토지취득후 건물이 준공된 쟁점아파트에 대하여 국세청 예규(재일46014-103, 1997.1.21)에서 정한 방법에 의하여 취득가액을 산정하여 과세한 처분의 당부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구인은 서울특별시 양천구 OO동 OOO 소재 토지지분 36.09㎡를 1988.7.14 취득하고 동 지상에 신축된 조합주택인 OOOOO OOOOOOOOO(건물지분 111.14㎡, 토지와 건물을 이하 “쟁점아파트”라 한다)를 1992.11.25 취득하여 이를 1995.9.30 양도하고 1995.10.18 양도가액은 국세청기준시가로 하고 취득가액은 건물 완공당시 토지 및 건물의 기준시가로 하여 자산양도차익예정신고를 하였다. 처분청은 쟁점아파트의 취득가액을 계산함에 있어서 1차적으로 양도시 쟁점아파트의 국세청 기준시가를 가지고 건물 준공시점의 쟁점아파트 기준시가를 환산하여 계산한 다음 2차적으로 위 환산 기준시가를 토지와 건물로 안분계산하고, 이 중 토지의 취득가액(1988.7.14 당초 취득시 가액)은 안분계산한 가액을 기초로 하여 다시 취득시 가액을 재환산 계산하여 이 토지가액과 위 건물준공시의 건물의 환산기준시가를 합한 금액을 취득가액으로 삼아 자산양도차익을 계산하여 1996.11.16 청구인에게 1995년도 귀속분 양도소득세 16,554,600원을 결정고지하였다가 국세청장의 심사결정에 따라 변경된 예규(국세청 재일 46014-103, 1997.1.21)를 적용하여 1997.3.4 세액을 8,860,960원으로 경정결정하였다. 청구인은 이에 불복하여 1997.1.9 심사청구를 거쳐 1997.4.4 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 처분청은 쟁점아파트의 양도차익을 산정함에 있어 국세청 예규(재일 46014-103, 1997.1.21)를 적용하여 취득가액을 계산하였으나 동 계산방법은 세법에 규정이 없는 임의적인 계산방법이므로 이건 과세처분은 부당하며, 소득세법시행령 제164조 제8항에 규정된 산식을 적용하여 과세함이 타당하다.
• 나. 국세청장의견 쟁점아파트는 조합아파트로서 토지를 먼저 취득한 후 건물이 나중에 완공된 것이므로 국세청 예규(재일 46014-103, 1997.1.21)에서 정한 방법에 의하여 취득가액을 산정하여 과세한 처분은 타당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 토지취득후 건물이 준공된 쟁점아파트에 대하여 국세청 예규(재일 46014-103, 1997.1.21)에서 정한 방법에 의하여 취득가액을 산정하여 과세한 처분의 당부에 그 다툼이 있다.
• 나. 관련법령 1994.12.22 법률 제4803호로 개정되어 1995.1.1부터 시행되는 소득세법 제99조 제1항 제1호 다목은 『건물에 부수되는 토지를 공유로 하고 건물을 구분 소유하는 공동주택 또는 특수용도의 건물로서 대통령령이 정하는 지역안에 소재하는 주택 또는 건물의 경우에는 가목 및 나목의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액』을 기준시가로 규정하고 있고, 1994.12.31 대통령령 제14467호로 개정되어 1995.1.1부터 시행되는 같은법 시행령 제164조 제4항은 『법 제99조 제1항 제1호 다목에서 “대통령령이 정하는 지역”이라 함은 국세청장이 지정하는 지역을 말한다』고 규정하고 있으며, 같은조 제5항은 『법 제99조 제1항 제1호 다목에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액”이라 함은 국세청장이 양도자산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 당해 부속토지와 건물의 가액을 일괄하여 평가·고시한 가액(.... 생략....)을 말한다.』고 규정하고 있고, 같은조 제8항은 『제4항의 규정에 의하여 국세청장이 지정한 지역에 있는 자산으로서 취득당시에는 그 지역에 해당하지 아니하는 경우 취득당시의 기준시가는 다음 산식에 의하여 계산한 가액으로 한다. 라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 먼저 소득세법시행령 제164조 제8항을 보면 취득당시에는 아파트 기준시가가 고시되지 않은 지역의 아파트이었는데 취득일 후에 아파트 기준시가가 고시된 경우에 적용하는 산식이 규정되어 있는 바, 위 규정의 산식을 이 건의 경우에 그대로 적용할 수 없는 것은 청구인이 건축물이 완성되어 있는 아파트를 취득한 것이 아니고 토지를 먼저 취득하고 아파트건물이 나중에 준공됨에 따라 토지와 건물의 취득시기가 각각 다르기 때문이다. 따라서, 국세청장이 최초로 고시한 아파트 기준시가를 건물취득당시의 가액으로 환산한 후 이 가액을 가지고 다시 그 이전에 취득한 토지의 취득가액을 산출할 수밖에 없으나, 처분청이 당초 과세시 적용한 아래의 산정방법은 일부 불합리한 점이 있는 것으로 나타나므로 이를 그대로 적용하는 것은 적절치 않은 것으로 보인다. 준공당시(토지+건물) 과세시가표준액 합계액

①. 국세청장이 최초로 × 고시한 기준시가 최초고시당시(토지+건물) 과세시가표준액 합계액 준공당시 건물의 기준시가

②. ①에의한 환산기준 × 시가(준공시점) 아파트 준공당시의(토지+건물) 기준시가 합계액 토지의 취득당시 과세시가표준액

③.【①-②한 금액】 × 아파트 준공당시 토지의 과세시가표준액

④. 환산취득가액 = ② + ③ 그런데, 국세청장은 위 취득가액 산정방법이 불합리하고 계산과정이 복잡하다고 하여 1997.1.21 이를 아래의 방법과 같이 합리적으로 개선하여 1997.1.1 이후 결정 또는 경정하는 분부터 적용하도록 한 바 있다. 건물취득당시(토지+건물) 과세시가표준액 합계액

①. 국세청장이 최초로 × 고시한 기준시가 최초고시당시(토지+건물) 과세시가표준액 합계액

②. 건물취득당시 토지의 기준시가 - 토지취득당시 토지의 기준시가

③. 환산취득가액 = ① - ② 위에서 살펴본 바와 같이 청구주장 취득가액 계산방법은 토지와 건물의 취득시기가 같은 경우에 적용하는 것으로서 토지와 건물의 취득시기가 다른 이 건에 있어서는 적용할 수 없다 할 것이며, 처분청이 당초 과세시 적용하였던 종전의 취득가액 계산방법 또한 일부 불합리한 점이 있어 국세청장이 동 취득가액 계산방법을 개선한 것이므로 처분청이 개선된 산식에 의하여 이 건 취득가액을 산정하여 경정결정(1997.3.4)한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

• 라. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.