[요지] 당해 사업연도에 실지로 발생한 법인 수익의 누락을 익금에 산입한다든지 가공비용의 손금산입을 부인함으로써 발생한 금액의 귀속이 불분명한 경우에는 그 사외유출금이 청구법인의 대표이사에게 실지로 귀속되었을 개연성이 있다할 것임
[요지] 당해 사업연도에 실지로 발생한 법인 수익의 누락을 익금에 산입한다든지 가공비용의 손금산입을 부인함으로써 발생한 금액의 귀속이 불분명한 경우에는 그 사외유출금이 청구법인의 대표이사에게 실지로 귀속되었을 개연성이 있다할 것임
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 처분개요 청구법인은 경기도 파주시 월롱면 OO리 OOOOO에 본사를 두고 레코드, 녹음테이프 등 음향기록물 등의 제조업을 영위하는 법인으로서 수원지방검찰청 여주지청에서 청구법인을 포함한 OO동산계열사에 대한 조세범칙조사과정에서 청구법인이 은닉중 발견된 거래명세표에 의하여 매출누락을 확인하고 또한 가공인건비 계상사실 등을 적출하였다. 이에 대하여 처분청은 청구법인이 1994사업연도중에 3,606,648,094원(이하 “쟁점매출누락금액”이라 한다)을 매출하고도 신고를 하지 아니한 것으로 보아 이를 익금산입하고, 1992사업연도부터 95사업연도까지의 인건비 587,041,910원(1992년 47,138,400, 1993년 148,579,500원, 1994년 210,415,480원, 1995년 189,908,530원이며 이하 “쟁점인건비”라 한다)가 가공계상된 것으로 보아 쟁점인건비와 동 퇴직급여충당금전입액 70,357,065원(1994년 3,941,741원, 1995년 66,415,324원이며 이하 “쟁점퇴직급여충당금전입액”이라 한다)을 손금불산입하는 한편 쟁점매출금액 3,606,648,094원과 동 부가가치세 360,664,809원, 쟁점인건비 587,041,910원 계 4,554,354,813원이 사외유출되어 청구법인의 대표이사에게 귀속된 것으로 보아 상여로 소득처분한 후 1997.3.7 및 5.19 청구법인에게 [별지]기재의 각 부과처분을 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1997.5.3 이의신청과 1997.7.31 심사청구를 거쳐 1997.11.14 이 건 심판청구를 하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
(1) 통상적인 거래관행에 비추어 볼 때 반품 및 매출에누리가 10퍼센트 정도로 추정되나 쟁점매출누락금액 3,606,648,094원 전체에 대하여 매출누락이라고 확인한 것은 검찰조사라는 부담감으로 인해 경리책임자인 OOO이 미처 사실내용을 파악하지 못한 상태에서 이루어진 것이므로 쟁점매출누락금액에서 반품액과 매출누락액을 제외하여야 한다.
(2) 처분청은 청구법인이 1992사업연도부터 1995사업연도사이에 인건비로 계상한 쟁점인건비 587,041,910원을 청구법인의 종업원에게 직접 전달하지 아니하였다는 이유로 손금불산입하였으나, 위 인건비는 종업원들이 공동체 생활을 하고 있는 OO동산의 운영자금으로 쓰이고 있다는 사실을 잘 알고 있기 때문에 OO동산의 살림을 도맡아 꾸리는 OOO등에게 일괄 지급하였고 임금대장상에는 종업원 개개인이 직접 지급받은 것으로 날인하여 보관하였던 것으로 육체적 또는 정신적인 근로제공의 대가로 지급한 것이므로 손금에 산입하여야 하고 해당 근로자에 대한 퇴직급여충당금 역시 손금에 산입하여야 한다.
(3) 청구법인의 경우 매출누락으로 확인된 금액을 포함한 실지매출액이 당초 신고매출액의 2.2배, 실사결정소득율(61.2퍼센트)이 신고소득율(9.4퍼센트)의 6.5배가 되고 매출누락액에 대응하는 손비 관련 중요장부가 미비하므로 추계조사방법에 의하여 소득금액을 결정하여야 한다.
