기준시가로 계산하여 과세한 처분의 당부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 처분개요 청구인은 서울특별시 강남구 OO동 OOOOOO 대지 275.2㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 87.7.8 취득하여 90.3.22 그 위에 철근콘크리트조 슬래브 5층 건물(쟁점토지와 함께 이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 신축하였다가 95.11.10 쟁점부동산을 양도하고 자산양도차익 예정신고나 과세표준확정신고를 하지 아니하였다. 처분청은 기준시가로 양도차익을 계산하여 96.12.16 청구인에게 95년도 귀속분 양도소득세 142,260,160원을 결정고지하였고, 97.4.1 쟁점토지의 취득시기를 잘못 적용하였음을 이유로 99,448,620원을 추가로 경정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 97.2.10 이의신청과 97.5.6 심사청구를 거쳐 97.8.27 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장

1. 처분청은 쟁점토지의 양도차익을 기준시가에 의하여 산정하면서 취득가액을 구소득세법 제60조(94.12.24 법률 제4803호로 전면개정되기 전의 것)와 같은법시행령 제115조 제1항 및 동 부칙 제3항의 규정에 의하여 계산하였다. 그러나 위 법규정들에 대하여 95.11.30 헌법재판소가 헌법불합치 결정을 하여 95.11.30 이후는 양도소득세 부과시 개정된 법률을 적용하여야 하나 이에 의하여는 쟁점토지의 취득가액을 계산할 수 없으므로 취득가액을 계산할 수 있는 법적근거가 없는 이 건 처분은 취소되어야 한다.

2. 처분청이 쟁점토지의 양도시기를 95.11.10이 아닌 95.7.10으로 보아 양도소득세를 부과한 것은 납세의무가 성립하지도 아니한 분에 대하여 과세한 것으로 부당한 처분이다.

3. 청구인은 쟁점토지의 취득당시 토지등급확인서의 발급을 95.11월 강남구청장에게 신청하였으나 담당자가 자료색출을 못하여 작업이 불가능하다고 하여 토지등급을 확인하지 못하였다. 따라서 청구인이 쟁점토지의 토지등급을 확인할 수 없어서 자산양도차익 예정신고 및 과세표준확정신고를 하지 못하였음에도 처분청이 신고납부불성실가산세를 부과한 것은 부당하다.

• 나. 국세청장 의견

1. 헌법재판소가 95.11.30 구소득세법(94.12.24 법률 제4803호로 전면개정되기 전의 것) 제60조에 대하여 94.12.22 개정된 소득세법을 소급적용할 것을 내용으로 하는 헌법불합치결정을 하였으나 위 개정된 소득세법에는 공시지가 시행전 취득토지의 기준시가 산정에 대한 규정이 없으므로 취득가액을 산정할 수 없는 문제가 있다. 그러나 위 헌법불합치결정과 관련한 대법원의 판결(96누11327, 97.3.28)은 구소득세법 제60조에 대한 헌법불합치결정은 94.12.22 개정된 법률이 위헌성이 제거되었다는 이유로 동 법률을 소급적용하도록 하였으나 소급적용할 법리상 근거도 없을 뿐만 아니라 개별공시지가 시행이전에 취득 및 양도가 이루어진 사건에 있어서는 개정된 법률이 과세시가표준액 등에 의한 기준시가를 개별공시지가로 환산하는 규정을 결하고 있으므로 개정법률이 시행되기 이전까지는 종전 구소득세법 제60조를 그대로 잠정 적용하는 것을 허용하는 취지의 결정이라고 이해함이 상당하다. 이와 같은 취지에서 구소득세법 제60조 및 그 하위규정의 방법으로 양도소득세액을 산정하여도 그것을 위법하다고 할 수 없다고 할 것이다라고 판결하였다. 따라서 위와같은 대법원의 판결을 볼 때 처분청이 구소득세법 제60조(94.12.24 법률 제4803호로 전면개정되기 전의 것)와 같은법시행령 제115조 제1항 및 동 부칙 제3항의 규정에 의하여 환산한 가액을 쟁점토지의 취득당시 기준시가로 하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다.

