[요지] 청구법인 등 4개의 외산담배수입업자가 임의로 조직한 협회로서 여기에 지급한 회비는 법인세법 시행령 제25조 제3항에 의거 지정기부금에 해당됨에도 이를 비지정기부금으로 보아 손금불산입한 처분은 부당함
[요지] 청구법인 등 4개의 외산담배수입업자가 임의로 조직한 협회로서 여기에 지급한 회비는 법인세법 시행령 제25조 제3항에 의거 지정기부금에 해당됨에도 이를 비지정기부금으로 보아 손금불산입한 처분은 부당함
[주 문] 광화문 세무서장 97.7.15 청구법인에게 아래와 같이 한 부과 처분은 청구법인이 OOOO협회에 납부한 협회비(94: 32,200,000원, 95: 42,000,000원, 96: 56,799,000원)를 지정기부금으로 보아 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각한다. 부과처분 내역 (단위: 원) 사업년도 부과처분 과세표준 법인세 91.12. 1～92.11.30 111,852,426 6,919,300 92.12. 1～93.11.30 △405,022,207
• 93.12. 1～93.12.31 △101,209,906
• 94. 1. 1～94.12.31 △299,506,376
• 95. 1. 1～95.12.31 294,536,439 99,269,210
96. 1. 1～96.12.31 1,179,463,047 381,899,580
[이 유]
1. 사실 및 처분개요 청구법인은 미국법인인 O OO OOOO OOO 컴파니(OOOOOOOOOOOO OOOOOO Company, 이하 “OOOOO” 이라 한다)가 제조하는 담배를 동사가 100% 출자한 홍콩의 O OO OOOO OOO OOOOO OOO OOO OO(OOOOOOOOOOOO OOOOOO OOOOOOOOOOOOO OOOO OOOOOOO OOO, 이하 “OOOOO” 라 한다)를 통하여 수입 판매하는 법인으로서 OOOOO가 100% 출자하여 설립한 법인이다. 처분청은 청구법인의 모기업인 미국의 OOOOO이 제조하는 담배를 청구법인과 특수관계에 있는 OOOOO를 통하여 수입하는 과정에서 이를 고가로 수입하여 청구법인의 영업이익을 축소조작한 것으로 보아 정상영업이익율 4%를 적용하여 산출한 영업이익과 청구법인이 당초 신고한 영업이익과의 차액 2,527,005,596원(91.12.1～92.11.30 사업년도 14,367,756원, 92.12.1～93.11.30 사업년도 2,336,494,247원, 93.12.1～93.12.31 사업년도 176,143,593원)을 이전가격조정분으로 하여 익금산입하였고, 청구법인이 청구외 OOOO협회에 납부한 협회비 130,999,000원(94.1.1～94.12.31 사업년도 32,200,000원, 95.1.1～95.12.31 사업년도 42,000,000원, 96.1.1～96.12.31 사업년도 56,799,000원, 이하 “쟁점협회비”라 한다)을 비지정기부금으로 보아 손금불산입하는 한편, 이월결손금 공제 등을 부인하여 97.7.15 청구법인에게 법인세 488,088,090원(91.12.1～92.11.30 사업년도분 6,919,300원, 95.1.1～95.12.31 사업년도분 99,269,210원, 96.1.1～96.12.31 사업년도분 381,899,580원)을 경정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 97.9.1 심사청구를 거쳐 97.12.10 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
(1) 청구법인은 국내에서 사업을 시작한 89년 3월부터 OOOOO이 제조한 담배를 OOOOO로부터 수입하면서 처음에는 청구법인이 설립되기 이전에 청구외 (주)OOOOO OO(이하 “OO”이라 한다)이 OOOOO로부터 수입한 가격과 동일한 가격으로 수입하다가 계속하여 결손이 발생함에 따라 수입가격을 낮추어 왔으며 그 가격에는 OOOOO가 한국에서 지출한 광고비 등이 포함되어 있어 부당한 저가매입이 아님에도 불구하고 처분청이 청구법인의 담배수입가격의 시가를 결정함에 있어서 비교가능 제3자 가격법, 재판매가격법, 원가가산법을 순차적으로 적용하지 아니하고 합리적인 근거없이 청구법인의 정상영업이익율을 매출액의 4%로 결정하여 과세한 처분은 위법·부당하다.
