주택조합의 사업소득금액계산시 그 총수입금액을 조합원과 비조합원에 대한 분양수입금액을 합산하여 할 것인지 아니면 비조합원에 대한 분양수입금액만으로 할 것인지 여부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 처분개요 청구인은 OO광역시 연제구 OOO동 O OOO O에 조합아파트의 건축을 추진하고 있던 5개 직장주택조합(OO시청직장주택조합, OOOOOOO지사주택조합, OOOO부대 직장주택조합, (주)OO 영남지사 직장주택조합, OO정밀(주) 직장주택조합)들이 연합하여 설립한 OO그린타워 직장주택조합(이하 “쟁점주택조합”이라 한다)의 대표자로서, 위 지역에 아파트 336세대 및 상가 306평을 신축하여 아파트 336세대중 289세대는 조합원에게 분양하고 그 나머지 아파트 47세대 및 상가는 비조합원에게 분양한 후, 쟁점주택조합의 93년 귀속분 종합소득세 과세표준 및 세액의 확정신고시 조합원과 비조합원의 분양수입금액을 합산하여 총수입금액을 18,786,908,370원, 필요경비를 18,964,020,454원, 소득금액을 △177,112,084원으로 신고하였다. 처분청은 청구인이 쟁점주택조합의 사업소득금액을 조합원과 비조합원의 분양수입금액을 합산한 금액을 총수입금액으로 하고 이에 대응하는 필요경비를 차감하여 신고한 사실에 대하여, 조합원에 대한 아파트분양수입금액은 총수입금액에서 제외하고, 비조합원에 대한 상가 및 아파트부양수입금액만을 총수입금액으로 하고 이에 대응하는 필요경비를 차감하여 사업소득금액(227,788,360원)을 계산한 후, 1996.5.21 청구인에게 93년 귀속분 종합소득세 121,673,010원을 결정 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 96.7.16 이의신청, 96.10.12 심사청구를 거쳐 96.12.26 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 처분청이 조합원에게 분양한 아파트의 총수입금액과 이에 대응하는 필요경비는 제외하고, 비조합원에게 공급한 아파트 및 상가에 대한 수입금액 및 이에 대응하는 비용으로 사업소득금액을 계산하여 전시한 종합소득세를 과세한 처분은 아래와 같은 사유로 부당하다. 첫째, 구 소득세법 제1조 제3항, 같은법시행규칙 제2조 제1항 같은법 기본통칙 1-1-1…1의 제4항에 의하면 주택조합을 1거주자로 보고 있고, 1거주자에 대한 사업소득금액 계산에 있어서 구 소득세법 제28조(총수입금액의 계산) 및 제31조(필요경비계산)에 의하면 “거주자가 당해년도에 수입하였거나 수입할 금액의 합계액을 총수입금액”으로 하며, “당해년도의 총수입금액에 대응하는 비용의 합계액을 필요경비”로 규정하고 있으므로 소득세법상 1거주자에 대한 사업소득금액 계산은 과세기간 동안 수입한 총수입금액에서 이에 대응하는 필요경비를 차감하여 계산하는 것인바, 소득세법상 1거주자로 보는 주택조합에 대한 소득금액 계산은 주택조합에 귀속된 일체의 총수입금액과 이에 대응하는 필요경비에 의하여 계산함이 타당하고, 둘째, 주택조합이 조합원에게 분양한 아파트는 자기 땅 위에 자기비용으로 자기건물을 신축하여 취득하여 실수요 목적이므로 영리목적으로 하는 주택 등을 신축판매하는 사업소득과는 그 성격이 무관하다고 하나, 주택조합과 조합원은 독립된 재화의 공급자와 수요자로서 각각 별개의 경제주체임에도 동일한 경제주체로 잘못 해석하고 있으며, 셋째, 처분근거로 내세우고 있는 국세청 예규(소득 46011-2788, 94.10.6)는 “재건축조합의 수입금액 산정시 조합원에게 분양하는 경우 조합원의 자기지분에 해당하는 부분의 분양수입금액은 제외하고 조합원 자기 지분을 초과하는 분양수입 및 일반 분양수입만 총수입금액에 산입토록 한다”고 있는 바, 재건축조합원은 재건축지역에 각자 토지지분을 소유하고 있으며, 재건축후 각자의 토지지분을 공여하는 대가로 건축물의 소유권을 이전받게 되어 이 부분은 대금수수 없이 조합원 지분에 따른 건물이전에 불과하여 주택을 판매하지 아니하는 것으로 보는 것과는 그 성격을 달리 하고 있다.
• 나. 국세청장 의견 사업소득은 영리를 목적으로 영위하는 사업에서 발생하는 소득을 말하는 것으로서, 청구인은 주택조합의 총수입금액과 필요경비는 조합이 분양한 아파트와 상가 전체를 기준으로 산출하여야 한다고 주장하고 있으나, 조합원에게 귀속되는 주택은 그 성격이 자기 땅 위에 가지비용으로 거주목적의 자기의 주택을 신축·분양하는 것이므로 영리를 목적으로 하는 사업소득과는 그 성격이 상이하므로 그 취급도 달리할 것이고, 따라서 처분청이 주택조합의 사업소득금액을 계산함에 있어 조합원에게 분양된 아파트의 분양수입 및 비용을 제외하고, 비조합원에게 분양한 아파트와 상가, 그리고 자기의 지분을 초과한 아파트를 취득하는 조합원으로부터 조합의 규약등에 따라 분양대금으로 지급받은 금액을 당해조합의 소득금액 계산에 있어 총수입금액에 산입하고 이에 대응하는 원가를 필요경비로 산입하여 과세한 당초처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건 심판청구의 다툼은 쟁점주택조합의 사업소득금액계산시 그 총수입금액을 조합원과 비조합원에 대한 분양수입금액을 합산하여 할 것인지 아니면 비조합원에 대한 분양수입금액만으로 할 것인지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 구 소득세법 제28조(94.12.22 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 제1항에는 “거주자의 각 소득에 대한 총수입금액의 계산은 당해 연도에 수입하였거나 수입할 금액의 합계액에 의한다”라고 규정하고 있고, 같은법 제31조 제1항에는 “부동산소득금액·사업소득금액·기타소득금액·양도소득금액 또는 산림소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 당해 년도의 총수입금액에 대응하는 비용의 합계액으로 한다”라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점주택조합이 아파트 336세대 및 상가 306평을 신축하여 아파트 336세대중 289세대는 조합원에게 분양하고 그 나머지는 아파트 47세대 및 상가는 비조합원에게 분양한 후, 1993년 귀속분 종합소득세 과세표준 및 세액의 확정신고시 조합원과 비조합원에 대한 분양수입금액을 합산한 금액을 총수입금액으로 하고 이에 대응하는 필요경비를 차감하여 그 사업소득금액을 △177,112,084원으로 결손신고한 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.

