 실지조사한 결과 토지위에 무허가 건물이 다수 존재하는 것으로 확인하고, 실측에 의하여 한 울타리내의 토지 및 건물면적을 건물부수토지 3,7O1.9㎡, 주택면적 O63㎡, 건물전체면적을 3,631.O3㎡로 확인하여 전체 토지면적에 주택부분의 면적이 건물면적에서 차지하는 비율을 곱하여 1세대 1주택 부수토지를 O78.36㎡로 계산한 사실을 확인할 수 있다. 청구인의 이 건 양도소득세 신고서에는 토지면적을 2,8OO.86㎡, 건물전체면적을 1,20O.83㎡, 주택면적을 OO8.1O㎡로 하여 1세대 1주택 부수토지를 1,08O.97㎡로 하여 신고한 사실이 확인되고 있고, 청구인은 주택바닥면적의 O배에 해당하는 그 부수토지를 1세대 1주택으로 비과세하여야 한다고 주장하나, 청구인의 양도소득세 신고서상 1세대 1주택 부수토지의 산정근거나 청구주장에 대한 객관적인 증빙제시는 없다. 위와 같은 사실관계를 모아 보건대, 청구인은 이 건 양도소득세 신고서상 1세대 1주택 부수토지의 산정근거나 청구주장에 대한 증빙의 제시가 없는 반면, 처분청은 쟁점부동산에 대한 실지조사결과 실측에 의하여 토지 및 건물면적을 계산하고 관련규정에 의거 1세대 1주택 부수토지를 계산하여 이 건 과세처분한 사실이 확인되므로 이 부분 청구주장은 인정하기 어려운 것으로 판단된다.
(1) 관계법령 소득세법시행규칙(199O. O.19 개정이전) 제16조 제1항에는 『실지거래가액이 불분명한 경우의 양도차익계산에 있어서 토지구획정리사업법 또는 농촌근대화촉진법에 의한 환지지구내의 토지를 양도한 경우에 그 양도차익의 계산은 다음 각호의 산식에 의하여 계산한다.
1. 종전의 토지소유자가 환지예정지구내의 토지 또는 환지처분된 토지를 양도한경우 환지예정(교부)평수×양도시의 평당가액-(종전토지의 평수×취득시의 평당가액+기타의 필요경비)=양도차익
2. 환지예정지구내의 토지를 취득한 자가 당해토지를 양도한 경우 환지예정(교부)평수×양도시의 평당가액-(환지예정평수×취득시의 평당가액+기타의 필요경비)=양도차익』으로 규정하고 있으며, 소득세법(197O.12.31 법률 제270O호) 부칙 제16조에는 제23조에 규정하는 자산중 토지·건물로서 1976.12.31이전에 취득한 것은 1977.1.1에 취득한 것으로 본다(1988.12.26 개정)고 규정하고 있고, 같은법시행령 부칙 제9조에는 『1976.12.31 이전에 취득한 자산의 취득가액은 1977. 1. 1 현재의 시가(시가를 알 수 없을 때에는 1977. 1. 1 현재의 기준시가, 이하 같다)에 의하여 평가한 가액으로 한다.(단서생략)』고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 쟁점부동산의 등기부등본에 의하면 쟁점부동산①과 ②는 청구인이 1962. 6. 9 취득하여 1993.11.11 청구외법인에게 양도한 사실이 확인되고, 이 건 과세자료상 쟁점부동산①과 ②는 1968. 6. O 환지예정지로 공고된 사실이 확인된다. 위 관련규정을 종합하여 보면, 양도자산중 토지·건물로서 1976.12.31 이전에 취득한 것은 그 취득일을 1977. 1. 1로 의제하여 그 취득가액을 1977. 1. 1 현재의 시가나 기준시가에 의하여 평가한 가액으로 한다는 뜻임을 알 수 있고, 위 의제취득일이 종전토지가 1977. 1. 1 현재 환지예정지로 지정되어 있거나 또는 환지처분되었다고 해서 환지예정지(또는 환지처분된 토지)를 취득한 것으로 해야 한다거나 취득가액 산정의 대상이 되는 취득면적을 환지예정지 면적(또는 환지처분된 토지면적)으로 해야 한다는 것은 아니고, 다만 취득가액의 산정시 1977. 1. 