(2) 쟁점협회비는 법인세법 시행령 제25조 제3항에서 규정한 지정기부금에 해당됨에도 비지정기부금으로 보아 손금불산입한 처분은 부당하다.
(1) 청구법인이 비교가능한 제3자 거래라고 주장하는 OO과 OOOOO간의 거래는 양자가 상품 및 제품을 특약 판매하는 특수관계에 있었고, 청구법인에게 500평 규모의 보세창고를 임대기간 5년으로 하여 부동산 취득가액보다 높은 선대계약금 700,000,000원에 임대한 사실이 있어 양자간의 거래가격을 비교가능한 제3자 가격으로 채택할 수 없으며, 재판매가격법, 원가계산법 등은 비교대상 거래가 없거나 비교가능한 동종의 유사한 자료의 제출이 없어 이 방법들 역시 적용이 불가능한 것으로 인정된다. 따라서 처분청이 OOOOO의 영업이익율을 표준소득율에 의하여 제조부분과 판매부분의 영업이익율로 안분하고, 판매부분의 이익률을 다시 OOOOO의 판매부분이익율과 청구법인의 판매부분이익율로 안분하여 청구법인의 정상영업이익율을 5.6115%로 산정하였음에도 청구법인이 제시한 정상영업이익율 4%를 채택하여 이에 의하여 산정한 정상영업이익과 청구법인이 신고한 영업이익과의 차액을 이전가격조정분으로 익금산입한 처분은 정당하다.
(2) 쟁점협회비는 관련법령에서 규정하고 있는 지정기부금 또는 공익성기부금이 아니므로 비지정기부금으로 보아 손금불산입한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 이전가격조정의 당부와
(2) 쟁점협회비가 지정기부금에 해당하는지의 여부에 있다.
(1) 관련법령 법인세법 제20조에는『정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다』고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제46조 제1항에는 『출자자 및 당해법인에 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인에 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인이나 개인을 법 제20조에서의 “특수관계 있는 자”』로 규정하고 있으며, 같은조 제2항 제4호에는 『출자자 등으로부터 자산을 시가를 초과하여 매입하거나 출자자 등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 때』를 법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”의 하나로 들고 있고, 같은조 제4항에서 『제2항의 규정을 적용함에 있어서 국외의 출자자 등과의 거래의 경우 시가는 다음 방법에 의하여 계산한 금액으로 한다. 이 경우, 제1호의 적용에 있어서는 동호 각목의 순에 의한다.
