공익사업출연기금은 공익신탁의 재산으로 출연법인의 신탁재산에서 생기는 신탁소득으로 볼 수 없고 출연법인의 사업과 직접 관계없이 무상으로 사회복지법인에 기부한 것으로서 지정기부금에 해당하므로 지정기부금에 포함하여 한도초과액을 손금불산입한 처분은 정당함

[참조결정] 국심1995서3173

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 원처분의 개요 청구법인은 1990.2.1을 평가기준일로 자산재평가를 실시한 결과 발생한 재평가적립금 292,657,845,186원의 40.08%인 117,300,000,000원을『생명보험회사의 잉여금 및 재평가적립금처리지침』(재무부 생보22330-353, 90.8.31: 이하 “재평가적립금처리지침”이라 함)에 따라 계약자에 대해 지급할 부채인『계약자 지분』으로 처리하였다. 청구법인은 재평가적립금 처리지침에 따라 위 계약자 지분을 현재계약자 지분, 미래계약자 지분 및 과거계약자 지분으로 3등분하여 현재계약자 지분은 계약자에게 배당(계약자 특별배당금)하였고, 미래계약자 지분은 계약자배당안정화준비금(부채계정)으로 계상하였으며(이는 나중에 계약자에게 배당하게 됨), 과거계약자 지분은 공익사업출연기금(부채계정)으로 계상한 후 그에 대한 자산운용수익 상당액을 91년부터 매년 공익사업 재원으로 지출(사회복지법인 OO생명공익재단에 출연)하고 있다. 청구법인은 위 공익사업출연기금에 대한 94.4.1～95.3.31 사업년도의 자산운용수익 상당액인 4,967,000,000원(이하 “쟁점출연금”이라 함)을 공익사업 재원으로 OO생명공익재단에 출연하고 이를 손금에 산입하였는데, 처분청은 이를 지정기부금으로 보아 지정기부금 한도초과금액을 손금불산입하여, 96.6.17 청구법인에게 위 사업년도분 법인세 1,835,141,760원 및 농어촌특별세 101,624,820원을 경정고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 96.8.14 이의신청 및 96.11.8 심사청구를 거쳐 97.2.18 이 건 심판청구를 하였다.

2. 청구법인 주장

• 가. 재평가차익중 계약자 지분은 청구법인의 채무이다.

(1) 보험의 본질은 보험자가 수령하는 보험료의 총액과 지급하는 보험금의 총액이 같다는 점이다. 즉, 보험료는 보험금 총액과 보험료 총액의 균형을 고려하여 정하는 순보험료와 보험자의 비용을 보상해 주기 위한 부가보험료를 합쳐서 계산하게 된다. 미래의 보험사고에 대한 보험금이 부족한 사태를 피하기 위해 보험료는 보수적으로 일단 넉넉하게 계산해서 받게 된다. 그 결과 특별한 사정이 없는 한 실제 지급보험금의 총계는 수입보험료의 총계보다 적어지게 되고, 보험의 본질상 이 차액(즉 잉여금)을 보험계약자에게 돌려주게 된다. 더 구체적으로는 그런 차이는 예정사망률과 실제 사망률의 차이에서 생기는 『사차익』, 예정자산수익률과 실제자산수익률의 차이에서 생기는 『이차익』 및 예정사업비와 실제사업비의 차이에서 생기는 『비차익』으로 구성된다. 이같이 보험계약자들에게 잉여금을 돌려주는 제도를 『계약자배당』이라고 부르는 바, 그 본질은 보험료의 정산이다. 이런 의미에서, 청구법인등 보험회사가 판매하는 보험상품은 보험회사의 계약자 배당금 지급의무를 밝히고 있다.

(2) 또 나아가서 각 개별 보험계약자들에 대해 잉여금을 어떻게 나누어 줄 것인가 하는 문제가 등장하게 되는데, 이 문제에 대한 이론적 방법에는 1)잉여금이 어디에서 생겼나를 따져서 각 계약의 사차익, 이차익, 비차익에 공헌한 정도별로 배분하는 이원방식, 2)보험금을 모든 계약에 균등하게(단 계약경과년수는 고려)증액하는 균등증액방식, 3)잉여금을 잔존계약에만 분배하는 거치분배 방식, 4)잔존계약에 대해 일정년수전까지 납입한 총영업보험료에 비례하여 잉여금을 분배하는 보험료 누가(累加)분배방식 등이 있다.