(2) 세법상 주택조합은 국세기본법 제13조 및 같은법시행령 제8조, 구 소득세법 제1조 제3항 및 같은법시행규칙 제2조에서 규정하고 있는 기준(주무관청의 허가여부, 단체의 대표자 또는 관리인이 선임되어 있고 이익의 분배방법 및 분배비율이 정하여져 있는지 여부)에 따라 법인으로 보는 단체, 1거주자, 공동사업자로 그 과세단위를 다르게 볼 수 있는 바, 주택조합을 1거주자로 보는 경우 청구주장과 같이 주택조합은 그 조합원과는 별개의 독립된 단체이기 때문에 조합원과 비조합원의 분양수입금액을 합산한 금액을 총수입금액으로 하여 사업소득금액을 계산하여야 한다거나(주택조합을 법인으로 보는 단체로 보는 경우에는 법인세법 제1조 제1항 제6호 및 같은법시행령 제2조 제2항의 규정에 의거 법인세법에서 정하고 있는 수익사업 또는 수입에서 생긴 소득에 대하여만 법인세를 납부할 의무가 있으므로 비조합원에게 분양한 상가 등 분양수입금액만을 총수입금액으로 하여 그 소득금액을 계산하여야 한다), 또는 주택조합을 공동사업자로 의제하여 과세하는 경우에는 조합원이 아파트를 자가사용한 것으로 보아 비조합원에게 분양한 상가등의 분양수입금액만을 총수입금액으로 하여 사업소득 금액을 계산하여야 한다면 사실상 동일한 실체를 가진 주택조합의 행위에 대하여 과세단위를 어떻게 보느냐에 따라 주택조합의 사업소득금액이 달라지게 되는 결과가 되어 주택조합에 대한 사업소득금액계산의 일관성이 결여되므로 주택조합의 외형적 과세단위(법인으로 보는 단체, 1거주자, 공동사업자)에 관계없이 모든 주택조합에 동일하게 적용되는 방식으로 사업소득금액을 계산하는 것이 타당하다 할 것이다.

