[요지] 청구인들은 쟁점 예금인출액중 처분청에서 그 사용처가 불분명하다고 본 금액에 대하여 그 사용처를 소명하였다는 주장이나 이를 확인할만한 아무런 입증제시가 없으므로 동 금액을 상속세과세가액에 산입한 당초처분은 정당함
[요지] 청구인들은 쟁점 예금인출액중 처분청에서 그 사용처가 불분명하다고 본 금액에 대하여 그 사용처를 소명하였다는 주장이나 이를 확인할만한 아무런 입증제시가 없으므로 동 금액을 상속세과세가액에 산입한 당초처분은 정당함
[참조결정] 국심1992서3331 / 국심1996전1633
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분개요 별지명세의 OOO외 4인(이하 “청구인들”이라 한다)은 95.1.17 사망한 망 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인들로서 95.7.15 상속세신고를 하면서 그 과세표준을 7,602,157,975원으로 하고 신고납부세액을 3,073,481,089원으로 하여 신고하였다가, 95.12.22 처분청에 경정청구를 하면서 서울특별시 강서구 OO동 OOOOO 소재 대지 1,428.4㎡ 및 건물 2,794.3㎡(상속개시당시 대지는 피상속인 소유이고, 건물은 상속인들인 청구인들 소유임. 이하 “쟁점부동산”이라 한다)와 관련된 임대보증금 2,302,500,000원(이하 “쟁점 임대보증금”이라 한다)중 이를 토지와 건물의 각 상속재산가액으로 안분계산한 피상속인 소유의 토지 귀속분 상당액 2,021,416,851원을 상속채무로 공제하고, 수령 임대보증금중 상속개시당시 예금으로 보유하고 있으면서 상속재산 신고에서 누락한 금액 566,435,975원 및 임대보증금 관리 계좌에서 상속개시일전 2년이내 인출액중 사용처 불분명분 557,216,002원(합계 1,123,651,977원)을 상속재산가액에 가산하여 그 차액 897,764,874원을 과세표준에서 감액경정해 줄 것을 청구하였다. 처분청은 피상속인이 OOOO은행 OOO지점외 9개 은행에 개설된 동인 명의의 계좌에서 상속개시일전 2년이내에 인출한 3,065,950,897원(이하 “쟁점 예금인출액”이라 한다)중 460,123,687원을 그 사용처가 불분명하다 하여 상속세과세가액에 산입하고, 쟁점임대보증금은 건물 소유자인 상속인들에게 모두 귀속된 것이라 하여 청구인들의 위 경정청구를 받아들이지 아니하는 한편, 피상속인의 공과금으로 신고한 94년귀속분 종합소득세 33,189,630원중 22,970,399원만 인정(나머지 10,219,231원은 부인)하고 피상속인이 납부한 90년～94년귀속분 종합소득세 104,445,199원은 피상속인이 상속인들에게 상속개시전 5년이내 증여한 것으로 보아 이를 상속재산가액에 가산하는 등 기타 처분을 하여 96.7.1 청구인들에게 95년도분 상속세 2,871,904,870원을 결정고지하였다가, 심사청구에서 당초 공과금 공제를 부인한 94년귀속분 종합소득세 10,219,231원을 추가로 공제하고 종합소득세 증여가산액 104,445,199원을 상속세과세가액에서 제외하는 것이 타당하다는 심사결정에 따라 96.11월 상속세 2,795,498,050원으로 감액(76,406,820원 감액) 경정결정하고, 97.1월 상속재산가액에 합산하는 증여가산액에 대하여 증여세 과세시 이미 신고불성실가산세가 부과된 경우에는 상속세 과세시에는 신고불성실가산세의 적용을 배제한다는 해석에 따라 처분청 직권으로 신고불성실가산세를 감액하여 상속세 2,742,773,290원으로 감액(52,724,760원 추가감액) 경정결정하였다. 청구인들은 이에 불복하여 96.8.30 심사청구를 거쳐 96.12.23 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 쟁점 예금인출액중 처분청에서 그 사용처가 불분명하다 하여 상속세과세가액에 산입한 460,123,687원중 200,000,000원은 현금상속되었는 바, 동 금액을 제외하면 사용처 불분명 금액은 260,123,687원으로서 동 금액은 상속세법시행령 제3조 제1항 단서의 규정에 의하여 사용처 입증대상에서 면제되는 금액 범위에 속하므로 상속세과세가액에서 제외되어야 한다.
