[요지] 청구외법인의 등기부등본 및 이사회 회의록에 의하면 청구인은 동 법인의 이사로 유상증자를 결의하였음이 확인되며 또한 쟁점유상증자대금은 청구외법인의 예금에서 인출된 자금으로 납입되었고 동 법인의 장부상에는 동 예금의 인출을 청구외인에 대한 가수금의 반제로 처리하였음이 인정되고 있는 반면, 청구인은 청구주장을 뒷받침할 수 있는 별도의 객관적인 증빙의 제시가 없으므로 청구주장은 이유없음
[요지] 청구외법인의 등기부등본 및 이사회 회의록에 의하면 청구인은 동 법인의 이사로 유상증자를 결의하였음이 확인되며 또한 쟁점유상증자대금은 청구외법인의 예금에서 인출된 자금으로 납입되었고 동 법인의 장부상에는 동 예금의 인출을 청구외인에 대한 가수금의 반제로 처리하였음이 인정되고 있는 반면, 청구인은 청구주장을 뒷받침할 수 있는 별도의 객관적인 증빙의 제시가 없으므로 청구주장은 이유없음
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 사실 및 처분개요 청구외 (주)OOO인터내셔날(이하 청구외법인 이라 한다)이 1994사업연도(1994.1.1～12.31)에 1994.8.29～12.2 기간O 8회에 걸쳐 유상증자(별지표 1 참조)를 실시하여 자본금이 증자전 105백만원에서 1,005백만원으로 변경되었다. 청구외법인 관할 서대문세무서장은 주식이동상황을 조사하여 동 법인의 유상증자시 청구인이 납입하여야 할 주식(이하 쟁점주식 이라 한다)에 대한 유상증자대금 234백만원(이하 쟁점유상증자대금 이라 한다)이 청구외법인의 예금에서 인출된 자금으로 납입되었으며 또한 동 법인의 장부상 쟁점유상증자대금의 지급이 대표이사인 청구외 OOO(이하 청구외인 이라 한다)에 대한 가수금반제로 처리되어 있는 사실을 자료통보하여, 이에 처분청은 청구외인이 쟁점유상증자대금을 청구인에게 증여한 것으로 보아 1997.4.16 청구인에게 1994년도분 증여세 93,214,490원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1997.6.13 심사청구를 거쳐 1997.8.29 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 국세청장 의견
(1) 청구인이 쟁점주식의 취득 및 유상증자과정에 참여하게 된 것은 개정된 상품권법에 의한 상품권발행요건(자본금 10억원 이상)을 충족하기 위하여 청구외인이 일방적으로 청구인의 의사와는 관련없이 자신의 명의를 도용하여 단독으로 행한 것이며, 청구외법인 또한 배당을 실시할 형편도 아니므로 조세회피목적없이 이루어진 것으로 청구인이 쟁점주식에 대하여 어떠한 권리행사나 재산의 향유 또는 배당소득을 받은 적이 없는데 쟁점유상증자대금을 청구인이 청구외인으로부터 증여받은 것으로 보아 과세한 처분은 부당하다.