(3) 주주와 계약자 사이의 배당금 분할 문제 보험자가 상호회사가 아닌 주식회사인 경우에는 계약자 배당 내지 보험료 정산 문제는 좀더 복잡하게 된다. 출자가인 주주들에게 적정이윤이 돌아가야 하는 까닭에 보험료 총계와 보험금 총계의 차액을 전액 보험계약자에게 돌려주는 것은 부당하게 된다(그뿐만 아니라 외국에서는 주식회사 형태의 보험자는 아예 보험료율을 낮춘 무배당상품을 판매하는 경우가 오히려 일반적이다). 주식회사가 보험계약자에 대해 유배당상품을 판매하는 경우에는, 보험회사의 잉여금을 주주와 계약자 사이에서 어떻게 분배할 것인가 하는 문제가 등장하게 된다.

(4) 주주와 계약자 사이의 잉여금 분할은 정부 당국이 정하는 바에 따르게 된다. 위와 같이 주주와 계약자 사이 또 계약자와 계약자 사이에서 잉여금의 분배를 어떻게 할 것인가 하는 문제에 대한 일의적 해답이 없으므로, 각국 정부는 분배방법을 정부가 직접 정하든가 또는 보험자가 사업방법서나 표준약관으로 정한 방법을 정부 당국이 인가하도록 정하고 있다. 우리나라의 보험법도 보험계약자에 대한 배당을 보험약관으로 정할 수 있다라고 규정하고(보험업법 시행규칙 제7조 제7호), 다시 표준약관은 재정경제원장관이 인가하는 방법에 따라 계약자에게 배당금을 지급하도록 명시하고 있다. 결국 청구법인은 “재정경제원장관이 인가하는 방법”으로 계약자에게 배당금을 지급할 법률상 및 계약상 의무를 지고 있다.

(5) 생명보험회사의 잉여금 및 재평가적립금 처리지침 청구법인과 보험계약자 사이의 약정 내지는 표준약관에서 말하는 “재정경제원장관이 인가하는 방법”이란 바로 1990.8.31자 재무부규정『생명보험회사의 잉여금 및 재평가 적립금 처리지침』(재무부 생보22330-353)이다. 우리나라 생명보험업계의 보험회사들은 모두 배당상품만을 판매해왔지만 80년대 말까지는 계속적 결손상태에 있었으므로 배당문제가 제기되지 아니하였고 이에 따라 재정경제원이 주주와 계약자 사이의 잉여금 배당에 관한 규정을 만든 적이 없었다. 그러다가 1980년대 말에 이르러 생보사들이 이익을 내기 시작하고, 또 부동산 가격이 대폭상승함에 따라 계약자 배당문제가 제기되었다. 이에 따라 재정경제원 당국은 여러차례의 공청회를 열어 업계 및 학계의 의견을 종합하는 등의 절차를 거쳐서 1990.8.31자로 『생명보험회사의 잉여금 및 재평가적립금 처리지침』을 제정·실시하게 되었다.

