[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분개요 청구법인은 1995.1.6을 기준으로 임대용부동산을 한국감정원의 감정가액으로 재평가하여 고정자산의 장부가액을 재평가금액으로 수정하여 고정자산 평가이익 7,442,629,771원을 손익계산서상 특별이익으로 계상하고 1995.1.1～12.31사업년도분 법인세 신고시 동 금액을 익금불산입하였다. 그리고 동 사업년도에 재평가한 임대용부동산을 처분하고 고정자산처분이익을 재평가후의 장부가액으로 계산하여 103,415,557원으로 하였다. 처분청은 이에 대하여 재평가전의 장부가액으로 고정자산처분이익을 계산하여 청구법인이 과소 계상한 고정자산처분이익 6,947,042,109원을 익금가산하여 1997.7.4 청구법인의 1995.1.1～12.31사업년도분 법인세 2,672,374,920원 및 동 농어촌특별세 152,058,830원을 경정·고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1997.9.2 심사청구를 거쳐 1997.11.19 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구법인 주장 종전의 법인세법 제15조 제1항 제5호의 규정은 임의평가차익을 익금산입하도록 하면서 장부가액은 평가후의 금액으로 하도록 하였으나, 법률을 개정하여 1995.1.1부터 임의평가차익을 익금불산입토록 한 것은 고정자산의 평가차익이 자본잉여금의 성격을 가지고 있으므로 조세 정책적인 이유로 익금불산입하도록 한 것으로 판단되고, 법인세법시행령 제12조 제1항 제5호의 규정은 고정자산의 임의평가차익을 수익으로 보지 않도록 규정하고 있음에 따라 법인세법기본통 칙 2-11-44...7에 의할 경우 쟁점부동산의 장부가액은 평가증 금액만큼 과대계상 되어 있으므로 세무계산상 7,442,629,771원을 손금산입(유보)하여야 하고 동 사업년도중 양도된 자산에 대한 평가증금액은 손금불산입(유보)하여야 할 것인데 처분청에서는 평가증한 장부가액을 직접 부인할 근거조문도 없는데 이를 부인하고, 쟁점부동산의 가액을 재평가전의 장부가액으로 하여 고정자산처분이익을 과소 계상한 것으로 보아 과세하였으므로 이 건 처분은 부당하다.
- 나. 국세청장 의견 청구법인은 임의평가후의 장부가액으로 고정자산처분이익을 계산하여야 한다고 주장하나, 법인세법시행령 제12조 제1항 제5호에 임의평가차익은 법인세법상 수익으로 보지 아니하므로 당연히 장부에 계상된 임의평가차익도 세무상 장부가액에서 제외하여야 함이 타당하므로 임의평가전의 장부가액으로 고정자산처분이익을 계산하여 양도된 고정자산 해당분인 고정자산평가차익 6,947,042,109원을 익금가산하여 각 사업년도 소득을 계산한 처분청의 처분에 잘못이 없으며, 청구법인은 법인세법시행령 제12조 제1항 제5호에 의하면 임의평가한 자산의 평가차익은 수익으로 보지 않도록 규정되어 있으므로 평가후의 장부가액은 평가증 상당액만큼 과대계상 되어 있으므로 과대계상된 장부가액 7,442,629,771원을 손금가산 유보 처분하여야 한다는 주장은 청구법인이 법인세 신고시 동 금액을 익금불산입 유보로 처분하였으므로 청구법인 주장 이유없고, 임의평가한 자산의 일부를 양도하였으므로 양도한 자산에 대한 고정자산평가이익 6,947,042,109원은 익금산입 유보 처분하여야 한다는 주장은 처분청에서 동 금액을 이미 익금가산 유보로 처분하여 각 사업년도 소득을 계산하였으므로 처분청의 처분에 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁 점 법인이 1995년중에 임의평가하여 장부가액을 수정한 후 처분한 자산에 대하여 임의평가전의 장부가액을 기준으로 고정자산 처분이익을 계산하여야 하는 것인지 아니면 임의평가후 수정된 장부가액을 기준으로 고정자산 처분이익을 계산하여야 하는 것인지 여부
- 나. 관련법령 법인세법 제9조에서는 각 사업년도 소득에 대하여 “① 내국법인의 각 사업년도의 소득은 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.
② 제1항에서 “익금”이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다.
③ 제1항에서 “손금”이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다”라고 규정하고 있고 1994.12.22 개정이전의 법인세법 제15조 제1항에서는 “다음 각호에 게기하는 익금은 내국법인의 각 사업년도의 소득금액계산상 당해 사업년도의 익금에 산입하지 아니한다”라고 규정하여 그 제5호에서 “자산재평가법의 규정에 의한 재평가차액”을 규정하였었는데 법인세법상 익금불산입 항목인 위 제5호의 규정이 1994.12.22 “고정자산의 평가차익(자산재평가법에 의한 재평가차액을 포함한다). 다만, 대통령령이 정하는 경우는 그러하지 아니하다”라고 개정되었다. 한편, 1994.12.31 개정이전의 법인세법시행령 제12조 제1항 제5호에서는 “자산의 평가차익”을 법인소득계산상 익금을 구성하는 수익으로 규정하였다가 1994.12.31 개정된 동 제5호에서는 “자산의 평가차익(고정자산의 경우에는 자산재평가법에 의한 재평가차액 및 제10조 제5항의 규정에 의한 평가차익에 한한다)”을 수익항목으로 규정하였고 1994.12.31 신설된 법인세법시행령 제10조 제5항에서는 “법 제15조 제1항 제5호 단서에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 보험업법 기타 법률의 규정에 의하여 고정자산을 평가함으로써 평가차익이 발생한 경우를 말한다”라고 규정하고 있으며 위 개정규정은 부칙(1994.12.22 법률 제4804호) 제2조의 규정에 의하여 1995.1.1 이후 최초로 개시하는 사업년도부터 적용하는 것임을 알 수 있다.
- 다. 판 단 위 관련 법인세법령을 종합하여 보면, 1994년 이전에는 자산의 평가차익을 자산재평가법에 의한 것이거나 임의평가에 의한 것이거나 구분 없이 “수익”으로 보아 각 사업년도 소득금액 계산시 익금산입토록 하면서, 다만 자산재평가법에 의한 재평가차액은 세무조정에 의해 익금불산입토록 하였으나, 1995년부터는 자산재평가법에 의한 평가차익과 보험업법등 법률의 규정에 의한 평가차익만을 “수익”으로 보아 익금에 산입토록 하면서, 자산재평가법에 의한 재평가차액만 세무조정에 의해 익금불산입하도록 개정됨에 따라 임의평가에 의한 평가차익은 “수익”으로 보지 아니하고 평가자체를 인정하지 않고 있음을 알 수 있다. 이 건의 경우는 1995.1.1 이후 개시하는 사업년도분에 대한 법인소득계산에 관한 것으로서 1994.12.22 개정된 법인세법 및 1994.12.31 개정된 법인세법시행령의 적용을 받는 경우라 할 것이고 그러므로 임의평가차익은 법인세법상 수익(익금)으로 볼 수 없고 법인세법상 임의평가 자체를 인정하지 아니하는 이상 장부가액 수정도 허용되지 아니한다 할 것이다. 따라서, 처분청이 재평가전의 장부가액으로 당해 부동산의 고정자산처분이익을 계산하여 과소계상액을 익금가산하여 이 건 법인세등을 과세한 당초처분은 적법한 것으로 판단된다. 그러므로 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.