(2) 청구인은 처분청의 주식이동조사시 동인의 명의가 도용되어 청구외법인의 주주로 등재된 사실을 알고 청구외인에게 강력히 항의하여 1996.12.31 쟁점주식을 실질소유자에게 명의신탁해지를 사유로 환원시켰는데, 처분청의 부과처분전 환원등기된 쟁점주식의 경우 그 물권변동의 효과는 소급하여 소멸되어 처음부터 없었던 것과 같게 되므로 (대법 96누 1061, 1996.4.26 같은 뜻임) 이를 증여로 보아 과세한 당초 처분은 위법하다. (심판청구시 주장)
(3) 1996.12.30 전면개정된 상속세 및 증여세법 제43조 제1항에 명의신탁주식을 1998.12.31까지 실질소유자 명의로 전환하는 경우 명의자에게 증여한 것으로 추정하지 아니하므로 쟁점주식은 동 규정의 적용대상이 되어 증여세를 부과처분할 수 없는 것이므로 당초 처분은 잘못이 있다. (심판청구시 주장)
3. 심리 및 판단
(1) 쟁점주식의 명의신탁주식 해당 여부
(2) 쟁점주식을 증여된 것으로 보더라도 처분청의 부과처분 이전에 실질소유자 앞으로 환원한 경우 이에 대하여 증여세를 과세한 처분의 당부
(3) 쟁점주식이 1996.12.30 전면개정된 상속세 및 증여세법 제43조 제1항 제2호의 적용대상인지 여부
(1) 쟁점 1 관련 구 상속세법 (1994.12.22 법률 제4805호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제29조의 2【증여세납세의무자】제1항에 다음 각호의 1에 해당하는 자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다. 라고 규정하며, 같은 항 제1호에 타인의 증여(내용생략)에 의하여 재산을 취득한 자(영리법인을 제외한다)로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자 라고 규정하고 있고, 같은법 제32조의 2【제3자 명의로 등기 등을 한 재산에 대한 증여의제】제1항에 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서 등(이하 등기 등 이라 한다)을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다. 다만, 타인의 명의를 빌려 소유권이전등기를 한 것 O 부동산등기특별조치법 제7조 제2항의 규정에 의한 명의신탁에 해당하는 경우 및 조세회피목적 없이 타인의 명의를 빌려 등기 등을 한 경우로서 대통령령이 정하는 때에는 그러하지 아니하다. 라고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제40조의 6【증여의제로 보지 아니하는 경우】에 상속세법 제32조의 2 단서의 규정에 의하여 다음 각호의 1에 해당하는 재산은 이를 등기 등의 명의자에게 증여한 것으로 보지 아니한다. 라고 규정하고, 같은 조 제1호에 소관세무서장이 부동산등기특별조치법 제7조 제3항의 규정에 의하여 등기공무원으로부터 송부받은 등기신청서와 서면을 통하여 조사한 결과 동법 제7조 제1항의 규정에 의한 조세회피 등의 목적에 해당하지 아니한다고 인정되는 부동산 이라 규정하고, 제2호에 다음 각목의 1에 해당하는 경우의 부동산 외의 재산 이라 규정하면서 그 각목으로 가. 실질소유자가 국내에 거주하지 아니하는 경우로서 법정대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기 등을 한 경우, 나. 명의가 도용된 경우, 다. 기타 제3자 명의로 등기 등을 한 경우로서 소관세무서장이 조세회피의 목적이 없다고 인정하는 경우 라고 규정하고 있다. 한편 상품권법 제6조【제3자 발행형 상품권의 발행자】제1항에 제3자발행형 상품권은 다음 각호의 요건을 갖춘 법인으로서 재무부장관의 인가를 받은 자만이 이를 발행할 수 있다. 라고 규정하고, 같은 항 제1호에 자본금 또는 출자금이 대통령령이 정하는 금액이상일 것 이라고 규정하고 있으며, 다른 한편 상품권법 시행령 제3조【제3자 발행형 상품권의 발행자의 요건】제1항에 법 제6조 제1항에서 대통령령이 정하는 금액 이라 함은 10억원을 말한다. 라고 규정되어 있다.
(2) 쟁점 2 관련 구 상속세법 제29조의 2【증여세납세의무자】제4항에 증여를 받은 후 당사자간의 합의에 따라 그 증여받은 재산 (금전을 제외한다)을 제20조의 규정에 의한 신고기한 내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제25조 제2항의 규정에 의하여 과세표준 및 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니하다. 라고 규정하고, 제20조【신고서제출】제1항에 상속인 또는 수유자는 상속개시를 안 날로부터 6월 이내에 상속세를 부과할 상속재산의 종류·수량·가액·상속재산에 가산할 증여의 가액 기타 대통령령으로 정하는 사항을 기재한 신고서와 공제될 금액의 명세서를 정부에 제출하여야 한다. 라고 규정하고 있으며, 제25조 제1항에 상속세의 과세표준과 세액은 제20조 제1항의 규정에 의한 신고에 의하여 결정한다. 다만, 신고가 없거나 신고내용이 부당하다고 인정될 때에는 정부가 과세표준과 세액을 결정한다. 라고 규정되어 있다. 구 상속세법 부칙 제7조【증여재산 반환시 과세방법에 관한 적용례】에 제29조의 2 제4항의 개정규정은 이 법 시행(1994.1.1) 후 최초로 증여세를 결정하는 것부터 적용한다. 라고 규정하고 있다. 한편 상속세 및 증여세법 (1996.12.30 법률 제5193호로 전면개정된 것, 이하 같다) 제31조【증여재산의 범위】제4항에 증여를 받은 후 그 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 당사자사이의 합의에 따라 제68조의 규정에 의한 신고기한 이내 (증여받은 날부터 3월 이내) 에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제76조의 규정에 의하여 과세표준과 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니하다. 라고 규정하고, 제5항에 수증자가 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 제68조의 규정에 의한 신고기한경과후 3월이내에 증여자에게 반환하거나 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대하여 증여세를 부과하지 아니한다. 라고 규정하고 있다.