2. 청구인이 쟁점토지를 취득할 당시(87.7.8) 토지등급이 196등급임이 관할청인 강남구청의 재산세과세대장 및 토지등급확인서에 의하여 확인되고 있어, 취득당시의 토지등급을 확인할 수 없어 쟁점부동산을 양도한 후 자산양도차익 예정신고나 과세표준확정신고를 할 수 없었다는 청구주장은 신빙성이 없으므로 처분청이 신고납부불성실가산세를 부과한 처분은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

1. 쟁점토지의 양도차익을 기준시가로 계산하여 과세한 처분의 당부와

2. 신고납부불성실 가산세를 부과한 처분의 당부를 가리는데 있다.

• 나. 쟁점 1)을 본다.

1. 관련법령 구 소득세법(94.12.22 법률 제4803호로 전면 개정되기 전의 것) 제60조(기준시가의 결정)는 제23조 제4항과 제45조 제1항 제1호에서 규정하는 기준시가의 결정은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제115조 제1항 제1호는 법 제60조에서 규정하는 토지의 기준시가 결정은 (나)목의 경우(국세청장이 지정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액)를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가인 개별공시지가가 있는 경우 이에 의하여 평가한 가액에 의한다고 규정하고 있다. 한편, 같은법시행령 부칙(90.5.1 대통령령 제12994호) 제3항은 이 영 시행전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 90년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가에 90년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가고시일 현재의 과세시가표준액에서 취득당시의 과세시가표준액이 차지하는 비율을 곱하여 환산한 가액으로 한다고 규정하고 있었는데 소득세법이 94.12.22 전면 개정되면서 위의 기준시가산정에 관한 사항을 소득세법 제99조에 규정하였고, 95.12.30 같은법시행령 제164조 제10항을 신설하여 “지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의하여 1990.8.30 개별공시지가가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 1990.1.1을 기준으로한 개별공시지가에 1990.8.30 현재의 과세시가표준액과 그 직전에 결정된 과세시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 금액에서 취득당시의 과세시가표준액이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 가액으로 한다”고 규정하고 있다.

2. 사실관계 및 판단 먼저 쟁점토지의 취득당시의 기준시가를 산정함에 있어 양도당시 시행되던 구 소득세법시행령 부칙(90.5.1 대통령령 제12994호) 제3항에 의하여야 하는지 아니면 95.12.30 개정된 소득세법시행령 제164조 제10항에 의하여야 하는지 여부에 대하여 본다.