(6) 과거계약자 지분 재평가 차액 재평가적립금 처리지침은 우선 주주 지분과 계약자 지분을 나누는 방법을 정하고(재평가적립금 처리지침 제11조 및 제3조), 다시 계약자 지분을 개념상 현재·미래·과거계약자 지분으로 나누어서 현재계약자 지분은 적기에 배당해주도록 하고(재평가적립금 처리지침 제13조 제2호) 미래계약자 지분은 장차 미래계약자에게 지급할 채무로 남겨두도록 하였다.(재평가적립금 처리지침 제13조 제3호) 문제가 된 것은 과거계약자에게 환급(배당)해 줄 과거계약자 지분 재평가차액이다. 개념적으로는 과거계약자 지분 역시 과거계약자에게 환급해주는 것이 당연하다 할 것이므로 재정경제원은 과거계약자 지분을『공익사업출연기금』이라는 부채과목을 써서, 회사의 부채로 처리하도록 하였다.(재평가적립금 처리지침 제13조는 과거계약자 지분을 포함한 계약자 지분 전체를 부채계정으로 처리하게 하고 있다) 그러나 과거계약자들을 일일이 찾아내어 돈을 돌려준다는 것이 업무처리비용 때문에 사실상 불가능하다고 판단한 재정경제원은, 그 돈을 과거계약자들에게 돌려주는 대신 그 돈의 운용수익을 공익사업에 출연하도록 정하였다. 경제적 효과의 면에서 본다면, 국민대중 모두가 과거계약자라고 간주하고, 과거계약자에게 환급할 돈의 운용수익이 국민대중 내지는 과거계약자에게 돌려준 것과 같은 효과를 얻고 있는 것이다. 재정경제원의 이같은 결정이 정책적으로 옳은 것이었는지에 관해서는 논자에 따라 견해를 달리할 수 있겠지만 법률적 관점에서 본다면 청구법인이 공익사업출연기금 채무에 대한 지급이자(내지는 동 출연기금 상당액에 대한 운용수익)상당액을 공익사업에 출연하는 것은 청구법인이 과거계약자에 대해 지고 있는 법률상·약관상 의무에 따른 지급이 된다. 즉 청구법인은 재정경제원이 정하는 방법으로 배당금을 지급할 법률상·약관상 의무를 지고 있었던 것이고 재평가적립금 처리지침에 따른 공익사업에의 출연은 이런 의무에 따른 것이다. 재평가적립금 처리지침을 법률적으로 해석해 본다면, 이 지침은 과거계약자 내지는 국민대중에게 환급할 돈만큼을 청구법인이 과거계약자 내지 국민대중으로부터 빌려쓴 것으로 의제하고, 이에 따라 국민대중에게 지급할 이자를 공익사업출연금이라는 형식으로 지급하고 있는 것으로 의제하고 있는 것이다. 결국 청구법인이 과거계약자에게 배당할 공익사업출연기금 채무의 지급이자(내지는 동 기금에 상당하는 금액에 대한 운용수익)를 재평가적립금 처리지침에 따라 공익사업에 출연한 것은 실질적 의미의 지급이자로 보아야 하고 그런 지급은 청구법인의 법률상·약관상 의무의 이행을 위한 것이므로 이는 당연히 손금산입 대상이다.

• 나. 쟁점출연금은 기부금이 아니다. 처분청은 쟁점출연금을 기부금으로 보고 지정기부금 한도초과액을 손금불산입한 것이다. 법인세법상 기부금의 본질은 증여 즉 법률상 원인없이 재산적 가치를 무상으로 양도하는 데에 있다(법인세법시행령 제40조 제1항). 그러나 아래에서 살펴보는 바와 같이 쟁점출연금은 이런 의미에서 기부금에 해당하지 않는다.

(1) 쟁점출연금의 지출은 청구법인의 법률상·약관상 의무이다. 위에서 살펴본 바와 같이 쟁점출연금은 청구법인의 법률상·약관상 의무에 따른 것이므로 이는 실질적 의미의 지급이자라 보아야 하며 기부금이 아니다.