(4) 처분청은 쟁점매출금액 3,606,648,094원과 동 부가가치세 360,664,809원, 쟁점인건비 587,041,910원 계 4,554,354,813원에 대하여 청구법인의 대표이사를 실질귀속자로 하여 상여처분 하였으나, 청구법인의 대표이사로 되어 있던 OO O은 실질적으로 주권을 행사했다거나 회사경영에 참여한 사실이 없으므로 OO O에 대한 상여처분은 부당하며 청구법인의 실질적인 경영자는 위 OO O이 아니고 OO동산계열사의 영업과 자금에 깊이 관여한 OOO이므로 위 OOO를 실질귀속자로 하여 소득처분 하여야 한다.
(1) 쟁점매출누락금액은 수원지방검찰청 여주지청에서 OO동산에 대한 압수·수색 당시 지하에 매립하여 은닉중에 발견된 거래명세표를 근거로 청구법인이 발행한 세금계산서와 대사하여 세금계산서 발행이 누락된 것을 적출한 것임을 경리부장 OOO의 확인서에 의하여 알 수 있고, 각 거래처별 월 거래명세표를 보면 반품금액이 표시되어 있고 이를 차감하여 월 합계를 계산하였는 바 반품된 금액은 매출누락금액에서 차감한 사실이 확인된다. 또한 거래명세표에는 품목별 거래금액, 할인율 및 할인금액이 표시되어 있어 수금시 월매출합계액에서 일정율의 할인을 한 것임을 알 수 있고, 경리부장 OOO의 확인서상 위 매출할인액 153,644,991원이 별도 집계되어 처분청이 이를 손금산입 하였으며, 그 외의 추가 반품사실 및 매출에누리에 대한 입증자료를 제시하지 아니하여 청구법인의 주장을 받아들일 수 없다.
(2) OO동산 계열사의 종업원들이 해당 사업체에서 근로를 제공한 것은 사실이나 근로제공자들에게 인건비를 지급한 사실이 없으며 청구법인의 임금대장에 근로제공자들이 직접 수령한 것처럼 청구법인에서 마련한 도장으로 경리담당자가 날인하였으며 지급할 의무가 있는 미지급금으로 계상되지 아니한 것을 지급할 의무가 있는 인건비의 발생액으로 볼 수 없다.
(3) 법인세의 과세표준과 세액은 실지조사의 방법에 따라 밝혀진 실액에 의하여 결정하는 것이 원칙이고 추계조사방법에 의하여 이를 결정하려면 납세자의 장부나 증빙서류등이 없거나 그 중요 부분이 미비 또는 허위로 기재되어 신뢰성이 없고 달리 과세관청이 그 소득의 실액을 밝힐 수 없는 경우에 한하여 예외적으로 허용되는 것이지, 실지조사방법에 의하여 결정된 소득이 추계조사방법에 의하여 결정된 소득보다 많은지 적은지에 따라 그 과세표준 결정방법의 적법여부가 좌우되는 것은 아닌 바, 이 건의 경우 청구법인의 장부 및 은닉한 장부에 기장된 내용을 근거로 실지조사한 것이므로 추계조사결정에 의하여 소득금액을 산정하여야 한다는 청구법인의 주장은 이를 받아들일 수 없다.
(4) 청구법인의 대표이사인 OO O은 청구법인의 대주주임과 동시에 법인의 대표이사로 선임된 자이며, OO동산 관련업체의 자금수급에 가장 많이 참여하여 그 내용을 잘 아는 자들이고, 모든 사업장의 총괄 경리책임자인 OOO 및 현금출납담당인 OOO의 진술내용을 종합하면 대표이사들이 가수금 및 주주, 임원, 종업원 차입금은 각 회사 단독으로 회사에 제공되고 변제받았음이 확인되고 매출누락 및 인건비 허위계상에 의하여 조성된 비자금을 대표이사들이 운용하였으며, 청구법인의 대표이사가 아니라는 구체적인 증빙의 제시도 없으므로 매출누락환산금액 전액과 쟁점인건비에 대하여 실지귀속자를 청구법인의 대표이사로 보아 상여처분한 것은 정당하다.
3. 심리 및 판단
② 제1항에서 “익금이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다.
