[주 문] 삼성세무서장이 96.9.16 청구인에게 결정고지한 95년 귀속 양도소득세 256,679,160원의 과세처분은 양도소득특별공제액을384,454,817원으로, 장기보유특별공제액을 64,466,535원으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인은 청구외 OOO(청구인의 父)으로부터 서울특별시 강남구 OO동 OOOO 대지 1,064㎡ 중 566.1㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 증여(87.12.29 33㎡, 88.12.30 33㎡, 89.12.9 100㎡, 90.4.21 400.1㎡)받은 후 95.7.11 청구인 소유의 동 지상건물 2,765.68㎡와 위 대지 1,064㎡를 일괄양도하고, 96.5.30 기준시가로 양도차익을 계산하여 다음 표와 같이 과세표준확정신고를 하였다. 【과세표준확정신고 내역】 (단위: 천원) 취득시점별
① 33㎡ 87.12.29
② 33㎡ 88.12.20
③ 100㎡ 89.12.9
④ 400.1㎡
90. 4.21
⑤ 566.1㎡ 합 계 양 도 가 액 167,640 167,640 508,000 2,032,508 2,875,788 취 득 가 액 71,234 71,234 262,862 1,800,450 2,205,780 필 요 경 비 818 818 3,020 20,685 25,341 양 도 차 익 95,587 95,587 242,117 211,372 644,665 양도특별공제 15,956 14,318 48,103 306,076 384,454 장기보유공제 9,558 9,558 24,211 21,137 64,466 양도소득공제 (1,500) 양도소득금액 70,072 71,710 169,801 -115,840 195,744 처분청은 각 취득지분별 양도차익의 범위내에서 양도소득특별공제액 및 장기보유특별공제액을 계산하고 그 초과분 115,840,953원에 대하여는 공제배제하여 96.9.16 청구인에게 95년 귀속 양도소득세 256,679,160원을 결정고지하였다가 96.10.23 동 양도소득세를 238,635,390원으로 경정감액통보를 하였다. 청구인은 이에 불복하여 96.11.12 심판청구를 거쳐 97.2.18 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구주장 1개의 필지를 4회에 걸쳐 취득한 후 동시에 그 1개의 동일 필지를 양도한 이 건의 경우에는 양도소득특별공제액 및 장기보유특별공제액의 한도를 규정한 소득세법 제23조 제2항 제1호 단서 규정을 적용함에 있어서 위 단서규정 중 “당해 자산”이란 표현을 1개의 필지로 해석하여야 하고, 양도소득금액의 계산방식 및 그 순서를 규정한 소득세법 제23조 제2항 본문의 규정 중 “총수입금액”이 쟁점토지(1필지)의 양도로 인하여 발생한 총수입금액을 의미하므로 쟁점토지 전체의 양도차익 한도내에서 양도소득특별공제액 및 장기보유특별공제액을 계산하여야 한다.
- 나. 국세청장 의견 양도차익은 자산종류별, 필지별로 구분하여 계산하는 것이며, 양도소득특별공제는 『당해 자산의 취득가액 × 생산자물가상승율 × 보유기간』으로 계산하여 당해 자산의 양도차익을 한도로 공제하는 것이고, 장기보유특별공제는 당해자산의 양도차익의 범위내에서 공제하는 것으로, 양도소득특별공제액의 계산제도가 생산자물가상승율 만큼의 전액을 공제하는 것이 아니고, 생산자물가상승율이 년 5%를 초과하는 때에는 년 5%로 제한하고 있으며, 각 연도의 생산자물가지수에 의하여 산정된 비율에 의하여 국세청장이 생산자물가상승율을 고시하도록 규정한 점 등으로 보아 양도소득특별공제제도의 취지는 명목가치 상승액 모두를 양도차익에서 공제하여 주는데 있다고 보이지 아니하며, 오히려 물가상승에 편승한 명목가치상승의 상당부분에 대하여 과세하고자 하는데 그 취지가 있다고 보아야 할 것(국심 85서 1901, 86.2.28)이므로, 쟁점토지와 같이 취득시점 및 보유기간이 각각 상이한 경우 어느 특정년도 취득분의 취득가액이 크거나 물가상승율이 높고 다른 특정년도 취득분은 취득가액이 작거나 물가상승율이 낮다고 했을 때, 취득가액이 크거나 물가상승율이 높아 양도소득특별공제액이 양도차익을 초과하였을 경우 그 초과분을 취득가액이 작거나 물가상승율이 낮은 취득시점이 다른 지분의 자산의 양도차익에서 공제한다는 것은 아니라고 판단되는 바, 각 취득지분별 토지를 각각 별개의 필지로 보아 양도차익을 계산하여 각 취득지분별 양도차익의 범위내에서 양도소득특별공제액 및 장기보유특별공제액을계산하고 그 초과분에 대하여는 공제배제하여 과세한 처분은 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 쟁점토지를 청구인의 父로부터 4회에 걸쳐 지분으로 증여받은 후 동 지상건물과 함께 일괄양도한 경우 각 취득지분별 양도차익 범위내에서 양도소득특별공제액 및 장기보유특별공제액을 계산하여야 하는지, 아니면 쟁점토지 전체의 양도차익 범위내에서 양도소득특별공제액 및 장기보유특별공제액을 계산하여야 하는지를 가리는 데 있다.