(2) 쟁점출연금의 지출은 법령에 따른 것이다. 쟁점출연금은 보험업법에 의한 재정경제원의 재평가적립금 처리지침에 따른 것이다. 보험업의 공익성 때문에 보험업법은 보험업을 허가사업으로 하고 허가를 제한할 수 있게 하고 있으며(보험업법 제5조 제4항), 보험회사의 자본금·기금 등에 대해 지도기준을 설정하고 이의 증액을 명령하거나 권고할 수 있게 하고(보험업법 제6조 3), 보험료의 산출, 재산의 운용 등 중요사항을 인가대상으로 하여 법정방법을 따르도록 하고(보험업법 제7조 제1항) 보험업자에게 자료제출 및 검사받을 의무를 부과하는 등(보험업법 제4조 제1항) 여러 가지 방법으로 국가가 감독하도록 하고 있다. 더 나아가서 보험업법 제15조는 일반규정으로서 재정경제원장관이『감독상 필요한 명령』을 할 수 있게 하고 있다. 이런 규정들의 위반행위가 있으면 그에 대해서는 형벌이나 과태료가 부과된다. 특히 보험업법 제215조는『법령 또는 정관의 규정에 위반하여 기금의 상각, 기금이자의 지급 또는 이익이나 잉여금의 배당을 한 때』는 이런 행위를 보험사업자의 재산을 위태롭게 하는 행위의 하나로 보고 관계임원등을 7년이하의 징역등 중형에 처하고 있다. 이와 관련해서 보험업법 제97조는 재평가차액의 용도를 자산재평가법에 따른 용도 이외에는 재정경제원장관의 허가를 받은 계약자 배당에만 쓸수 있도록 정하고 있다. 그렇게 본다면 만일 이 사건 공익사업기금출연금 및 동 운용수익(내지는 지급이자)상당액을 계약자 배당에 사용된 것으로 보지 않고 청구법인이 임의로 공익사업에 출연한 것이라고 본다면 이 같은 출연행위는 재산을 위태롭게 하는 행위가 되어서 범죄가 된다. 결국, 쟁점출연금이 법령상 근거없이 청구법인이 임의로 출연한 돈이라는 처분청의 주장은 전혀 잘못된 것이다. 청구법인은 재평가적립금 처리지침이 “감독관청과 보험회사와의 일반적 지도감독에 관한 규정·지침에 불과한 것”이라고 보아서 강제력이 없는 것으로 생각하고 있으나 이는 보험업법상의 잉여금 배당제도를 전혀 이해하지 못한 데에서 나온 잘못된 판단이다.

