[요지] 쟁점부동산을 유치원에 출연하겠다는 출연재산사용계획서, 출연재산 사용명세서, 출연재산의 3년내 사용명세서 등을 처분청에 제출한 사실이 있고 실제로 유치원으로 사용되고 있는 점에 비추어 증여세 과세가액에 산입되지 않는 공익사업에 출연된 재산에 해당되므로 당초처분은 위법한 처분
[요지] 쟁점부동산을 유치원에 출연하겠다는 출연재산사용계획서, 출연재산 사용명세서, 출연재산의 3년내 사용명세서 등을 처분청에 제출한 사실이 있고 실제로 유치원으로 사용되고 있는 점에 비추어 증여세 과세가액에 산입되지 않는 공익사업에 출연된 재산에 해당되므로 당초처분은 위법한 처분
[주 문]
1. 노원세무서장이 1997년 2월 3일 청구인에게 결정고지한 95년도 증여세 1,315,911,680원의 부과 처분을 취소한다.
2. 노원세무서장이 1997년 2월 3일 청구인에게 결정고지한 96년도 귀속분 증여세 108,518,020원, 28,368,250원 및 192,613,460원(합계329,499730원)의 부과 처분은, 청구외 OOO이 토지보상금으로 받아 OO유치원건물 신축자금 등으로 사용한 678,000,000원중 OO유치원에 출연한 407,000,000원을 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 95.5.7 청구인의 시아버지 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)이 사망함에 따라 95.11.6 서울특별시 노원구 OO동 OOOOOOO 소재 대지 1,180㎡ 및 건물 576.66㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 청구인 명의로 유증에 의한 소유권 이전등기를 한 것에 대하여 처분청은 쟁점부동산의 유증을 부인하고 상속인인 남편 OOO으로부터의 증여로 보고, 또한 남편 OOO의 토지수용보상금 678,000,000원을 OO 유치원 건물 신축공사대금으로 96년도에 사용한 것을 증여로 보아 97.2.3 95년도 귀속 증여세 1건 1,315,911,680원 및 96년도 증여세 3건 108,518,020원, 28,368,250원, 192,613,463원 계 329,499,730원을 결정 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 97.3.4 심사청구를 거쳐하고 97.6.28 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 쟁점부동산은 평소 공익사업에 관심이 많았던 피상속인이 사망시 유언으로 사립학교인 OO유치원에 기증하였는 바, OO유치원은 공익사업을 하는 단체로서, 법인이 아니기 때문에 출연받은 재산을 유증에 의해 설립자인 청구인 명의로 이전등기를 하였는 바, 쟁점부동산이 청구인 명의로 등기가 되어 있기는 하나 이것은 청구인 개인재산이 아니라 공익사업단체인 OO유치원이 출연받은 자산이다. 가사 쟁점부동산의 유증에 의한 출연을 인정하지 아니한다 하더라도 청구인이 쟁점부동산을 상속받아 공익사업인 OO유치원에 출연한 것으로 보아 쟁점부동산은 관련법령에 의하여 상속세과세가액에 불산입하여야 할 것이다.
(2) 청구인 남편 OOO의 토지수용보상금도 위 OOO이 공익사업단체인 OO유치원에 출연하여 이를 신축공사자금으로 사용한 것이며 그 금액도 678,000,000원이 아니라 407,000,000원이다.