- 나. 관련법령 소득세법 제23조 제2항에서 “양도소득금액은 당해자산의 양도로 인하여 발생한 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제45조의 규정에 의한 필요경비를 공제한 금액(이하 “양도차익”이라 한다)에서 다시 다음 각호의 금액을 순차로 공제한 금액으로 한다”고 규정하고 있다.
1. 제1항 제1호에 규정하는 자산에 있어서 그 취득가액에 대통령령이 정하는 율과 그 취득일로부터 양도일까지의 기간을 곱한 금액(이하 “양도소득특별공제액”이라 한다). 다만, 양도소득특별공제액은 당해 자산의 양도차익을 한도로 한다.
2. 제1항 제1호에 규정하는 자산(대통령령이 정하는 토지를 제외한다)으로서 그 자산의 보유기간이 5년 이상인 것에 대하여는 다음 각목의 구분에 따라 계산한 금액(이하 “장기보유특별공제액”이라 한다) (가) 당해 자산의 보유기간이 5년 이상 10년 미만인 것 양도차익의 100분의10
- 다. 사실관계 및 판단 청구인은 쟁점토지를 청구외 OOO(청구인의 父)으로부터 4회에 걸쳐 지분으로 증여받은 후 95.7.11 청구인 소유의 동 지상건물과 함께 일괄양도하고, 96.5.30 기준시가로 양도차익을 계산하여 과세표준확정신고를 한 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다. 처분청에서는 쟁점토지와 같이 하나의 필지로 양도되었다 하더라도 취득시점 및 보유기간이 각각 상이한 경우에는 취득지분별 토지를 각각 별개의 필지로 보아 양도차익을 계산하여 각 취득지분별 양도차익의 범위내에서 양도소득특별공제 및 장기보유특별공제를 하고 그 초과분에 대하여는 공제를 배제하여 과세하여야 한다고 보아 이 건 과세하였으나, 자산양도차익 산정시 양도가액에서 공제되는 양도소득특별공제액은 위 소득세법 제23조의 규정에 의하여 당해 자산의 양도차익을 한도로 하는 바, 이 경우 『당해 자산』이라 함은 양도자산이 수필지의 토지이거나 일부 지분인 경우 각 필지별 또는 지분별로 구분된 자산을 말하며, 양도소득특별공제는 필지별 또는 지분별로 각각 산정한 양도차익 한도내에서 공제되는 것(참조: 국세청 재산 01254-1787, 86.5.30)이므로, 이 건의 경우와 같이 비록 한필지의 토지를 여러차례에 걸쳐 지분으로 취득하였다 하더라도 한 필지의 토지로 양도하였다면 여기에서 당해 자산이란 한 필지의 토지를 의미한다 할 것이므로 쟁점토지의 양도에 따른 양도소득특별공제는 1필지의 쟁점토지를 단위로 하여 그 양도차익의 범위내에서 공제되어야 할 것이다. 다만, 양도소득특별공제가 취득가액에 연동되어 있으며, 이 건의 경우에 취득시기 및 취득가액이 취득지분별로 상이함으로 인해 그 취득지분별로 양도차익과 양도소득특별공제가 계산되기는 하나 이는 관념상·계산상의 과정에 불과한 것으로서 이 과정에서 일부지분의 양도소득특별공제가 양도차익을 초과한다 하더라도 이 것이 소득세법 제23조의 필지별 또는 지분별 당해 자산 단위로 양도차익을 계산하여 그 한도내에서 양도소득특별공제를 인정한 법 취지에 반한다고 볼 수 없다 하겠다. 또한 장기보유특별공제도 위 양도소득특별공제와 당해 자산의 개념과 계산방식에 있어서 차이가 없다 하겠다. 따라서 처분청에서 각 취득지분별 양도차익의 범위내에서 양도소득특별공제 및 장기보유특별공제를 하고 그 초과분에 대해서는 공제를 배제한 당초 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
- 라. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.