• 다. 공익사업출연기금 운용수익은 청구법인에게 귀속되지 않았다. 한걸음 더 나아가서 과거계약자 내지는 국민대중과 청구법인 사이의 관계의 실질을 생각해 보면, 청구법인의 역할은 그들의 돈을 맡아서 관리해 주는 것이고 따라서 그 돈의 운용수익은 애초에 청구법인에게 귀속되지 아니한 것이라고 보아야 한다. 청구법인은 공익사업출연기금의 운용수익을 일단 익금으로 계상하고 그 대등액을 손금으로 계상하여 결과적으로 손익에 영향이 없도록 회계처리를 하고 그에 터잡아 법인세를 신고납부하였다. 그런데 처분청은 손금으로 계상한 쟁점출연금을 『지정기부금』으로 보아서 한도초과액을 손금부인하여 이 건 과세처분을 하였다. 그러나 본질적으로 살펴보면 공익사업출연기금의 운용수익은 처음부터 청구법인에 귀속할 것이 아니다. 운용수익의 바탕이 되는 공익사업출연기금 자체가 청구법인의 돈이 아니다. 재평가적립금 처리지침의 기본적인 내용은 재평가적립금을 주주지분, 계약자지분 및 처리유보액으로 나누어서 처리하라는 것이다. 즉 재평가적립금은 전액 주주의 몫으로 할 수 없고 청구법인에 귀속할 것이 아니다. 또한 운용수익의 바탕이 되는 공익사업출연기금 자체가 청구법인의 돈이 아니다. 즉, 재평가적립금은 전액 주주의 몫으로 할 수 없고, 자산형성에 기여한 계약자의 몫을 일정율이상 확보하라는 것이다. 규정형식이 계약자지분은『---%이상 ---%이하』라고 정하여 계약자지분의 경우에는 하한선을 설정하고 있음에 주목할 필요가 있다. 이처럼 하한선이 설정된 계약자 지분은 부채계정으로 계리하도록 정하여 계약자 지분은 더 이상 회사가 마음대로 할 수 있는 회사의 돈이 아님을 분명히 밝히고 있다. 즉, 재평가적립금중 계약자 지분은 계약자의 것인데 회사가 보관하여 운용하고 있는 자산이란 말이 된다(부채계정으로 계리하면 당연히 그 부채에 대한 채권자가 따로 있다는 말이 되고, 그 채권자가 그 돈의 주인이라는 말이 된다) 그러기에 회사는 이를 회사의 마음대로 사용하지도 못하고 『재무부장관의 허가를 받아서』, 『처리지침이 정한 바대로』 사용하여야 한다. 결국 청구법인은 공익사업출연금을 보관하여 관리하는 자에 불과하고 그 돈의 주인은 과거계약자라는 것이다. 거기서 발생한 운용수익이 청구법인의 수입이 될 수가 없다. 운용수익은 과실이므로 그 수취할 권리자에게 귀속하는 것이 민법이 정한 원칙이다. 가장 이상적으로 말한다면 공익사업출연기금을 별도 자산으로 계상하고(일종의 신탁계정으로) 그에 따른 운용수익금과 출연금을 구분 계리하는 것이 가장 적절하였을 것이다. 그러나 현행 재평가적립금 처리지침하에서는 구분계리가 불가능하다. 왜냐하면 공익사업출연기금에 “최근 3개년 사업년도의 평균 자산운용수익을 곱하여 산출한 금액”을 공익을 위하여 출연하도록 정하고 있기 때문에 구분 계리하여 운용하는 경우에는 구분 계리하는 공익사업 출연기금의 실제 운용수익이 평균자산운용수익율에 미달하는 경우에는 처리지침이 정한 요건을 충족할 수 없기 때문이다. 보험업이 본질적으로 그러하듯이 처리지침은 대수의 법칙에 따라서 일정한 기간동안의 평균운용수익율이라고 정하면 가장 합리적이라고 판단하고서 이렇게 정한 것으로 추정된다. 구분운용을 허용하는 경우에는 주주몫을 유리하게 운용하고 공익사업출연기금을 불리하게 운용할 것을 우려하였을 수도 있다. 아무튼 현행 처리지침은 합산운용방식을 채택하고 있다. 공익사업출연기금 운용수익은 구분경리를 하지 않았기 때문에 형식적으로는 청구법인에 귀속한 것처럼 보이지만 실질적으로는 청구법인에 귀속하였다고 볼 수가 없다. 그 운용수익의 기초가 되는 원본이 청구법인의 돈이 아니기 때문에 거기서 나온 과실인 운용수익이 청구법인에 귀속할 수 없음은 위에서 본 바와 같다. 결국 공익사업출연기금의 운용수익은 공익이라는 이름으로 대변되는 불특정다수인에게 귀속되었다고 보아야 한다. 법인세법은 “자산 또는 사업에서 생기는 수입의 전부 또는 일부가 법률상 귀속되는 법인과 실질상 귀속되는 법인이 다른 경우에는 그것이 실질상 귀속되는 법인에게 이법을 적용하여 법인세를 부과한다”고 정하고 있다(법인세법 제3조 제1항). 이 규정은 국세기본법이 정한 실질과세원칙(기본법 제14조)과 같은 규정이다. 실질과세의 원칙에 따라서 판단한다면 이 공익출연기금의 운용수익을 애초에 청구법인의 익금을 구성하지 않는다.
• 라. 공익신탁의 신탁재산에서 생기는 소득으로서 비과세소득이다. 비록 신탁계약등 신탁의 설정행위는 없었지만 재평가적립금 처리지침의 당연한 결과로서 공익사업출연기금에 대해서는 출연자와 수탁자가 청구법인이고 수익자를 공익이라는 이름으로 대변되는 불특정다수인으로 하는 신탁이 설정되었다고 보아야 한다.(일종의 법률의 규정에 의한 신탁설정이라고 보던가, 청구법인이 재평가적립금 처리지침이 정한 바에 따라서 부채계정으로 처리한 행위가 신탁설정행위라고 볼 수도 있다) 그렇지 않고서는 공익사업출연기금을 청구법인의 부채계정으로 계리하고 그 수익의 처분에 관하여 청구법인에 아무런 재량이 없게 된 사정을 설명할 수가 없다. 공익사업재원으로 출연한 것이니 공익신탁에 해당한다는 점은 의문이 있을 수 없다. 법인세법은 수익자가 불특정인이라면 그 신탁의 위탁자에게 소득이 귀속한다는 원칙을 정하고(법인세법 제4조) 공익신탁의 신탁재산에서 생기는 소득은 비과세소득이라고 정하고 있다(법인세법 제10조). 이 규정들을 모두어 보면, 청구법인이 불특정다수인을 위하여 신탁을 설정하였으므로 기금의 운용수익은 법인세법상으로는 위탁자인 청구법인에게 귀속되지만 청구법인이 설정한 신탁이 공익신탁에 해당하므로 그 기금의 운용수익은 공익신탁에서 생기는 소득으로서 비과세된다는 결론이다.