(1) 쟁점부동산의 유증 여부에 관하여 OO유치원은 권리능력이 없기 때문에 쟁점부동산은 수증자가 없는 유증이며, 유언 증서와 민간인 신원진술서의 필체가 상이한 것으로 보아 자필에 의한 유언으로 볼 수 없어 이 건 유증은 흠결이 있는 것으로 무효이며, 청구인은 1995.10.26 OO유치원의 설립자로 명의 변경하기는 하였으나, 쟁점부동산에 1986.4.22 및 1988.2.2 두차례에 걸쳐 근저당권을 설정하여 1997.1월 까지 말소되지 아니하고 있음이 심사청구결정서에 의해 확인되고 있으므로 사실상 청구인이 쟁점부동산의 소유권을 행사하고 있음이 확인되고 있다. 또한, 유치원 건물 중 1/2지분은 청구인 명의가 아닌 위 OOO의 명의로 되어있고, 쟁점부동산은 피상속인 소유일 때부터 유치원으로 사용하여 오던 것으로 설립자의 명의만 피상속인에서 청구인으로 변경되었을뿐 특별히 공익사업에 출연되었다고 볼 이유가 없다. 따라서, 쟁점부동산을 공익사업에 출연된 재산으로 보기는 어렵다.
(2) 청구인 남편 토지수용보상금의 OO유치원에의 증여 여부에 관하여 위 심리 (1)에서 보는 바와 같이 OO유치원이 청구인 개인의 명의로 되어 있고, 청구인이 그에 대한 실질적인 소유권 행사를 하고 있는 점 등을 보아 위 자금이 공익사업에 출연된 자금으로 볼 수 없고, 증여한 금액이 678,000,000원이 아니라 407,000,000원이라고 주장하고 있으나, 청구인은 남편의 토지보상금 678,000,000원을 유치원 신축비 및 놀이시설 구입비 등에 사용하였다고 확인하고 있으므로 그 전체금액에 대한 증여세 과세는 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구인의 명의로 등기 되어있는 쟁점부동산을 상속인인 청구인의 남편 OOO이 상속받아 OO유치원에 출연한 재산으로 볼 수 있는지 여부와
(2) 청구인의 남편 OOO의 재산을 청구인이 운영하는 유치원에 출연한 것으로 인정할 수 있는지 여부에 있다.
1. 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외하며, 이혼한 자의 일방이 민법 제839조의 2 또는 동법 제843조의 규정에 의하여 다른 일방으로부터 재산분할을 청구하여 제11조 제1항 제1호 가목의 규정에 의한 금액을 초과하는 재산을 취득하는 경우로서 그 초과부분의 취득을 포함한다. 이하 같다)에 의하여 재산을 취득한 자(영리법인을 제외한다)로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자」라고 규정하고 있으며, 동법 제8조의 2【상속세과세가액 불산입】 제1항에서는 「다음 각호에 게기하는 재산의 가액은 상속세과세가액에 산입하지 아니한다. 다만, 그 재산에서 생기는 이익의 전부 또는 일부가 상속인∙피상속인 또는 그 친족에게 귀속되는 경우에는 예외로 한다.
1. 대통령령이 정하는 바에 의하여 운영되는 종교사업∙자선사업∙학술사업 기타 공익사업(이하 “공익사업”이라 한다)에 출연한 재산」이라고 규정하고 있으며, 같은 조 제6항에는 상속인이 대통령령이 정하는 방법에 따라 제1항 제1호의 규정에 의한 공익사업에 출연한 재산은 상속세과세가액에 산입하지 아니한다. 이 경우 제1항 단서 및 제3항 내지 제5항의 규정은 준용한다라고 규정하고 있고 같은 법 제34조의 7【준용규정】에 의하여 제8조의 2 규정은 증여세에 준용한다라고 규정하고 있다. 또한 동법시행령 제3조의 2【공익사업등】 제1항에서는 법 제8조의 2 제1항 제1호에서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 운영되는 공익 사업"이라 함은 다음 각호에 해당하지 아니하는 공익사업과 교육법의 규정에 의한 교육기관을 운영하는 사업을 말한다라고 규정하고 있다. 교육법 제81조 【학교의 종류】에는 「모든 국민으로 하여금 신앙·성별·사회적신분·경제적지위등에 의한 차별이 없이 그 능력에 따라 균등하게 교육을 받게 하기 위하여 다음과 같은 학교를 설치한다. 1.～6. (생략)
7. 유치원
8. (생략)」라고 규정하고 있으며, 같은 법 제82조【설립자】 제2항에는 법인 또는 사인은 법령이 정하는 바에 따라 학교를 설립·경영할 수 있다라고 규정하고 있고, 같은 법 제83조【국·공·사립의 구분】 제1항에 국가가 설립·경영하는 학교는 국립학교, 지방자치단체가 설립·경영하는 학교는 공립학교(설립주체에 따라 시립학교·도립학교·군립학교·자치구립학교로 구분할 수 있다), 법인 또는 사인이 설립·경영하는 학교는 사립학교라 한다라고 규정하고 있다. 또한, 사립학교법 제2조【정의】 제3항에는 이 법에서 “사립학교경영자”라 함은 교육법과 이 법에 의하여 사립학교를 설치·경영하는 공공단체 이외의 법인(학교법인을 제외한다) 또는 사인을 말한다라고 규정하고 있다.