③ 제1항에서 “손금이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다.』고 규정하고 있고, 같은 법 제32조(결정과 경정)에서 『① 정부는 내국법인이 제26조의 규정에 의한 신고를 하지 아니한 때에는 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 결정한다.
② 정부는 제26조의 규정에 의한 신고를 한 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.
1. 신고내용에 오류 또는 탈루가 있는 때
2. 제63조의 규정에 의한 지급조서 또는 제66조의 규정에 의한 계산서의 전부 또는 일부를 제출하지 아니한 때
③ 정부는 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부 기타 증빙서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 사유로 장부 기타 증빙서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 추계 할 수 있다.』라고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제93조(과세표준의 추계결정) 제1항에서 『법 제32조 제3항 단서에서 “대통령령이 정하는 사유”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
1. 소득금액을 계산함에 있어서 필요한 장부 또는 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비 또는 허위인 때
2. 기장의 내용이 시설규모·종업원 수와 원자재·상품·제품 또는 각종 요금의 시가 등에 비추어 허위임이 명백한 때
3. 기장의 내용이 원자재사용량·전력사용량 기타 조업상황에 비추어 허위임이 명백한 때』라고 규정하고 있다.
(1) 쟁점1에 대하여 (가) 청구법인은 쟁점매출누락금액 3,606,648,094원 중에는 반품액과 매출에누리액이 포함되어 있으므로 이를 구분하여 제외하여야 한다고 주장하고 있고, 처분청은 쟁점매출누락금액은 반품액과 매출에누리액을 차감한 잔액을 확정한 것이고 추가의 반품액과 매출에누리액에 대한 증빙의 제시가 없으므로 쟁점매출누락금액 전액을 매출누락금액으로 보아야 한다는 의견이므로 이에 대하여 살펴본다. (나) 이 건 과세경위를 보면 수원지방검찰청 여주지청에서 OO동산계열사인 청구법인등에 대한 조세범칙조사과정에서 발견된 거래명세표와 청구법인의 경리부장인 OOO의 확인서에 의하여 청구법인이 94사업연도중에 3,606,648,094원을 매출하고도 신고하지 아니한 것으로 보아 전액을 청구법인의 소득금액계산상 익금산입하여 이 건 부과처분을 한 사실을 알 수 있다. (다) 처분청의 조사내용에 의하면 『쟁점매출누락금액 3,606,648,094원은 거래명세표중 반품금액을 차감한 금액이며, 지하매립 은닉 중 발견된 청구법인의 1994.1～5월까지의 거래처별 실제 매출액 명세서에서도 각 거래처별로 월별집계하여 기록하였고 상단에는 실제매출액 하단 괄호 안에는 반품금액을 기재하고 있어 쟁점매출누락금액 3,606,648,094원은 반품거래명세표상 반품금액을 차감한 사실이 확실하며 추가반품금액은 없었으며, 청구법인의 거래명세서 및 대금결제내용에 의하면 매월의 매출금액을 다음달에 수금하면서 거래금액의 10퍼센트 정도를 차감하고 수금하였는 바, 이는 매출후 수금과정에서 거래금액을 할인한 매출할인에 해당되며, 1994사업연도 중 수금과정에서 거래처에게 할인해 준 매출할인액 153,664,991원을 손금산입하였다』고 하고 있으며, 이에 대하여 청구법인은 추가적인 반품 및 매출에누리액에 대한 증빙을 제시하지 아니하고 있다. (라) 위의 사실을 종합하여 보면, 쟁점매출누락금액 3,606,648,094원 중에 반품 및 매출에누리액이 포함되어 있다는 청구주장은 그 증빙이 없어 받아들이기 어려우므로 쟁점매출누락금액 3,606,648,094원 전액을 청구법인이 1994사업연도 중에 매출누락한 것으로 보아 처분청이 이 건 과세처분을 한 것은 타당하다고 판단된다.