(3) 주택조합은 조합원이 출연한 조합부담금으로 아파트를 건설하여 조합원에게 공급하는 것을 그 설립목적으로 하고 있으므로 조합원에 대한 아파트공급행위는 그 실질이 비수익사업이라 할 것이나, 이 건과 같이 주택조합이 아파트와 상가를 신축하여 조합원이 아닌 비조합원에게 아파트 일부세대와 상가를 분양한 행위는 그 목적이 비조합원에게 일반분양한 아파트와 상가의 분양에서 나온 수익을 조합아파트의 건설비에 충당함으로써 조합원의 조합부담금을 일부 경감시키고자 하는 것이므로 이는 그 실질이 주택신축판매업 및 부동산매매업인 수익사업으로 보아야 할 것이다.

(4) 이와 같이 주택조합의 사업을 비수익사업(조합원에 대한 아파트분양)과 수익사업(비조합원에 대한 상가와 아파트분양)으로 구분하는 경우 구 소득세법제28조에서 정하고 있는 거주자의 소득금액계산시 그 총수입금액은 거주자의 사업소득을 구성하는 수익사업으로부터 발생한 수입금액의 합계액을 의미하는 것이므로 주택조합의 사업소득금액의 계산은 수익사업으로서 비조합원에게 분양한 상가와 아파트분양수입금액만을 총수입금액으로 하고 이에 대응하는 필요경비를 차감하여 계산하는 것이 타당하며, 청구주장과 같이 조합원에 대한 아파트분양분을 포함한 총수입금액으로 주택조합의 사업소득금액을 계산하는 경우에는 비조합원에게 상가등을 신축하여 판매함으로써 발생한 수익이 조합아파트의 건설비에 충당됨에 따라 그 소득금액이 발생하지 않게 되어 결과적으로 수입사업인 주택조합의 상가분양소득에 대하여 소득세를 과세할 수 없게 되며, 이는 다른 상가신축판매업자와의 과세형평상의 불균형을 초래하는 결과를 가져오는 것이므로 비조합원에게 분양한 상가등의 분양수입금액만을 총수입금액으로 하여 사업소득금액을 계산하는 것이 주택조합의 설립목적과 사업활동의 실질에 부합되는 합목적적인 세법적용이라 할 것이다.

(5) 따라서 쟁점주택조합의 사업소득금액을 계산함에 있어서 사업소득은 비조합원들에게 공급한 아파트와 상가의 판매로 인한 수익과 그에 대응하는 비용으로 계산하는 것이 합리적이라 할 것이므로 처분청이 비조합원에게 분양한 아파트와 상가에 대한 수익과 그에 대한 비용으로 주택조합의 사업소득금액을 계산하여 과세한 당초 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

• 라. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.