청구인을 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정하고 체납액의 납부를 통지한 처분의 당부(취소)

[주 문] 북부산세무서장이 부산광역시 사상구 OO동 OOOOO 소재 OO산업주식회사에게 고지한 별지 표1의 국세 및 가산금에 대하여 97.3.17 청구인을 제2차 납세의무자로 지정하여 납부통지한 처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 처분개요 처분청은 부산광역시 사상구 OO동 OOOOO 소재 청구외 OO산업주식회사(대표이사 OOO, 이하 “체납법인”이라 한다)가 부도로 폐업함에 따라 96사업년도 법인세등을 조사하여 폐업시의 재고재화등에 대하여 별지 표1과 같이 97년 수시분 부가가치세 2건 223,944,630원과 법인세 179,870,340원을 결정고지하였으나 체납법인이 이를 납부하지 아니하고 체납법인의 소유재산도 없어 체납법인의 납부의무이행이 불가하다고 보아 97.3.17 위 고지세액에 가산금 1,775,070원을 가산한 405,590,040원(이하 “쟁점체납액”이라 한다)에 대하여 청구인을 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정하여 납부통지하였다. 청구인은 이에 불복하여 97.5.16 이의신청과 97.7.29 심사청구를 거쳐 97.10.30 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 청구인은 체납법인의 등기부등본상 이사로 등재되어 있고 주주명부에 10%의 주식을 소유하고 있는 것으로 되어 있으나, 이는 93.4월경 청구인의 처형인 OOO(체납법인의 前대표이사 OOO의 처)이 청구인의 처인 OOO(OOO의 자매)를 통하여 체납법인의 이사였던 OOO의 사망으로 이사회의 정족수가 부족하니 명의만 빌려달라 하여 당시 사돈댁의 여건을 알고 있던 터라 아무런 생각 없이 허락하여 형식적인 이사취임을 승낙하였을 뿐이고 이사회에 참석한 사실등 경영에 참여하였다거나 급여를 지급받은 사실이나 청구외법인을 방문한 사실도 없고, 또한 청구인이 체납법인의 주주로 출자를 한 사실이 없는데도 체납법인이 일방적으로 청구인의 명의를 도용하여 청구인을 주주로 주주명부상에 기재한 것뿐인데 청구인을 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정함은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 체납법인의 대표이사는 청구외 OOO으로 동 법인의 주식 41%를 소유하고 있고 대표이사의 형수인 OOO(전 대표이사 OOO의 처)이 49%를 그리고 OOO의 제부인 청구인이 주식10%를 각각 소유하고 있어 관련법령에 의한 특수관계라는 사실에 다툼이 없고 체납법인이 95.12.31 현재를 기준으로 작성하여 제출한 주식이동상황명세서에 의하면 청구인은 94년도에 주식 500주를 소유하고 있다가 95년도중에 유상증자에 참여하여 1,500주를 증자받아 사업년도말 현재 2,000주를 소유하고 있는 사실이 확인된다. 그리고 체납법인의 등기부등본에도 청구인이 이사로 현재까지 등재되어 있음이 확인되고 있는 바, 청구인은 개인사업을 영위하고 있는 사실을 들어 형식적인 주주로서 경영에 참여하지 아니하였다고 주장하고 있으나, 주주로서의 행위나 이사라는 직책이 항시 근무를 요건으로 하지 아니하는 점으로 미루어 보아 이러한 사실만으로는 형식적인 주주였다고 볼 수 없다 하겠으므로 처분청이 과점주주인 청구인을 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정 통보한 처분은 정당하다고 판단된다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 청구인을 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정하고 쟁점체납액의 납부를 통지한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 국세기본법 제39조 제1항 제2호 라목에 법인의 재산으로 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무성립일 현재 과점주주로서 대통령령이 정하는 임원은 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다고 규정되어 있고, 제2항에 “과점주주”라함은 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해법인의 발행주식 총액 또는 출자총액의 100분의 51이상인 자들이라고 규정되어 있고, 같은법시행령 제20조에 법 제39조 제2항에서의 “대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계자”의 하나로 “처의 2촌이내의 부계혈족 및 그 배우자”라고 규정되어 있고 제20조의 2에 『법 제39조 제1항 제2호 라목에서 “대통령령이 정하는 임원”이라함은 법인의 회장·사장·부사장·이사등 실질적으로 법인의 경영에 참여하는 직위에 있는 자와 감사를 말한다』라고 규정되어 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 처분청이 쟁점체납액에 대하여 체납법인의 과점주주이고 이사인 청구인을 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정하여 통지한데 대하여 청구인은 청구인이 등기부등본상 체납법인의 이사로 등재되어 있고 주주명부에 10%의 주식을 소유하고 있는 것으로 되어 있으나 명의만 빌려준 것이고 형식적인 이사로서 경영에 참여한 사실이 없어 청구인을 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정함은 부당하다고 주장하고 있어 이에 대해 본다.