(2) 상속개시당시 임대중이던 쟁점부동산중 건물만 상속인들(청구인들) 소유이고 대지는 피상속인 소유이므로 동 부동산에 대한 임대보증금 채무 및 동 임대보증금을 관리하던 예금자산중 피상속인 지분 상당액은 모두 피상속인에게 귀속된 것이므로 동 임대보증금과 관련하여 상속재산가액에 가산할 금액과 상속재산가액에서 공제할 금액을 차감하여 청구인들이 처분청에 경정청구한 897,764,874원은 과세표준에서 제외되는 것이 타당하다.
(1) 청구인들은 쟁점 예금인출액중 처분청에서 그 사용처가 불분명하다고 본 금액에 대하여 그 사용처를 소명하였다는 주장이나 이를 확인할만한 아무런 입증제시가 없으므로 동 금액을 상속세과세가액에 산입한 당초처분은 정당하다.
(2) 쟁점부동산중 대지는 피상속인 소유이고 건물은 상속인들 소유로서 상속인들이 피상속인의 대지를 무상으로 사용하면서 동 건물의 임대차계약을 그들 명의로 체결하고, 동 건물의 임대에 따른 사업자등록과 부가가치세 및 소득세 신고 역시 상속인들 명의로 하였으며, 임대보증금 또한 상속인들 연명으로 개설된 통장에 입금하여 관리한 사실로 미루어 임대보증금이 피상속인에게 귀속되었다고 볼 수 없으므로 청구인들의 경정청구를 받아들이지 아니한 처분청의 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 쟁점 예금인출액중 200,000,000원을 현금상속된 것으로 그 사용처를 인정하여 사용처입증 면제기준을 산정할 수 있는지 여부
(2) 쟁점부동산중 대지 소유자는 피상속인, 건물 소유자는 상속인인 경우 동 부동산의 임대보증금을 대지 및 건물의 가액비율로 안분계산한 피상속인 소유의 토지 귀속분 상당액을 상속채무로서 공제할 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.
(1) 관련법령 상속세법 제7조의 2 제1항에서 상속개시일전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다고 규정하고, 같은법시행령 제3조 제1항에서 『상속세법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하지 아니하는 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다.(각호 생략)』고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 위 상속세법시행령 제3조 제1항 단서의 규정에 따라 쟁점 예금인출액의 사용처 입증 충분조건을 충족하는 대상금액을 산정하여 보면 2,762,653,352원(1,000,000,000원×80% + 2,065,950,897원×95%)이 됨을 알 수 있고, 처분청에서 쟁점 예금인출액중 2,605,827,210원을 사용처로 인정하면서 동 금액이 위 관련법령에 의한 입증 충분조건에 미달한다 하여 위 입증된 금액만 사용처로 인정하고 나머지 사용처가 불분명한 460,123,687원은 상속세과세가액에 산입한 데 대하여, 청구인들은 “상속재산중 서울특별시 종로구 OO동 OOO 대지 797.7㎡ 및 건물 1,990.49㎡는 상속인 OOO 소유로 하고, 상속재산중 현금 각 50,000,000원은 OOO, OOO, OOO, OOO 소유로 한다”는 내용으로 95.8.31 작성된 상속재산분할협의서를 제시하면서 위 협의서에 기재된 바와 같이 현금 200,000,000원이 현금상속되었고 동 현금은 쟁점예금인출액중 일부이므로 이를 사용처로 인정하면 전시규정에 의한 사용처 입증 충분조건을 충족하므로 위 200,000,000원을 상속재산으로 추가 과세하는 것은 별론으로 하고, 처분청이 입증불비로 본 460,123,687원 전액을 상속세과세가액 산입에서 제외하여야 한다는 주장이나, 위 상속재산분할협의서에 기재된 현금 200,000,000원을 상속재산으로 신고한 사실이 없을 뿐만 아니라 위 현금이 쟁점예금인출액중 일부인 사실 역시 확인되지 아니하므로 위 협의서 기재내용만으로 위 현금을 쟁점예금인출액의 사용처로 인정하기는 어려운 것으로 판단된다.
