[요지] 당초 과세내용에 일부 불합리한 점이 있고 동 취득가액 계산방식을 국세청장이 개선한 바 있으므로 개선된 방법을 적용하여 취득가액을 산정토록 하는 것이 타당함
[요지] 당초 과세내용에 일부 불합리한 점이 있고 동 취득가액 계산방식을 국세청장이 개선한 바 있으므로 개선된 방법을 적용하여 취득가액을 산정토록 하는 것이 타당함
[참조결정] 국심1991서1239
[주 문] 성북세무서장이 1996.12.16 청구인에게 결정고지한 1995년 귀속분 양도소득세 14,838,500원의 과세처분은,
1. 청구인이 양도한 아파트의 취득가액 계산을 [×=①] 에서 〔건물취득당시 토지의 기준시가 - 토지취득당시 토지의 기준시가 = ②〕를 차감한 가액으로 하여 양도차익을 산정하고 그 과세표준과세액을 경정하며,
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 원처분개요 청구인은 서울특별시 송파구 OO동 OOOOO 소재 토지 34.93㎡를 1989.5.19 취득하고 동 지상에 OO OOOOO OOOO OOOOO 건물(이상의 토지와 건물을 이하 “쟁점아파트”라 한다)를 1993.4.29 신축 취득(준공일)하였고 이를 1995.2.21 양도한 후 1996.5 양도소득세 과세표준확정신고시 토지와 건물의 취득일은 아파트분담금 잔금 청산일인 1992.11.28로 하고 양도일은 1995.2.21로 하여 기준시가를 적용하여 신고한 사실이 있다. 처분청은 토지의 취득일은 1989.5.19로 보고 건물의 취득일은 1992.11.28로 보아 1차적으로 양도시 쟁점아파트의 국세청 기준시가를 가지고 건물 준공시점의 쟁점아파트 기준시가를 환산하여 계산한 다음 2차적으로 위 환산 기준시가를 토지와 건물로 안분계산하고, 이 중 토지의 취득가액(1989.5.19 당초 취득시 가액)은 안분계산한 가액을 기초로 하여 다시 취득시 가액을 재환산 계산하여 이 토지가액과 위 건물준공시의 건물의 환산기준시가를 합한 금액을 취득가액으로 삼아 자산양도차익을 계산하여 1996.12.16 청구인에게 1995년 귀속분 양도소득세 14,838,500원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1997.1.28 심사청구를 거쳐 1997.4.28 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
1. 아파트분담금 납부명세와 같이 대지값을 별도로 구분하여 납부한 것이 아니라 1989.1.31 계약금을 불입하고 10회의 중도금과 잔금을 불입하여 1992.11.29 취득하였는 바, 쟁점아파트의 취득일은 잔금을 청산한 날인 1992.11.29임에도 토지 취득일을 조합명의로 취득한 날인 1989.5.19로 보아 양도차익 및 세액을 결정함은 부당한 처분이고,
2. 설령, 토지와 건물의 취득시기를 구분하여 계산하더라도 취득가액 계산은 국세청의 개선된 예규(국세청 재일46014-103, 1997.1.20)에 의하여야 한다.
3. 심리 및 판단
1. 주택조합아파트의 경우 토지와 건물의 취득시기를 구분하여 양도차익을 계산하는 것이 부당한지 여부
2. 토지취득후 건물이 준공된 조합아파트의 취득가액 계산방식의 적정여부
1. 소득세법 제23조 제1항 제1호는 “토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득”을 양도소득으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제44조 제1항은 “… 토지라 함은 지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다”고 규정하고 있으며 같은 조 제3항은 “… 건물에는 건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다”고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제170조 제2항은 “토지와 건물등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장”하도록 규정하고 있다. 한편, 민법 제703조 제1항은 “조합은 2인이상이 상호출자하여 공동사업을 경영할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다”고 규정하고 있고, 같은 법 제707조는 “조합업무를 집행하는 조합원에는 제681조 내지 제688조의 규정을 준용한다”고 규정하고 있으며, 같은 법 제709조는 “조합의 업무를 집행하는 조합원은 그 업무집행의 대리권이 있는 것으로 추정한다”고 규정하고 있다.
