쟁점금액을 청구외법인의 대표이사인 청구인에게 귀속된 근로소득으로 보아 구 소득세법 제21조 제1항 제1호 가목 등의 규정을 직접 적용하는 등으로 하여 청구인 개인에게 이건 종합소득세를 부과한 처분의 당부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 처분개요 관악세무서장은 서울특별시 관악구 OO동 OOOOOO 소재 주식회사 OOOO(이하에서 “청구외법인”이라 한다)의 1991사업연도 법인세조사에서 적출한 법인수익의 누락을 익금가산함으로써 발생한 당해 사외유출금액 금 45,656,944원(이하에서 “쟁점금액”이라 한다)이 법인대표자인 청구인의 소득으로 실지 귀속되었음을 추인하고 1997.4.14 이러한 사실을 청구인의 주소지 관할세무서인 처분청에 과세자료와 함께 통보하였다. 처분청은 위 과세자료상 청구인에게 귀속된 쟁점금액이 구 소득세법(1994.12.22 법률 제4803호로 전문 개정되기 전의 것, 이하 같다)제21조 제1항 제1호 가목에서 정한 근로소득에 해당하는 것으로 보아 이를 청구인 개인의 신고소득에 합산하고 가산세를 적용하는 등으로 하여 1997.5.1 청구인에게 1991년도 귀속분 종합소득세 26,941,510원을 부과처분하였다. 청구인은 이에 불복하여 1997.6.9 심사청구를 거쳐 1997.9.10 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 처분청은 쟁점금액에 관하여 위헌조항인 구 법인세법 제32조 제5항 등의 규정에 따른 소득처분에 의하지 아니하고 대신 구 소득세법 제21조 제1항의 규정을 직접 적용하여 이를 청구외법인의 대표자인 청구인의 급여 등으로 보아 이 건 종합소득세를 과세한 만큼 정당하다는 것이나, 열거주의를 과세의 대원칙으로 하고 있는 소득세법령 체계 등에 비춰 구 소득세법 제21조 제1항 제1호의 다목외로는 쟁점금액을 소득세로 과세할 아무런 근거도 없고 그런가 하면 쟁점금액이 청구인에게 귀속되었다고 볼 만한 아무런 자료도 나타나 있지 아니함에도, 처분청이 징세행정의 효율성만에 주안한 나머지 구 법인세법 제32조 제5항 규정의 본래의 입법목적이나 취지를 “소득의 귀속이 불분명한 사외유출금액을 대상법인의 대표이사에게 상여처분함으로써 공평과세를 기하려는 데 있다”고 해석해온 조세법조계의 오랜 관습에 역행, 쟁점금액을 근로소득으로 보기 위해 이를 새로이 해석하여 구 소득세법 제21조를 원용, 이 건 종합소득세를 과세하는 것은 국세기본법에서 정하고 있는 소급과세 금지의 원칙에 위배되는 것임은 물론 과세요건에 관하여 조세법조를 불합리하게 확장 내지는 유추 해석하여 납세자의 재산권을 부당하게 침해하는 것으로 정당하지 아니하다.
• 나. 국세청장 의견 이 건 과세경위를 보면, 처분청은 위헌결정된 구 법인세법 제32조 제5항의 규정에 의한 소득처분에 의하여 과세한 것이 아니라 법인세를 조사함에 있어 적출된 수입누락금액 등을 법인의 대표자인 청구인에게 귀속된 것을 확인하고 동 금액을 구 소득세법에 의하여 그 실질귀속자인 청구인에 대한 근로소득으로 과세한 것(국세청 법인 46220-3671, 96.12.30 “법인소득 사외유출액 처리지침”)임이 처분청의 91년 귀속 소득세 결정결의서겸 세대장에 의해 확인되는 바, 이 건 종합소득세 과세는 위헌 결정된 소득처분과는 무관하다 하겠다. 한편, 이 건 수입누락금액 등 법인세 조사시 적출된 금액은 청구외법인의 대표자인 청구인 이외의 제3자에게 귀속되었다고 볼만한 근거가 없어 청구인에게 귀속되었음이 확인되고 있는 바, 이는 구 소득세법 제21조의 규정에 의한 갑종근로소득에 해당한다 할 것이고, 그렇다면 그 소득이 종합소득과세표준에 합산되어야 할 소득으로서 그 소득자에 대해 종합소득세를 부과한 것은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이건 심판청구의 다툼은 쟁점금액을 청구외법인의 대표이사인 청구인에게 귀속된 근로소득으로 보아 구 소득세법 제21조 제1항 제1호 가목 등의 규정을 직접 적용하는 등으로 하여 청구인 개인에게 이건 종합소득세를 부과한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 구 소득세법 제21조 제1항 제1호 가목은 갑종근로소득의 하나로서 근로의 제공으로 인하여 받는 봉급·급료·보수·세비·임금·상여·수당과 이와 유사한 성질의 급여를 규정하고 있고, 같은조 제5항은 근로소득의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다고 규정하고 있으며, 이를 받은 같은법 시행령(1994.12.31 대통령령 제14467호로 전문 개정되기 전의 것) 제43조 제1호에서 근로소득의 범위에는 기밀비·교제비·직무별봉 기타 이와 유사한 명목으로 지급한 것으로서 사업을 위하여 사용된 것임이 분명하지 아니한 급여가 포함되는 것으로 규정하고 있다. 한편, 구 소득세법 제15조【과세표준의 계산】제1항에서 “거주자에 대하여 부과하는 소득세의 과세표준은 종합소득금액·퇴직소득금액·양도소득금액과 산림소득금액으로 구분하여 계산한다”고 규정한데 이어 제2항에서 『종합소득금액에 대한 과세표준(이하 “종합소득과세표준”이라 한다)은 제17조 내지 제62조 규정에 의하여 계산한 이자소득금액·배당소득금액·근로소득금액과 기타소득금액의 합계에서 소득공제를 한 금액으로 한다』고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 청구외법인이 1991사업연도 법인세신고시 손실보상금(보험금수령액) 금 20,747,590원등 합계 금 45,656,944원을 누락시킴으로써 법인수익금의 사외유출이 발생하게 되었으며, 청구인이 동 사업연도중 대표자로서 청구외법인의 경영을 지배한 사실에 대하여 청구인과 처분청간 다툼이 없다.
• 라. 판단