1 현재의 환지예정지(또는 환지처분된 토지)의 토지등급에 의하여 계산하여야 하는 것으로 해석되며, 또한 위 관련규정상 소득세법시행규칙 제16조 제1항에 의하면 제1호에서는 “종전의 토지소유자가 환지예정지구내의 토지 또는 환지처분된 토지를 양도한 경우”에 대하여 양도차익계산 산식을 규정하고 있고, 제2호에서는 “환지예정지구내의 토지를 취득한 자가 당해토지를 양도한 경우”에 대하여 양도차익계산 산식을 규정하고 있어 적용대상의 경우가 다르며, 제1호 산식에 의하면 종전토지의 소유자가 환지된 토지를 양도한 경우 취득가액 산정의 대상이 되는 토지면적은 종전토지의 면적이지 환지예정지의 면적이나 환지확정된 면적이 아님을 알 수 있으며, 종전의 토지소유자가 의제취득일(1977. 1. 1) 이전에 토지구획정리사업법 또는 농촌근대화촉진법에 의하여 환지예정지로 지정되거나 환지처분된 토지를 의제취득일 이후에 양도하고 실지거래가액이 불분명한 경우 그 양도차익 계산은 위 소득세법시행규칙 제16조 제1항 제1호의 산식 즉 “환지예정(교부)평수×양도시의 평당가액-(종전토지의 평수×취득시의 평당가액+기타의 필요경비)=양도차익”의 산식에 의하여 계산함이 적법하다 하겠다.[국심91중7O2(1991. 7.13), 대법90누O3OO(1990.10.12) 등 같은 뜻임] 따라서 쟁점부동산①과 ②에 대한 양도차익 계산시 토지의 취득면적은 종전토지면적으로 하여 계산함이 적법한 것으로 판단되므로 이 부분 청구주장은 인정된다 할 것이다.
(1) 관계법령 소득세법(1990.12.31 개정) 제23조 제1항 제1호에는 토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득은 양도소득으로 하도록 규정하고 있고, 같은조 제O항에는 『양도가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.
1. 제23조 제1항 제1호·제2호 및 제O호의 규정에 의한 자산의 경우에는 당해자산의 양도당시의 기준시가. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 실지거래가액에 의한다.』 고 규정하고 있으며, 같은법 제OO조 제1항에는 『거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 게기하는 것으로 한다.
1. 취득가액
1. (생략)
2. 다음 각목의 1에 해당하는 거래에 있어서 양도 또는 취득당시의 실지거래가액이 확인되는 경우(단서생략) 가.～나. (생략)
3. 법 제O1조 제6항에 규정하는 연불조건의 경우에는 첫회 부불금의 지급일』로 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 쟁점부동산③에 대한 체비지 매수사실증명원(199O. O. 3 의정부시장 증명)에 의하면 청구인은 쟁점부동산③을 1992. 6.23 매매를 원인으로 1992.11. O 취득하여 199O. O.11 청구외법인에게 명의이전한 사실이 확인되고, 청구인이 1992.10.2O 청구외법인과 체결한 매매약정서에 의하면, 그 매매목적물에는 경기도 의정부시 OO동 OOOO 토지 16O㎡, 같은동 OOOO 토지 3,669㎡, 같은동 OO 토지 2,602㎡중 일부인 OO블럭 O롯트 환지권리면적 779.2O㎡에 해당하는 면적 및 위 지상에 있는 일체의 주택, 점포 및 공장, 창고등 용도를 불문하고 포함한다고 되어 있고, 그 매매가액은 O,030,000,000원으로 되어 있으며, 그 약정내용에는 청구인은 청구외법인에게 매매목적물을 추후 매매하기로 예약하며, 청구외법인은 청구인에게 매매예약금으로 1,O00,000,000원을 지급하기로 하며, 아파트 등을 건축하여 분양하게 될 분양대금 수령일자에 맞춰 대금지급조건등을 추후 본매매계약 체결시에 확정하기로 한다고 되어 있고, 다른 어느 누구에게도 매매하는 계약을 체결하여서는 아니되며 이를 위반할시에는 매매예약금으로 지급한 금액을 즉시 청구외법인에게 반환하여야 하고, 동시에 손해금액을 1,O00,000,000원으로 정하여 이를 청구외법인에게 배상하여야 하며, 청구외법인이 위반할시에는 동금액을 반환청구할 수 없다고 되어 있다. 