• 가) 처분청이 쟁점토지의 양도시기를 95.11.10로 하여 경정결정한 사실이 처분청이 제시한 양도소득세 결정결의서에 의하여 확인되고 있으며, 처분청이 쟁점부동산의 양도에 따른 양도소득세를 양도시기가 속한 과세기간의 과세표준확정신고 기한인 96.5.31 이후에 하였으므로 납세의무가 성립하지 아니하였는데도 처분청이 과세함은 부당한 처분이라는 청구주장은 이유 없다 하겠다.
• 나) 청구인은 헌법재판소에서 구 소득세법 제60조에 대하여 개정 소득세법(94.12.22 개정된 제99조)을 적용할 것을 내용으로 하는 헌법불합치결정을 하였으므로 개정된 법에 의하여는 취득가액을 산정할 수 없는 이 건 과세는 무효로서 취소되어야 한다고 주장하고 있으나, 95.11.30 헌법재판소의 결정은 그 결정의 이유에서 구 소득세법 제60조를 적용하여 행한 양도소득세 부과처분 중 모든 미확정사건에 개정소득세법을 적용하여야 한다는 이유를 설시하기에 앞서 구 소득세법 제60조에 대하여 “단순 위헌결정을 선고하여 당장 그 효력을 상실시킬 경우에는 기준시가에 의한 양도소득세를 부과할 수 없게 됨은 물론 법적 공백상태를 야기하게 되고 이에 따라 조세수입을 감소시키고 국가재정에 상당한 영향을 줌과 아울러 이미 이 조항에 따른 양도소득세를 납부한 납세의무자들과의 사이에 형평이 어긋나는 결과를 초래하는 데다가 구 소득세법 제60조의 위헌성은 국회에서 법률로 제정하지 아니한 단지 입법형식의 잘못에 기인하는 것으로서 이를 한시적으로 계속 적용한다고 하더라도 그것이 반드시 구체적 타당성을 크게 해쳐 정의와 형평등 헌법적 이념에 심히 배치되는 것이라고는 생각되지 아니하고”라는 설시를 전제로 하고 있다. 따라서 헌법재판소의 헌법불합치결정이유의 전·후 내용에 비추어 볼 때 구 소득세법의 위헌적 요소를 제거한 개정 소득세법을 적용하여야 할 것이나 개정소득세법을 소급적용할 법리상 근거도 없을 뿐만 아니라 개정 소득세법의 적용으로는 양도차익의 산정이 불가능하게 되는 등 부득이한 사정이 있는 경우에는 조세부담의 형평등을 고려하여 위헌성이 제거된 개정소득세법이 시행되기 전까지는 구 소득세법 제60조를 한시적으로 계속 적용할 수 있도록 함으로써 헌법재판소법 제47조 제2항 본문에 대한 예외를 인정한 것으로 위 헌법불합치 결정의 취지를 제한하여 해석함이 상당하다 할 것이므로(대법원 96누11068, 97.3.28도 같은 뜻임), 처분청이 이 건 쟁점부동산의 양도당시에 시행되던 구 소득세법 제60조와 같은법시행령 제115조 및 같은법시행령 부칙(90.5.1 대통령령 제12994호) 제3항의 규정을 적용하여 취득당시의 기준시가를 환산하여 과세한 처분은 타당하다고 판단된다(국세심판소의 국심 제97부 312호, 97.5.31 등 다수가 같은 뜻임).
• 다. 쟁점 2)를 본다.

1. 관련법령 쟁점토지의 양도당시 시행되던 소득세법 제121조 제1항은 거주자가 과세표준확정신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 소득금액에 미달하게 신고한 때에는 종합소득금액·퇴직소득금액·양도소득금액 또는 산림소득금액에 대하여 그 신고를 하지 아니한 당해 소득금액 또는 신고하여야 할 금액에 미달한 당해 소득금액이 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 산출세액에 가산한다고 규정하고 있으며, 그 제3항은 거주자가 제107조의 규정에 의한 소득세액을 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 그 납부하지 아니하였거나 미달한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 산출세액에 가산한다고 규정하고 있다.

2. 사실관계 및 판단 청구인은 쟁점토지의 취득당시 토지등급확인서의 발급이 불가능하여 자산양도차익 예정신고 및 과세표준확정신고를 하지 못하였음에도 처분청이 신고납부불성실가산세를 부과한 것은 부당하다고 주장하면서 95.11월자 강남구청장의 토지등급확인서 사본을 제시하고 있다. 그러나 위 토지등급확인서 사본상 신청인이 청구인이 아닌 청구외 OOO로 되어 있으며, 통상 접수시에 절취되는 민원전표나 접수증도 절취되지 아니한 점으로 보아 위 토지등급확인서가 강남구청장이 발급한 문서라고 볼 수 없을 뿐만 아니라 쟁점토지가 양도되기 전인 90.3.24 같은곳 OOOOO에서 환지되어 등기접수된 사실이 확인되고 있어 쟁점부동산이 양도될 당시에는 쟁점토지의 취득시의 토지등급의 확인이 되지 아니하였다고는 보이지 아니한 점 및 처분청이 제시하는 강남구청장이 발급한 97.2.18자 토지등급확인서에 의하면 쟁점토지의 토지등급이 86.8.1 현재 196등급이고 89.1.1 현재는 207등급이었음이 확인되고 있는 점으로 볼 때 취득당시의 토지등급이 확인되지 아니하여 자산양도차익 예정신고 및 과세표준확정신고를 하지 못하였다는 청구주장은 이유가 없으므로 쟁점부동산을 양도하고 자산양도차익예정신고나 과세표준확정신고를 하지 아니한 청구인에게 신고 및 납부불성실가산세를 부과한 처분은 정당한 것으로 판단된다.

• 라. 그러므로 이 건 심판청구는 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.