1. 재고자산의 양도 또는 매입
(2) 사실관계 및 판단 처분청은 청구법인의 이 건 관련 사업년도의 소득을 분석한 바, 청구법인은 청구법인의 모기업인 OOOOO이 제조한 담배를 OOOOO이 100%로 출자한 OOOOO를 경유하여 수입함으로써 적자가 발생한다는 사실을 확인하고, 특수관계자간에 가격조정을 통하여 청구법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 보아 법인세법 제20조(부당행위계산의 부인)의 규정을 적용하면서 같은법 시행령 제46조(법인의 부당한 행위 또는 계산)의 규정에 의거 청구법인이 특수관계자로부터 매입한 재고자산(담배)의 시가를 산정함에 있어서 같은법 시행령 제46조 제4항 제1호 가, 나, 다목에 규정된 비교가능 제3자 가격법, 재판매가격법, 원가가산법의 적용이 불가능하다고 판단하여, 라목의 “기타 합리적이라고 인정되는 방법”을 채택하여 OOOOO의 영업이익율을 표준소득율에 의하여 제조부분과 판매부분의 영업이익율로 안분하고, 판매부분의 이익율을 다시 OOOOO의 판매부분이익율과 청구법인의 판매부분이익율로 안분하여 청구법인의 정상영업이익율을 5.6115%로 산정하였으나, 서울지방국세청이 청구법인의 각 사업년도 (89.3.9～91.11.30)의 소득에 대한 법인세 조사 당시 OOOOO이 미국의 국세청과 사전협의하여 청구법인의 정상영업이익율을 4%로 하는 것이 합리적이라고 문서(OOO O 92-0031, 92.12.9)로 제안 한 바 있어 청구법인과의 조세마찰을 피하기 위하여 이에 의하여 산정한 정상영업이익과 청구법인이 신고한 영업이익과의 차액을 이전가격조정분으로 익금산입하였음이 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인된다. 청구법인은 처분청이 비교가능 제3자 가격법 등의 선순위 방법의 적용이 불가능하다거나 불합리하다는 입증없이 이의 적용을 배제한 것은 부당하다고 주장하고 있어 이를 살펴본다. 비교가능 제3자 가격법은 당해 재고자산과 동종의 재고자산을 거래조건·거래수량 등이 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간에 판매하는 금액에 상당하는 금액을 시가로 하는 방법으로, 이 방법을 적용하기 위해서는 물리적으로 동질성을 가진 상품이 경제적으로 동일 또는 유사한 시장의 동일한 유통단계에서 판매되는 비교대상거래가 있어야 하나, 청구법인이 비교대상거래로 제시한 OO과 OOOOO간의 거래는 거래당시 양자가 “상품 또는 제품을 특약판매하는 자”로 특수관계 있는 자에 해당되어 독립된 제3자적 위치에 있지 않았으며, 또한 OO은 청구법인이 설립되기 이전에 폐업하였으므로 OO과 OOOOO간의 거래는 이 건 거래와 공급기간이 상이하였고, OOOOO이 제조한 담배를 OOOOO로부터 수입하여 국내에 판매한 유일한 회사였음이 확인되어 위 거래를 공개경쟁시장하에서 거래주체·거래대상·거래조건의 주요요소가 동일 또는 유사한 상황이어야 하는 비교대상거래로 보기 어려우므로 비교가능 제3자 가격법은 채택할 수 없으며, 재판매가격법은 재고자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 당해 재고자산을 판매한 금액에서 통상의 이윤을 차감하여 계산한 금액을 시가로 하는 방법으로, 여기에서 “통상의 이윤”이라 함은 대상법인과 해외특수관계자 상호간에 재고자산의 거래가 행하여질 경우 동 재고자산의 거래당사자인 매입자가 특수관계가 없는 자에게 당해 재고자산을 판매한 금액(재판매가격)에 통상이익율을 곱하여 계산된 금액을 말하는 것이고, “통상이익율”이라 함은 특수관계자간의 거래가 행해진 날이 속하는 과세기간 중 매입자(또는 매입자와 동일하거나 유사한 업종을 영위하는 비관련자)가 당해 재고자산과 동일하거나 유사한 재고자산을 독립기업가격으로 비관련자로부터 매입하여 비관련자에게 판매할 경우 동 비교대상거래에서 발생한 매출총이익액이 총매출액중에서 차지하는 비율을 말하는 것인 바, 