(1) 처분청의 과세기록에 의하면 처분청이 피상속인 청구외 OOO의 사망으로 상속세 신고세액을 조사하는 과정에서 상속세 과세가액 불산입액 적정여부를 조사·검토한 결과 피상속인의 유증으로 OO유치원에 출연하였다고 하여 상속세과세가액불산입 재산으로 신고한 쟁점부동산에 대하여 OO유치원이 자연인이나 법인이 아니므로 수증능력이 없다는 점을 들어 위 유증은 수증자가 없는 유증이며, 유언장의 필체가 민간인 신원진술서의 필체와 다르다고 보아 자필증서가 아닌 것으로 판단하여 유언의 효력이 없음을 이유로 쟁점부동산을 상속인인 청구외 OOO이 상속받아 청구인에게 증여한 것으로 보아 95년도 귀속 증여세 1,315,911,680원을 부과하였으며, 청구인의 남편 OOO의 토지수용보상금 678,000,000원을 96년도에 OO유치원 건물 신축공사대금으로 사용한 것을 증여로 보아 96년도 귀속분 증여세 329,499,730원을 부과하였음이 확인된다.
(2) 청구인은 쟁점부동산이 피상속인인 청구외 OOO의 유증에 의하여 공익사업단체인 OO유치원에 출연된 재산으로 개인이 운영하는 유치원은 등기능력이 없어 청구인 개인 명의로 등기되어 있으나 사실은 OO유치원의 재산이라고 주장하면서 가사 피상속인의 유증을 부인한다 하더라도 상속세법 제8조의 2 제6항에 의하여 상속인이 쟁점부동산을 상속받아 유치원에 출연한 것으로 보아 증여세를 취소하여야 한다고 주장하면서 위 쟁점부동산을 피상속의 유증에 의한 출연을 인정받지 못한다면 상속인인 청구인의 남편 OOO이 쟁점부동산을 OO유치원에 출연하겠다는 취지의 인증각서를 제시하고 있다 살펴보건대 쟁점 (1)에 대하여 (가) 청구인은 상속개시 6월 이내인 95.11.6 쟁점부동산을 OO유치원의 운영자인 청구인의 명의로 소유권 이전하였고 출연재산 사용계획 등 관련법령에 의한 제반서류를 갖추어 관할 세무서인 노원세무서에 신고한 사실이 청구인이 제출한 관계자료에 의하여 확인된다. (나) 상속세법시행령 제32조의 2 및 교육법 제81조 규정에 따르면 유치원은 공익사업에 해당됨을 알 수 있다. 다만, 개인이 운영하는 유치원은 등기능력이 없기 때문에 출연된 재산을 유치원 명의로 등기를 할 수는 없는 것이고 유치원을 운영하는 개인 명의로 등기하는 것이 불가피하다 하겠으므로 이 건과 같이 청구인 개인 명의로 출연재산을 등기하였다 하여 유치원에 대한 재산 출연행위를 부인할 수는 없다고 판단된다. (다) 청구인이 제시한 유언장에 대하여 살펴보면 청구인이 피상속인 사망 후 유품을 정리하는 과정에서 피상속인의 회고록 노트에서 유언장을 발견하였다고 주장하고 있으나 유언장 작성일(94.12.5)로부터 피상속인 사망일(95.5.7)까지는 6개월이상 장기간이었음에도 불구하고 이 건과 같이 20억여원에 달하는 재산을 일반 재산상속 방법과는 달리 공익사업에 출연하면서 사전에 아무런 의사표시 없이 사후 발견된 메모지 형식의 유언장에 의하여 행하여졌다는 것은 사회통념에 비추어 받아들이기 어렵고 청구인이 제시하는 법원의 유언검인조서도 유언장의 기재사항을 확인하는 것일 뿐 유언장의 진위여부를 검증하는 효력을 갖는 것은 아니라 하겠다. 