3. 국세청장 의견

• 가. 쟁점출연금이 “손금”에 해당하는지 청구법인이 재평가차액을 과거계약자 지분, 현재계약자 지분, 미래계약자 지분으로 구분하여 부채항목으로 계상하는 것은 순자산을 감소시키는 거래에는 해당하지만 잉여금의 처분에 의한 것이므로 법인세법상 손금으로 볼 수 없는 것이나, 동 공익사업출연기금을 부채로 계상한 후 법인의 자산과 같이 운용하여 그 운용수익을 법인의 수익으로 계상하고 다시 그 수익상당액을 공익사업에 재원으로 지출하는 금액은 순자산을 감소시키는 거래로 발생한 것으로 법인세법 제9조 제3항 및 같은법 시행령 제12조 제2항 제16호에 의한 법인에 귀속되는 손비에 해당함으로 법인세법 등에 『손금불산입』규정이 없는 한 법인의 익금에서 공제할 손금에 해당한다 할 것이다.
• 나. 쟁점출연금이 기부금에 해당하는지

(1) 법인세법령에서 기부금이란 『타인에게 법인의 사업과 직접 관계없이 무상으로 지출한 재산적 증여의 가액』을 의미하는 것으로 원칙적으로 손금불산입되지만, 국가기관 등에 지출한 기부금과 법인세법시행령 제42조에 규정하는 공익목적에 지출한 지정기부금은 일정한도의 이내의 금액은 손금으로 용인되고 있다.

(2) 쟁점출연금은 형식적인 측면에서 재무부장관의 처리지침에 따라 이를 주주지분에서 제외하여 부채로 계상하면서 그 기금을 보험회사의 다른 자산과 함께 운용하고 그 운용수익을 공익사업에 사용하도록 규정하고 있어 이를 기부금으로 해당하지 않는 것으로 볼 수 있는 측면도 있으나, 보험업법 제97조 제3항 및 재무부지침은 쟁점출연금의 실질적인 내용이 과거계약자에게 지급할 배당금의 성격인데 그 대상자가 현존하지 아니하여 그에 갈음하여 당해법인의 업무와는 직접관련이 없으나 사회공익사업에 사용하도록 하여 전체보험업의 공익성을 제고한다는 정책적 견지에서 공익목적에 지출할 대상, 지출금액의 산정방법, 절차등을 정한 보험회사의 자산운용에 대한 감독관청과 보험회사의 일반적인 지도·감독에 관한 규정·지침에 불과한 것으로 쟁점출연금을 법인세법상 지정기부금의 기본성격에 부합되지 않는 것으로 달리 보기 어렵다고 할 것이다(국심 95서3173, 95.12.15, 같은 뜻임). 그렇다면, 처분청이 쟁점출연금을 법인세법상의 지정기부금에 해당하는 것으로 보고 지정기부금의 한도초과액을 손금불산입하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 심리 및 판단