(1) 관련법령 상속세법 제4조 제1항에서 제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다고 하면서 그 제3호에서 채무(괄호내 생략)를 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 쟁점부동산중 대지는 피상속인이 69.6.28 취득하여 상속개시당시 동인의 소유로 등재되어 있고, 건물은 89.9.25 상속인들(청구인들임)이 피상속인으로부터 수증하여 상속개시일 현재 청구인들 소유로 등재된 사실과 상속개시당시 쟁점부동산의 OO은행외 3개업체(OO증권, 법무사사무소, 세무사사무소)에 대한 임대보증금이 2,302,500,000원인 사실에 대하여는 등기부등본, 임대차계약서에 의하여 확인되고 다툼이 없으며, 위 임대차계약서에 의하면 임차자중 OO은행만 피상속인 및 상속인이 임대인으로 표시되어 있을 뿐 나머지는 모두 상속인들 명의로 임대차계약을 체결하고, 임대차목적물의 표시란에는 대지에 대한 특약 없이 모두 건물부분만 기재되어 있으며, 쟁점부동산의 임대에 따른 사업자등록(등록번호: OOOOOOOOOOOO)과 부가가치세 및 종합소득세 신고를 상속인들 명의로 한 사실이 확인되고, 임대보증금을 상속인들(5인) 명의로 개설된 통장에 입금하여 관리(OOOO은행 OOOOOOOOOOOOOOOOOO 상속개시당시 잔액 267,590,271원, OO은행 OOOOOOOOOOOOOOOOOO 상속개시당시 잔액 747,626,696원)한 사실이 확인된다. 임대부동산중 토지는 상속인 소유이고 건물은 피상속인 소유이어서 토지와 건물 소유자를 각기 달리 하면서 부동산의 임대차계약은 건물 소유자인 피상속인이 체결한 경우에 건물임차인은 어디까지나 건물 소유자로부터 건물을 임차한 것일 뿐, 특별한 사정이 없는 한 그에 부수된 토지의 사용·수익권 까지 임차하고 있는 것은 아니라고 할 것인 바(국심 92서3331, 92.12.29 합동회의, 국심 96전1633, 96.8.23 외 다수 ; 대법원 92누7429, 93.1.15 같은 뜻), 위 사실관계에서 본 바와 같이 쟁점부동산의 임대차계약서상 토지를 포함하여 임대차한다는 당사자간의 명시적 약정이 없을 뿐만 아니라 동 부동산에 대한 임대료 수령등 관련 권한을 상속인들이 행사하고 제세의 신고·납부의무를 상속인들이 이행한 사실로 미루어 볼 때 쟁점 임대보증금은 건물소유주인 상속인들에게 귀속된 것으로 보는 것이 타당한 반면, 청구인들이 제시하고 있는 피상속인이 OO은행과 체결한 근저당권설정계약서(피상속인 소유의 서울특별시 종로구 OO동 OOO 소재 부동산에 대하여 피상속인 및 상속인들을 연대채무자로 하여 OO은행이 근저당권을 설정한다는 내용의 것임) 만으로는 청구주장을 받아들이기에 부족하므로, 청구인들이 쟁점임대보증금을 토지 및 건물가액 비율로 안분계산한 토지귀속분 상당액이 상속채무라는 전제하에서 처분청에 감액 경정청구한 데 대하여 처분청에서 이를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.