또한, 유언장의 필체와 신원진술서의 필체가 다르다는 사실에 대해 청구인도 이를 인정하고 있는 반면 청구인이 제시한 회고록 노트상의 필체가 피상속인의 필체인지 여부와 유언장 필체와 동일한 필체인지 여부 등에 대해서는 전문적인 감정에 의하지 아니하고서는 확인 할 수 없으므로 청구인이 제시한 유언장이 피상속인 자필유언장이라고 단정할 수는 없다 하겠다. (라) 그러나, 청구외 OOO의 상속인인 청구외 OOO은 청구외 OOO이 95.5.7 사망함에 따라 상속개시일로부터 6개월 이내인 95.11.6 쟁점부동산을 유치원 경영자인 청구인 명의로 소유권을 이전하고 처분청에 상속세 신고를 하면서 쟁점부동산을 과세가액에 산입하지 아니한 사실이 쟁점부동산의 등기부등본 및 처분청의 과세근거자료에 의해 확인되며 이에 대해서는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다. (마) 청구인은 쟁점부동산을 OO유치원에 출연하겠다는 내용을 기재한 출연재산사용계획서, 출연재산 사용명세서, 출연재산의 3년내 사용명세서 등을 처분청에 제출한 사실이 있고 청구외 OOO이 76.2.18 OO유치원을 설립하여 운영해오다가 95.10.25부터 청구인이 계속 운영해오고 있는 점과 실제로 쟁점부동산이 OO유치원 교사로 사용되고 있는 점에 비추어 쟁점부동산은 청구인에게 증여된 것이라기 보다는 OO유치원에 출연된 것이 타당하다고 판단되고, 그렇다면 쟁점부동산의 소유권 이전은 상속세법 제8조의2 및 같은법 제34조의7에 규정된 증여세 과세가액에 산입되지 않는 공익사업에 출연된 재산에 해당된다 하겠다. 따라서 쟁점부동산의 소유권 이전에 대해 청구인에 대한 증여로 보아 과세한 당초처분은 위법한 처분이라고 판단된다. 쟁점 (2)에 대하여 쟁점 (1)에서 본 바와 같이 개인이 경영하는 유치원에 출연하는 것을 인정할 수 있으므로 청구인이 주장하는 바와 같이 청구인의 남편 청구외 OOO이 토지보상금으로 받은 보상액을 OO유치원에 출연한 재산으로 하여 제반서류를 갖추어 관할 세무서장에게 신고한 것이 확인되므로, 청구인의 주장은 이유가 있다 하겠다. 다만, 그 금액에 있어 청구인이 작성한 확인서에 “…보상금 약 6억 8천만원을 수령 유치원 신축시 … ”라고 확인한 바와 같이 청구인이 청구외 OOO으로 부터 받은 금액이 6억 8천만원이라는 것을 알 수 있는 반면, 청구인이 96.5 노원세무서장에게 신고한 출연재산의 3년내 사용명세서상에는 출연액이 407,000,000원으로 기재되어 있으므로 증여액에서 동 출연금을 제외하여야 한다고 판단된다.