(1) 체납법인이 96사업년도 법인세신고시에 제출한 96사업년도말 현재의 주식이동상황명세서 등 관련서류에 의하면 체납법인의 대표이사는 청구외 OOO으로 체납법인의 주식 41%를 소유하고 있고 OOO의 동생 OOO(前대표이사)의 처 OOO이 주식 49%를 소유하고 있으며 OOO의 제부(弟夫)인 청구인은 10%를 소유하고 있는 바, 이들은 전시관련법령에 의한 특수관계자로서 과점주주에 해당되고, 또한 체납법인의 등기부등본에 의하면 청구인은 93.4.21 이후 계속하여 현재까지 체납법인의 이사로 등재되어 있고,

(2) 법인등기부등본, 사업자등록증사본 등 관련서류에 의하면 청구인은 91.2.1부터 92.8.29까지 주택건설업체인 청구외 (주)OO건설의 대표이사로 있었으며, 93.8.10부터는 개인사업체인 OO산업(건축자재, 합판재생업)을 운영하였고, 국세청 소득자료 및 종합소득세신고내역을 검토한 바 본건 체납법인으로부터 받은 근로소득은 93년귀속 1,390천원, 94년귀속 2,010천원, 95년귀속부터는 발생사실이 없으며, OO산업으로부터 발생한 사업소득은 신고서상 93년귀속 1,320천원, 94년귀속 96,447천원, 95년귀속 249,076천원, 96년귀속 529,695천원, 97년귀속 418,294천원임이 확인된다.

(3) 우리심판소에서 처분청이 청구인을 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정함에 있어서 청구인이 체납법인의 경영을 사실상 지배하거나 발행주식총액의 100분의 51이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하였는지의 여부에 대한 입증자료의 제출을 요구(국심 46830-1229, 98.9.15)하였으나, 이에 대하여 처분청은 청구인이 체납법인의 경영을 사실상 지배하였는지에 대하여는 체납법인은 97.3.31일 폐업법인으로 당초 제2차 납세의무자지정처분 당시인 97.3.17일 지정서류로는 확인불가능하다고 하였으며 청구인이 체납법인 발행주식총액의 100분의 51이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하였는지에 대하여는 과점주주에 해당되어 지정하였다고 회신(법인46230-1865, 98.9.19)한 바 있다.