(3) 쟁점 3 관련 상속세 및 증여세법 제43조【명의신탁재산의 증여추정】제1항에 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다)에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 추정한다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 라고 규정하고, 제2호에 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 주식 등 이라 한다)O 이 법 시행일전에 신탁 또는 약정에 의하여 타인명의로 주주명부 또는 사원명부에 기재되어 있거나 명의개서되어 있는 주식 등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간 (이하 이 조에서 유예기간 이라 한다) O 실질소유자명의로 전환하는 경우. 다만, 당해 주식 등을 발행한 법인의 주주(출자자를 포함한다)와 특수관계에 있는 자 및 이 법 시행일 현재 미성년자인 자의 명의로 전환하는 경우에는 그러하지 아니하다. 라고 규정되어 있으며, 제3항에 제1항 제2호의 규정은 주식 등을 유예기간O에 실질소유자명의로 전환하는 자가 당해 주식을 발행한 법인 또는 그 출자가 되어 있는 법인의 본점 또는 주된 사무소의 관할세무서장에게 그 전환되는 내역을 대통령령이 정하는 바에 의하여 제출하는 경우에 한하여 적용한다. 라고 규정하고 있고, 또한 같은법 시행령 제32조【조세회피목적이 없는 것으로 인정되는 경우 등】제3항에 법 제43조 제3항의 규정에 의한 명의신탁된 주식의 실질소유자 명의전환신고는 총리령이 정하는 신고서에 의하여 실질소유자명의로 전환한 날로부터 1월 이내에 하여야 한다. 라고 규정되어 있다. 같은법 부칙 제1조【시행일】에 이 법은 1997년 1월 1일부터 시행한다. 라고 규정되어 있으며, 제7조【실질소유자명의로 전환하는 차명주식 등에 관한 적용례】에 제43조 제1항 제2호의 개정규정은 이 법 시행당시 타인 명의로 주주명부 또는 사원명부에 기재되어 있거나 명의개서되어 있는 주식 등에 대하여 이 법 시행후 최초로 실질소유자명의로 전환하는 것부터 적용한다. 라고 규정되어 있다.
(1) 쟁점 1에 대하여 (가) 이 건 관련기록을 살펴보면, 청구외법인은 1992.7.1 설립된 도·소매 의류업을 영위하는 영리내국법인으로 동 법인과 관계회사인 청구외 (주) OOO유통의 매장설치공사를 겸영하기 위하여 설립되었으며, 청구인은 1983.5.5 청구외 (주) OOO유통에 입사하여 1998.1.12 현재까지 영업부장으로 재직O이고 1994.3.31 청구외법인의 이사로 취임하여 1993.12.31 현재 10%의 지분을 보유하다가 1994.12.31 현재 동인의 지분이 26%로 증가되었고 1996년 주식이동상황명세서상 1996.12.31 이전에 명의신탁해지원인으로 동 지분이 청구외인 앞으로 명의개서된 사실이 확인된다. (나) 한편 청구외법인은 1994.8.29～12.2 기간O 8회에 걸친 증자를 통하여 자본금이 증자전의 1억 5백만원(주식수: 10,500주)에서 증자후 10억 5백만원 (주식수: 100,500주)으로 증가되었고 또한 증자대금 9억원(주식수: 90,000주)의 납입내역을 살펴보면, 청구외법인의 장부상 청구외인의 가수금을 자본금으로 대체처리하고 쟁점유상증자대금의 불입계좌인 별단예금에의 입금액은 동 법인의 다른 계좌(OO은행 OO동지점 OOOOOOOOOOOOO)에서 이체하여 결국 청구외인의 개인자금으로 쟁점유상증자대금을 전액 불입하였으며 이 점에 대하여 처분청과 청구인간에 다툼이 없다. (다) 청구인은 쟁점유상증자대금을 청구외인이 대신 불입한 사유를 상품권법 및 같은법 