재판매가격법의 적용시 가장 중요한 사항은 통상이익율을 어떻게 결정할 것이냐의 여부이나, 이 건 과세기간 동안 청구법인 또는 청구법인과 동일하거나 유사한 업종을 영위하는 비관련자가 당해 재고자산과 동일 또는 유사한 재고자산을 독립기업가격으로 비관련자로부터 매입하여 비관련자에게 판매한 비교대상거래가 존재하지 않아 통상이익율 산정이 불가능하고, 청구법인 또한 통상이익율 산정에 필요한 자료제출이 없어 이 방법 역시 채택이 불가능하고, 원가가산법은 재고자산을 판매한 자가 당해 재고자산을 취득 또는 제조함에 소요된 원가에 통상의 이윤을 가산한 금액을 시가로 하는 방법으로, 이 방법을 적용하여 독립기업간 가격을 결정하는 데는 상품의 원가를 계산한 후 동 원가에 합리적인 이윤을 가산하는 두단계의 절차를 거쳐야 하는데 청구법인은 처분청의 조사당시부터 이 건 심판청구시까지 원가계산 관련자료와 제조회사가 유사제품을 독립적인 제3자에 대해서 판매할 때의 총이익 또는 유사한 사업을 영위하고 있는 독립적인 제3자가 가득하고 있는 총이익 등 적정이익산정에 필요한 자료의 제출이 없어 이 방법 또한 적용이 불가능한 것으로 보여진다. 한편, 청구법인은 89.3 설립이후 이 건 과세사업년도까지 계속 결손을 시현(91.12.1～92.11.30 사업년도 제외)한 주요 이유중의 하나로 상품(담배)의 한국판매와 관련된 광고선전활동을 OOOOO가 직접 수행하고 그 비용도 OOOOO가 지급함으로써 청구법인이 수입하는 가격에 그 비용이 포함되어 있는 관계로 매출원가가 상승하였기 때문이라고 주장하고 있으나, 이에 대한 구체적이고 객관적인 증빙자료를 제시하지 아니하고 있어 이 또한 청구주장을 받아들이기는 어렵다 할 것이다. 위 내용을 종합하여 볼 때, 처분청이 특수관계 있는 자간의 부당행위계산을 부인하여 이 건 법인세를 과세하면서 재고자산의 시가산정시 OOOOO의 영업이익율을 표준소득율에 의하여 제조부분과 판매부분의 영업이익율로 안분하고, 판매부분의 이익률을 다시 OOOOO의 판매부분이익율과 청구법인의 판매부분이 익율로 안분하여 청구법인의 정상영업이익율을 5.6115%로 산정하였음에도 청구법인의 모기업인 OOOOO이 청구법인의 정상영업이익율로 제시한 바 있는 4%를 적용하여 산정한 정상영업이익과 청구법인이 신고한 영업이익과의 차액을 이전가격조정분으로 익금산입한 처분에 잘못이 없는 것으로 판단된다.(국심 94서 1287, 95.8.30 같은 뜻)
(1) 관련법령 법인세법 제16조 제5호에는 『대통령령이 정하는 공과금은 내국법인의 각 사업년도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다』고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제25조 제1항 제2호에는 『법 제16조 제5호에서 “대통령령이 정하는 공과금”이라 함은 조합비 또는 협회비(특별회비를 제외한다)를 제외한 공과금을 말한다』고 규정하고 있고, 같은조 제2항에는 『제1항 제2호에서 “조합비 또는 협회비”라 함은 영업자가 조직한 단체로서 법인인 조합 또는 협회, 기타 주무관청에 등록된 조합 또는 협회에 지급하는 회비를 말한다』고 규정하고 있으며, 같은조 제3항에는 『제1항의 단서의 특별회비와 제2항의 조합 또는 협회이외에 임의로 조직한 조합 또는 협회에 지급하는 회비는 법 제18조에 규정하는 지정기부금으로 한다』고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 청구법인이 쟁점협회비를 OOOO협회에 납부한 사실에 대하여 청구법인과 처분청간에 다툼이 없다. 청구외 OOOO협회는 법인 또는 주무관청에 등록된 협회는 아니나, 담배판매업을 영위하는 OOOOOO공사, 청구법인 등 4개의 외산담배수입업자가 임의로 조직한 협회로서 여기에 지급한 회비는 법인세법 시행령 제25조 제3항에 의거 지정기부금에 해당됨에도 이를 비지정기부금으로 보아 손금불산입한 처분은 부당하다고 판단된다.(국심 97서 1798, 97.12.9 같은 뜻)