• 가. 이 건 심판청구의 다툼은 쟁점출연금이 기부금에 해당하는 것인지를 가리는 데 있다.
• 나. 관계법령 법인세법 제4조(신탁소득) 제1항은 신탁재산에 귀속되는 소득은 그 신탁의 이익을 받을 수익자(수익자가 특정되지 아니하거나 존재하지 아니하는 경우에는 그 신탁의 위탁자 또는 그 상속인)가 그 신탁재산을 가진 것으로 보고 이법을 적용하다고 규정하고, 그 제2항은 신탁업법 및 증권투자신탁업법의 적용을 받는 법인(신탁회사)의 신탁재산에 귀속되는 수입과 지출은 그 법인에 귀속되는 수입과 지출로 보지 아니한다고 규정하고 있으며, 같은법 제10조(비과세소득)은 내국법인의 각 사업연도의 소득 중 공익신탁의 신탁재산에서 생기는 소득에 대하여는 각 사업연도의 소득에 대한 법인세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있다. 같은법 제8조(과세표준) 제1항은 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준은 각 사업연도의 소득의 범위안에서 이월결손금, 비과세소득, 소득공제액을 순차로 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있다. 같은법 제9조(각사업연도의 소득) 제1항은 내국법인의 각사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다고 규정하고, 그 제3항에서 “손금”이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다고 규정하고 있다. 같은법 제18조(기부금의 손금불산입) 제1항은 내국법인이 각 사업연도에 지출한 기부금 중 사회복지·문화·예술·교육·종교·자선 등 공익성을 감안하여 대통령령이 정하는 기부금(지정기부금) 중 그 각호의 금액의 합계액을 초과하는 금액과 지정기부금외의 기부금은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고, 같은법 시행령 제42조(지정기부금의 범위) 각호에서 지정기부금에 해당하는 것을 규정하고 있는데, 그 제1호는 “사회복지사업법에 의하여 설립한 사회복지법인에 복지 또는 자선을 위한 사업비·시설비·운영비 등으로 지출하는 기부금”을 규정하고 있다.
• 다. 심리 및 판단

(1) 쟁점출연금은 청구법인이 보험업법 제97조 및 재평가적립금 처리지침에 따라 재평가적립금 중 과거계약자 지분을 공익사업출연기금으로 계상하고, 청구법인의 최근 3년간의 평균 자산운용수익율에 의하여 산정한 공익사업출연기금 운용수익에 상당하는 금액을 청구법인의 신청에 따라 재정경제원장관의 승인을 받아 사회복지법인 OO생명공익재단에 출연한 것이다.

(2) 법인세법 제4조(신탁소득) 및 제10조(비과세소득)의 규정은 그 신탁의 설정형식, 신탁재산의 관리방법 등을 따로 정하고 있는 신탁법상의 신탁에 관한 것인 바, 재평가적립금 처리지침에 따른 공익사업출연기금의 설정 및 그에 상당하는 운용수익의 공익사업 지출이 관념적으로 공익신탁에 유사하다 하여 공익사업출연기금을 청구법인의 자산과 구별되는 공익신탁의 재산으로, 그 운용수익을 청구법인의 수익과 구별되는 신탁재산에서 생기는 신탁소득으로 유추할 수는 없다 할 것이므로, 청구법인은 다만 공익사업출연기금을 관리하여 줄 뿐 그 운용수익은 청구법인에게 귀속되는 것이 아니라는 청구주장 및 그 운용수익은 공익신탁의 신탁재산에서 생기는 소득으로서 비과세소득이라는 청구주장은 이유없다 할 것이다.

(3) 또한 쟁점출연금은 공익사업출연기금에 대한 이자로서 지급한 것이 아니므로 지급이자로 보아 손금산입할 것도 아니며, 과거계약자에 가름하여 공익사업에 배당금으로서 지급한 것이 아니므로 보험계약자에 대한 배당금으로서 손금산입할 것도 아니다.

(4) 결국 쟁점지출금은 청구법인의 사업과 직접 관계없이 무상으로 사회복지법인에 기부한 것으로서 법인세법시행령 제42조 제1호에서 규정하고 있는 지정기부금에 해당한다 할 것이므로(대법원 96누10119, 97.7.25 같은 뜻임) 처분청이 이를 지정기부금에 포함하여 법인세법 제18조 제1항에 의하여 소정의 한도초과금액을 손금불산입한 데에는 달리 잘못이 없다 할 것이다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.