청구인이 1993.11. 6 청구외법인과 체결한 매매계약서에 의하면, 매매목적물로 쟁점부동산③을 포함한 쟁점부동산이 전부 명시되어 있고, 매매가액은 O,200,000,000원으로 되어 있으며, 매매대금 지급내역에는 1992.10.2O 매매예약 약정에 의하여 가지급된 1,O00,000,000원은 계약금 지급으로 갈음한다고 되어 있고, 1993.12.2O～199O.10.22에 걸쳐 제1차～제7차 중도금으로 OO0,000,000원～600,000,000원을 지급하도록 되어 있으며, 1996. 3. O 잔금 1O0,000,000원을 지급하도록 되어 있음이 확인된다. 처분청이 쟁점부동산③에 대하여 실지거래가액으로 과세한 처분의 내역을 살펴보면, 쟁점부동산은 연불조건의 양도계약에 의하여 매매된 것으로서 청구인은 통상적인 상관행상 수수되는 계약금보다 많은 계약금을 지급받았으므로 그 계약금에는 1회 부불금이 포함된 것으로 보고 그 계약금이 실제 지급된 매매예약체결일인 1992.10.2O을 쟁점부동산③의 양도시기로 보아 이 건 과세처분한 사실이 확인된다. 위 매매약정서(1992.10.2O)와 매매계약서(1993.11. 6)의 내용을 비교해보면,매매약정서에는 의정부시의 체비지인 쟁점부동산③ 및 의정부시 OO동 토지구획정리 제3지구 OO블록 O롯트 대지 338.7㎡가 매매목적물에 포함되어 있지 아니하고 매매가액도 매매약정시 O,030,000,000원이 매매계약 체결시 O,200,000,000원으로 변경되어 있어, 매매약정시에는 매매목적물에 쟁점부동산③이 포함되어 있지 아니한 것으로 판단되므로 쟁점부동산③의 양도시기를 매매약정서 체결일인 1992.10.2O로 본 것은 부당하다 할 것이며, 또한 처분청은 계약금이 통상적인 상관행상 수수되는 계약금보다 많다고 하여 동 계약금에는 1회 부불금이 포함된 것으로 보았으나, 위 매매약정서의 약정내용을 보면 청구외법인은 청구인이 제3자와 매매계약을 체결하지 못하도록 하면서 청구인이 이를 위반할 경우 매매예약금 1,O00,000,000원을 반환함과 동시에 동액의 손해배상액을 청구외법인에 배상하도록 정하고 있는 바, 이로 보아 청구외법인은 청구인이 매매약정을 위반하여 타인과 매매계약을 체결하는 것을 제한하기 위하여 통상적으로 지급되는 계약금보다 많은 계약금을 지급한 것으로 보이고, 계약금은 특단의 사정이 없는 한 해약금 및 손해배상액의 예정액의 성질을 지닌다 할 것이고(대법67다122, 1967. 3.28 같은 뜻임), 계약금외에 1차 중도금 기일에 중도금을 지급하여 이행에 착수한 후에는 스스로 그 지급한 계약금을 포기하고 매매계약을 해약할 수 없다 할 것인 바(대법76다1886, 1977. 1.2O 같은 뜻임), 설사 쟁점부동산의 매매시 계약금이 통상적인 상관행상의 계약금보다 많다 하더라도 계약금과 중도금은 위와 같이 그 성격이 명백히 다른 만큼 계약금의 일부를 중도금으로 보는 것은 무리가 있다고 판단된다. 따라서 쟁점부동산③은 1993.11. 6 양도계약이 체결되고 그 양도시기는 첫회 부불금의 지급일인 1993.12.2O이라 할 것이며, 그렇다면 청구인은 쟁점부동산③을 1992.11. O 취득하여 1993.12.2O 양도한 것이 되어 취득한 후 1년 이내에 양도한 경우에 해당하지 아니하므로 처분청이 1년 이내의 단기거래로 보아 실지거래가액으로 그 양도차익을 결정한 처분은 잘못이 있다 할 것이다.