(2) 쟁점2에 대하여 (가) 청구법인은 쟁점인건비와 쟁점인건비관련 퇴직급여충당금전입액을 각 사업연도의 손금으로 인정하여야 한다고 주장하고 처분청은 쟁점인건비 및 퇴직급여충당금전입액은 가공지급된 것이므로 손금불산입하여야 한다고 다투고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. (나) 청구법인이 소속 종업원들에게 직접 쟁점인건비를 지급하지 아니하고 소속 종업원 인건비 합계금을 OO동산 금전출납책임자인 청구외 OOO에게 직접 건네주었으며, 청구법인의 임금지불대장에는 청구법인의 경리책임자가 보관하고 있던 청구법인 소속 종업원들의 도장을 임의로 날인하였고, 동 인건비는 청구법인의 각사업연도 소득금액 산정시 손금에 산입하여 회계처리하였음에 청구법인과 처분청간에 다툼이 없다. (다) 또한, 이 건을 포함한 사건과 관련하여 대법원이 OO동산의 책임자인 청구외 OOO 등 4인에 대하여 범죄사실 내용과 동 사실에 대한 법률적용을 검토·판단하여 98.6.23 선고한 판결문(대법원98도OOO)중 이 건과 관련된 내용을 발췌하여 보면, 『피고인 OOO등은 OO동산 산하의 기업체에 근무하는 OO동산 구성원 200명 가량에게 임금을 전혀 지급하지 아니하면서도 마치 임금을 지급하는 것처럼 허위로 경리부장부를 작성하고 중략～』이라고 사실관계를 판단하고 있고, 『～생략 상고이유의 주장은 위 OOO유통 등 기업체들이 OO동산 내 구성원들에게 임금을 지급할 채무가 있으므로 이를 손금으로 처리한 것은 정당하다는 것이나, 기록에 의하면 종업원들은 위 기업체에서 무보수로 일을 한 것임을 알 수 있으므로, 종업원들에게 임금지급의무가 있다고 할 수 없을 뿐만 아니라, 임금지급채무가 있는 경우에도 위 기업체들이 실제로 임금을 지급한 때에 손금으로 처리할 수 있을 뿐이므로 종업원들에게 임금을 지급하지 아니한 이상 이를 손금으로 처리할 수는 없으므로 이와 다른 사실을 전제로 한 상고이유의 주장은 받아들일 수 없다.』 라고 판시하여 이 건에 대하여 처분청이 법인세법을 적용하여 결정고지한 처분의 정당성을 뒷받침하고 있다. 그렇다면, 청구법인이 소속 종업원들에게 직접 쟁점인건비를 지급하지 아니하고 쟁점인건비를 지급한 것처럼 회계처리하여 청구법인의 각 사업연도 법인세를 결산한 사실은 가공지출된 쟁점인건비를 청구법인의 각 사업연도 소득금액 계산상 부당하게 손비로서 계상한 것으로 판단되고, 또한 각 사업연도의 소득금액 계산상 총 익금에서 차감하는 손금은 각 사업연도의 손비로 확정되어야만 이를 손금으로 계상할 수 있는 것인데도 청구법인은 쟁점인건비가 각 사업연도의 손비로 확정되었음을 입증할 만한 근거(개인별 급료지급기준 등)를 전혀 제시하지 못하면서 미지급인건비이므로 이를 손금에 산입하여야 한다는 막연한 주장만을 하고 있어 이를 인정할 수 없다 할 것이다. (라) 그러므로 처분청이 청구법인의 각 사업연도 소득금액을 산정하면서 가공계상된 쟁점인건비 및 쟁점인건비와 관련된 퇴직급여충당금전입액을 손금불산입한 후 청구법인에게 이 건 과세한 처분은 적법하다고 판단된다.