(4) 출자자의 제2차 납세의무를 규정하고 있는 국세기본법 제39조 제1항 제2호에 대한 헌법재판소의 한정위헌결정(93헌바 39외, 97.6.26 및 97헌가13, 98.5.28)에 대하여 본다. (가) 과점주주의 제2차 납세의무는 국세부과 및 세법적용에 있어 실질과세의 원칙을 구현하려는 것으로서 형식적으로는 제3자에게 재산이 귀속되어 있으나 실질적으로는 주된 납세의무자와 동일한 책임을 인정하더라도 공평을 잃지 않을 특별한 관계에 있는 제3자를 제2차 납세의무자로서 보충적인 납세의무를 지게하여 그 재산의 형식적인 권리 및 귀속을 부인함으로써 그 내용상의 합리성과 타당성 내지 조세형평을 기하는 한편 조세 징수의 확보라는 공익을 달성하기 위한 제도이므로 과점주주의 주식의 소유정도 및 소유주식에 대한 실질적인 권리의 행사여부와 법인의 경영에 대한 사실상의 지배여부 등 실질적인 요소를 고려하여 제2차 납세의무를 부과하는 것은 정당하다 할 것이다.(헌재 93헌바49외, 97.6.26, 같은 뜻) (나) 헌법재판소(97헌가13, 98.5.28)는 국세기본법 제39조 제1항 제2호 가목은 과점주주 중 “주식을 가장 많이 소유한 자”라도 “법인의 경영을 사실상 지배하는 자”가 아니거나 “당해 법인의 발행주식총액의 100분의 51이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자”가 아닌 과점주주에게는 제2차 납세의무를 부담하게 할 수 없다는 견해를 선례를 통하여 밝힌 바가 있으므로, 이러한 과점주주에 대하여 제2차 납세의무를 지게하는 것은 실질적 조세법률주의에 위배되고 과점주주의 재산권을 침해하여 헌법 위반이 된다고 결정한 바 있으며, (다) 국세기본법 제39조 제1항 제2호 다목은 과점주주중 “가목 및 나목에 규정하는 자와 생계를 함께 하는 자”즉, “주식을 가장 많이 소유하거나 법인의 경영을 사실상 지배하는 자와 생계를 함께 하는 자”는 소유하는 주식이 몇 주인지도 묻지 않고 제2차 납세의무를 지우는 것이다. 여기에 생계를 함께 하는 자라 함은 서로 도와서 일상생활비를 공동으로 부담하고 있는 것을 말하고 반드시 동거하고 있는 것을 필요로 하지 아니한다(법시행령 제20조 제10호, 법기본통칙 4-2-15…39). 따라서 위 “다목”은 과점주주 자신이 법인의 경영을 사실상 지배하거나 당해법인의 발행주식총액의 100분의 51이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자에 해당하는지 여부에 관계없이 과점주주중 주식을 가장 많이 소유한 자와 서로 도와서 일상생활비를 공동으로 부담한다는 이유만으로 책임의 범위와 한도조차 뚜렷하게 설정하지 아니한 채 법인의 체납세액 전부에 대하여 일률적으로 제2차납세의무를 지우는 것은 과점주주들 간에 불합리한 차별을 하여 조세평등주의와 실질적 조세법률주의(헌법 제11조 제1항, 제38조, 제59조)에 위반되고 과점주주의 재산권(헌법 제23조 제1항)을 침해하게 된다고 하고 있고, (라) 국세기본법 제39조 제1항 제2호 라목은 “대통령령이 정하는 임원”을 제2차 납세의무를 지는 과점주주 중의 하나로 규정하고 있다. 그러나 “라목”은 제2차 납세의무를 지는 과점주주인 임원의 범위를 구체적인 기준도 없이 이를 모두 대통령령이 정하는 임원인 과점주주 모두에게 제2차 납세의무를 지게 하는 것은 법인의 경영을 사실상 지배하는지, 발행주식총액의 100분의 51이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는지 여부를 가리지 아니한 채, 과세청이 자의로 제2차 납세의무자인 과점주주를 지정하여 보충적인 납세의무를 지울 여지가 있다. 위 조항 “라목”의 위임에 따라 만든 법시행령 제20조의 2(임원의 정의)를 보면 “법인의 회장·부회장·사장·부사장·이사등 실질적으로 법인의 경영에 참여하는 직위에 있는 자와 감사”라고만 규정하고 있다. 이것은 제2차납세의무를 지게 되는 임원의 범위가 너무 광범위하고, 실질적으로 법인의 경영에 참여하는 직위에 있기만 하면 법인의 경영을 사실상 지배하는지에 상관없이 법인의 체납세액 전부에 대하여 제2차 납세의무를 지우도록 규정하고 있다. 따라서 위 “라목”이 과점주주의 범위를 적절하게 제한하거나 책임의 한도를 설정하지 아니한 것은 실질적 조세법률주의(헌법 제38조, 제59조)와 포괄위임금지의 원칙(헌법 제75조)에 위반된다고 선고 한 바 있다.

(5) 위 헌법재판소의 한정위헌결정 취지는 국세기본법 제39조 제1항 제2호에 의한 법인의 과점주주이고 임원이라 할지라도 발행주식총액의 100분의 51이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하지 않은 경우에는 제2차 납세의무를 지울수 없다는 것인바, 이건 사실관계에서 나타난 바와 같이 청구인은 체납법인 설립전인 91.2.1일부터 주택건설업체와 건축자재업을 운영하고 있으며, 소득자료상에는 체납법인으로부터 93년(1,390천원)과 94년(2,010천원)에 근로소득이 발생한 것으로 되어있으나 청구인은 급여를 지급받은 사실이 없다고 하고 있고 95년이후에는 급여를 지급받은 사실이 없으며 청구인이 운영하는 OO산업으로부터 발생한 사업소득만 나타나고있고, 체납법인이 청구인의 사돈가족들(청구인 처형의 남편과 그 형제들이 대표이사임)이 경영하는 회사인 점등을 볼 때, 청구인이 체납법인의 경영을 사실상 지배하였다거나 당해법인의 발행주식총액의 100분의 51이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하였다고 인정되지 아니한다 할 것이므로 처분청이 체납법인의 주주명부에 10%주식을 소유한 것으로 등재되어있고 체납법인의 등기부등본에 임원(이사)으로 등재되어 있다는 사실만으로 청구인을 전시 국세기본법 제39조 제1항 제2호 라목에 의하여 체납법인의 제2차 납세의무자로 지정하고 쟁점체납액을 납부통지한 당초처분은 부당하다고 판단된다.

• 마. 결론 이건 심판청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의거 주문과 같이 결정한다. <별지표1> 연도 세 목 납 기 계 국 세 가산금 ’97 부가가치세 97.2.28 37,276,600 35,501,530 1,775,070 ’97 부가가치세 97.3.31 188,443,100 188,443,100 ’97 법인세 97.3.31 179,870,340 179,870,340