시행령의 제3자발행형 상품권의 발행자의 요건인 자본금 또는 출자금 10억원 이상을 충족시키기 위하여 청구인의 의사와는 관계없이 명의를 도용, 청구외인이 일방적으로 취한 조치라고 주장하며, 또한 청구인은 조세회피목적이 없음에 대한 증빙으로 청구외법인의 당기순이익(별지 표 2 참조)자료를 제출하였고 청구인 및 기타 주주의 소유지분변동사항은 별지 표 3과 같으며, 한편 청구외법인의 이사회 회의록(1994.8.13, 오전 10시)에 청구인의 인장이 날인되어 있으며 청구외인의 확인서(1997.6.12 작성)는 과점주주에 대한 법적 규제 및 상품권법 소정의 발행자격요건 등의 사유로 청구인에게 쟁점주식을 명의신탁 하였고 동인은 주주의 권리행사나 배당금의 수령사실이 없었던 사실을 확인하는 내용임을 알 수 있다. (라) 그러나 청구인은 유상증자 당시 청구외법인의 주주 및 임원이었으며 동 법인의 유상증자관련 이사회 회의에 참석, 회의록에 날인이 되어 있어 청구외인과 쟁점주식에 대하여 사전의사소통이 있었다고 보여져 명의도용을 주장하는 청구주장은 이유없으며, 청구외법인의 유상증자일로부터 2년이상 지난 시점인 처분청의 주식이동조사단계에서 비로소 청구인이 쟁점주식이 명의신탁된 사실을 알고 동 신탁을 해지하여 실질소유자인 청구외인 앞으로 명의개서하였다는 등의 주장은 진정한 사실관계를 반영하고 있다고 볼 수 없다고 하겠다. 사정이 이와 같다면 청구인이 쟁점유상증자대금을 현금으로 증여받은 것으로 본 처분청의 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(2) 쟁점 2에 대하여 청구인은 쟁점유상증자대금을 현금으로 증여받은 것이 아니라 청구외인이 1994.8.29～1994.12.2 기간O 청구인 명의로 주식을 취득하였다가 이 건 과세처분(1997.4.16)전인 1996.12.31 실질소유자에게 환원하였으므로 주식증여가 없었던 것과 같게 되어 이 건 과세처분이 부당하다는 주장이나, 설사 위 청구주장을 사실로 인정한다 하더라도 1993.12.31 신설된 상속세법 제29조의 2 제4항의 규정에 의하면 증여재산을 증여세 신고기한(6개월)내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다고 하고 있으므로 동 개정규정의 시행일(1994.1.1) 이후에는 증여일로부터 6개월이내에 반환된 경우에만 위 규정의 적용을 받을 수 있는 것(국심 97O 2200, 1997.12.24외 다수 같은 뜻임)인 바, 이 건의 경우 비록 증여세 과세처분 이전에 환원된 것이기는 하나 당초 쟁점주식의 명의신탁일로부터 6개월이 지나 그 명의가 실질소유자에게 환원된 것이어서 위 규정을 적용할 수 없다 할 것이므로 이 부분에 대한 청구주장 역시 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(3) 쟁점 3에 대하여 한편, 청구인은 쟁점주식이 명의신탁된 것이라는 전제하에 1996.12.30 개정된 상속세 및 증여세법 제43조 제1항 단서규정을 인용하면서 동법 규정에 의한 유예기간인 1998.12.31 이전에 실질소유자인 청구외인 명의로 쟁점주식을 전환하였으므로 이 건 부과처분이 부당하다는 주장이나, 동법 부칙 제7조에 의하면 위 개정규정은 이 법 시행당시(1997.1.1) 타인명의로 주주명부등에 기재되어 있는 주식등에 대하여 이 법 시행후 최초로 실질소유자 명의로 전환하는 것부터 적용한다고 규정하고 있는 바, 위 법 시행일전인 1996.12.31 쟁점주식이 실질소유자 명의로 전환되어 위 법 시행당시에는 명의신탁사실이 해소된 이 건의 경우에는 위 개정규정을 적용할 수 없다 할 것이므로 이 부분에 대한 청구주장 또한 이를 채택할 수 없는 것으로 판단된다.