(3) 쟁점3에 대하여 (가) 청구법인은 쟁점매출누락금액 3,606,648,094원에 대응하는 원가를 입증할 만한 주요장부가 미비 또는 비치되어 있지 아니하므로 추계조사결정방법에 의하여 소득금액을 계산하여야 한다고 주장하고, 처분청은 이건 부과처분은 청구법인의 장부 및 증빙서류에 의하여 실지조사결정방법에 의하여 소득금액을 계산한 것이므로 추계조사결정사유에 해당되지 아니한다는 의견이므로 이에 대하여 살펴본다. (나) 처분청은 1994사업연도중에 쟁점매출금액 3,606,648,094원을 익금산입하고, 인건비 210,415,480원이 가공계상된 것으로 보아 인건비와 동 퇴직급여충당금전입액 1994년 3,941,741원을 손금불산입하는 등 실지조사방법에 의하여 청구법인의 1994사업연도분 법인세를 경정한 사실이 법인세 과세표준 및 세액 경정결의서, 조사서 등에 의하여 확인된다. (다) 법인세의 과세표준을 추계조사방법에 의하여 결정하기 위하여는 납세자가 장부를 비치·기장하지 아니하였다는 사실만으로는 부족하고 새로운 자료를 제시받아 이를 조사한 후 그 자료에 의하더라도 과세표준과 세액을 결정할 수 없거나 그밖에 다른 방법으로도 과세관청이 실지조사를 위한 과세자료를 얻을 수 없는 경우에 비로소 추계조사결정이 허용된다고 할 것이다(같은 뜻: 대법원 90누2734, 1990.11.23외 다수). 청구법인의 경우 실지조사방법에 의하여 비치된 장부에 따라 각 사업연도마다 법인세를 신고하였고, 이 건 조사시에도 비치된 장부 및 은닉중 발견된 증빙자료를 근거로 실지조사방법에 의하여 청구법인의 1994사업연도 소득금액을 계산한 사실이 처분청의 조사서 등 심리자료에 의하여 확인되며, 또한 실지조사방법에 의한 경정결정 과세표준 및 세액이 추계조사방법에 의한 경우 보다 많다고 하여 추계조사방법에 의한 경정결정사유에 해당되는 것이 아니라고 할 것이다. (라) 따라서 이 건 부과처분시 처분청이 실지조사방법에 의하여 청구법인의 1994사업연도 소득금액을 계산한 것은 타당하다고 판단된다.
(4) 쟁점4에 대하여 (가) 청구법인은 실질적인 대표자는 OOO이므로 쟁점매출누락금액 전액(동 부가가치세 포함)과 쟁점인건비에 대하여 OOO를 실질귀속자로 하여 상여처분하여야 한다고 주장하고, 처분청은 청구법인의 대표이사인 OO O을 실질적인 귀속자로 보아 상여처분한 것은 정당하다는 의견이므로 이에 대하여 살펴본다. (나) 일반적인 조세소송에서 과세요건사실에 관한 입증책임은 과세권자에게 있으나, 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사실이 밝혀지면 상대방이 문제로 된 당해 사실이 경험칙 적용의 대상적격이 못되는 사정을 입증하지 않는 한 당해 세금부과처분을 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수는 없으므로 당해 사업연도에 실지로 발생한 법인 수익의 누락을 익금에 산입한다든지 가공비용의 손금산입을 부인함으로써 발생한 금액의 귀속이 불분명한 경우에는 그 사외유출금이 청구법인의 대표이사에게 실지로 귀속되었을 개연성이 있다할 것인 바(대법원 97누447, 97.10.24외 다수가 같은 뜻임), 청구법인의 대표이사는 청구법인의 대주주임과 동시에 법인의 대표이사로 선임된 자이며, OO동산 관련업체의 자금수급에 가장 많이 참여하여 그 내용을 잘 아는 자들이고, 모든 사업장의 총괄 경리책임자인 OOO 및 현금출납담당인 OOO의 진술내용을 종합하면 청구법인의 대표이사가 가수금 및 주주, 임원, 종업원 차입금을 청구법인에 제공하고 변제 받았음이 확인되고 매출누락 및 인건비 허위계상에 의하여 조성된 비자금을 대표이사들이 운용하였으며, 청구법인의 대표이사가 아니라는 구체적인 증빙의 제시도 없다. 따라서 처분청이 쟁점매출누락금액 등을 청구법인의 대표이사들에게 상여처분한 것은 적법한 것으로 판단된다.
• 18,599,200
• 92년 2기
• 93년 1기 124,622,400 56,632,650
• 67,989,750
• 93년 2기
• 94년 1기 3,958,472,710 1,613,682,950 75,258,870 1,800,666,650 186,413,430 94년 2기 282,450,810 95년 1기 87,929,670 82,290,550 5,639,120
• - 소 계 4,206,845,100 1,769,827,270 80,897,990 1,887,255,600 468,864,240 1997.5.19 95년도 79,738,280
• - 79,738,280
• 총 계 4,286,583,380 1,769,827,270 80,897,990 1,966,993,880 468,864,240