2. 1994.12.22 법률 제4803호로 개정되어 1995.1.1부터 시행되는 소득세법 제99조 제1항 제1호 다목은 『건물에 부수되는 토지를 공유로 하고 건물을 구분 소유하는 공동주택 또는 특수용도의 건물로서 대통령령이 정하는 지역안에 소재하는 주택 또는 건물의 경우에는 가목 및 나목의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액』을 가준시가로 규정하고 있고, 1994.12.31 대통령령 제14467호로 개정되어 1995.1.1부터 시행되는 같은 법 시행령 제164조 제4항은 『법 제99조 제1항 제1호 다목에서 “대통령령이 정하는 지역”이라 함은 국세청장이 지정하는 지역을 말한다』고 규정하고 있으며, 같은 조 제5항은 『법 제99조 제1항 제1호 다목에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액”이라 함은 국세청장이 양도자산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 당해 부속토지와 건물의 가액을 일괄하여 평가·고시한 가액(… 생략 …)을 말한다』고 규정하고 있고, 같은 조 제8항은 『제4항의 규정에 의하여 국세청장이 지정한 지역에 있는 자산으로서 취득당시에는 그 지역에 해당하지 아니하는 경우 취득당시의 기준시가는 다음 산식에 의하여 계산한 가액으로 한다. 고 규정하고 있다.
1. 주택조합아파트의 경우 토지와 건물의 취득시기를 구분하여 양도차익을 계산하는 것이 부당한지에 대하여 살펴보면, 토지와 건물은 민법, 건축법, 소득세법 등에 의하면 각각 별개의 부동산으로 규정하고 있음에 따라 토지의 취득시기와 건물의 취득시기가 다른 경우에는 각각의 보유기간에 따라 자산양도차익을 계산하는 것이 타당하고(국심 96중908호, 1996.9.4 같은 뜻), 일반적으로 아파트는 토지에 건물(아파트)이 정착된 상태로 취득하여 보유하다가 양도하기 때문에 토지와 건물의 취득시기가 같지만 주택조합아파트의 경우에는 토지를 먼저 취득한 후 그 토지상에 아파트를 건축하는 관계상 토지와 건물의 취득시기가 다른 것은 당연한 결과이므로 이를 위 일반아파트와 달리 취급하는 것은 당연하다고 할 수 있다. 또한, 주택조합아파트의 경우 주택조합이 조합명의로 토지를 취득하였다고 하더라도 조합의 토지취득행위는 조합원들로부터 업무를 위임받아 처리한 것에 불과하여 당초 조합명의로 토지를 취득한 때에 조합원이 토지를 취득한 것(국심 94서657호, 1994.9.8, 94서2616, 1995.2.11 등)으로 보아야 하므로 주택조합에 분담금을 청산한 날에 취득한 것으로 보아야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다.
2. 토지취득후 건물이 준공된 조합아파트의 취득가액 계산방식의 적정여부에 대하여 살펴보면, 청구인이 건축물이 완성되어 있는 아파트를 취득한 것이 아니고 토지를 먼저 취득한 뒤 아파트 건물을 후에 준공함에 따라 토지와 건물의 취득시기가 각각 다르기 때문에, 소득세법시행령 제164조 제8항에 정한 산식을 그대로 적용할 수는 없고 국세청장이 최초로 고시한 아파트 기준시가를 건물취득당시의 가액으로 환산한 후 이 가액을 가지고 다시 그 이전에 취득한 토지의 취득가액을 산출할 수 밖에 없으나, 처분청이 적용한 아래의 산정방법은 청구주장과 같이 일부 불합리한 점이 있는 것으로 나타나므로 이를 그대로 적용하는 것은 적절치 않은 것으로 보인다.
① ×
② ×
③ 【①-②한 금액】×③【①-②한 금액】×
④ 환산취득가액 = ② + ③ 그런데 국세청장은 위 취득가액 산정방법이 불합리하고 계산과정이 복잡하다고 하여 1997.1.21 이를 합리적으로 개선하여 1997.1.1 이후 결정 또는 경정하는 분부터 적용하도록 하면서 1995.12.31 이전 양도분의 경우 아래의 방법을 적용하도록 한 바 있다.
① ×
② 건물취득당시 토지의 기준시가 - 토지취득당시 토지의 기준시가
③ 환산취득가액 = ① - ② 이 건의 경우에도 당초 과세내용에 일부 불합리한 점이 있고 동 취득가액 계산방식을 국세청장이 개선한 바 있으므로 개선된 방법을 적용하여 취득가액을 산정토록 하는 것이 타당한 것으로 판단된다.