(1) 이건 처분당시 적용법조등에 대하여 살펴본다. (가) 이건 처분 당시 관련기록에 의하여 청구인에게 종합소득세를 과세한 적용법조를 보면, 처분청은 쟁점금액을 익금에 산입하여 청구외 법인의 법인세를 경정함에 있어서 사외유출된 것으로 본 쟁점금액에 대하여 1995.11.30 헌법재판소에서 위헌결정(OOOOOO 및 OOOOOO)된 구 법인세법(1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항 및 같은법 시행령(1993.12.31 대통령령 제14080호로 개정되기 전의 것) 제94조의 2의 규정을 적용하여 청구외법인이 대표이사인 청구인에게 소득금액을 지급한 것으로 의제하여 상여처분을 한 것이 아니라, 현실소득이 대표이사인 청구인에게 귀속된 것으로 보아 전시한 구 소득세법 제21조 제1항 제1호 가목과 같은 조 제5항, 같은법 시행령 제43조 제1호 등의 규정을 직접 적용하여 종합소득세를 부과하였음을 알 수 있거니와, (나) 일반적으로 사외유출금의 귀속이 불분명한 경우라 할지라도 그 사외유출금이 당해 법인의 대표자에게 실지 귀속되었을 개연성이 클 뿐만 아니라 이러한 경우 소득이 현실적으로 귀속되었는지 여부는 기본적으로 사실인정의 문제로서 간접사실에 의한 추인의 여지를 배제할 것은 아니라 할 것이므로 과세권자의 과세요건사실에 관한 입증책임에 불구하고 경험칙에 비춰 과세요건사실이 추정되는 사실이 밝혀지면 달리 상대방이 반증하지 않는한 당해 사외유출금은 법인의 대표자에게 실지귀속되었다고 봄이 상당하다 할 것이다(대법 97누447, 1997.10.24 등 다수 같은뜻임). (다) 따라서 쟁점금액의 실지귀속자로 대표자인 청구인외의 제3자가 주장되거나 그에 대한 입증의 제시가 없는 이건의 경우 구 법인세법 제32조 제5항 및 같은법 시행령 제94조의 2에 대한 헌법재판소의 위헌결정이 있었다거나 쟁점금액이 청구인에게 현실적으로 귀속된 사실을 처분청이 별도로 입증하지 아니하였다하여 이건 과세처분의 취소를 구하는 청구주장은 그 이유가 없다 하겠다.

(2) 청구인에게 종합소득세를 과세한 처분의 당부에 대하여 살펴본다. (가) 법인의 수익이 사외로 유출되어 대표자의 소득으로 귀속된 경우 그 소득이 소득세법상 어떠한 종류의 소득에 해당하는가의 문제는 원칙적으로 지급자 및 귀속자의 의사, 귀속자와 법인 사이의 기본적 법률관계, 소득금액, 소득의 귀속경위 등을 종합하여 판단될 문제로서 간접사실에 의한 추인의 여지를 배제할 것은 아니라 할 것이다(대법 97누 4456, 1997.12.26, 같은뜻임). (나) 이건의 경우 청구외법인의 대표이사인 청구인이 그 지위에서 앞에서 검토한 바와 같이 쟁점금액 상당액의 법인의 수익을 사외유출시켜 대표이사 자신에게 확정적으로 귀속시켰다면 그 소득귀속금이 법인의 사업을 위하여 사용되었다는 점에 관하여 입증이 있는 등의 특별한 사정이 없는 한 이러한 소득은 구 소득세법 제21조 제1항 제1호 가목 및 같은법 시행령 제43조 제1호 소정의 대표이사에 대한 상여 내지 이와 유사한 임시적 급여로서 근로소득에 해당하는 것으로 추인할 수 있다 하겠다. (다) 위와 같이 쟁점금액을 청구인의 근로소득에 해당하는 것으로 보는 경우에 그 소득이 소득세법상 종합소득세 과세표준에 합산되어야 할 소득으로서 그 원천징수가 누락된 이상, 그 소득자에 대하여 종합소득세로서 이를 과세할 수 있다 할 것이므로 처분청이 청구인에 대하여 이건 종합소득세를 부과한 처분은 정당하다 하겠다(대법 89누 4895, 1990.3.27 같은뜻임).

• 마. 결론 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.