쟁점인정이자액을 접대비로 보아 그 한도초과액을 익금산입한 처분(경정)

[참조결정] 국심1992서1551

[주 문] 포항세무서장이 96.12.3 청구법인에게 결정고지한 95.1.1～ 95.12.31 사업년도분 법인세 219,287,570원 및 동 농어촌특별 세 13,213,830원의 부과처분은,

1. 청구법인이 청구외 (주)OO석판 및 OO석판판매 (주)로부터 외상매출대금으로 수령한 어음의 결제기한 연장과 관련하여 처분청이 인정이자액을 산출하여 동액을 접대비로 보아 시부인한 아래 각사업년도의 손금불산입액은 이를 인정 이자 계산대상이 아닌 것으로 하고, 사업년도 인정이자계산액 접대비한도 초과액(익금산입) 93.1.1～93.12.31 38,771,092원 38,771,092원 94.1.1～94.12.31 131,497,029원 131,497,029원 95.1.1～95.12.31 159,887,661원 156,964,144원 합계 330,155,782원 327,232,265원

2. 94.1.1～94.12.31 사업년도중 청구법인이 아래 판매점에 대하여 지급한 인센티브수수료액은 이를 판매부대비용으로 보아 동 사업년도의 손금으로 산입하여 그 과세표준과 세 액을 경정한다. 판매대리점 명 인세티브수수료 지급액 접대비한도 초과액 (익금산입) OO석판판매(주) 47,496,532원 244,806,724원 OO석판(주) 89,634,246원 OO석판판매(주) 30,274,921원 (주)OO석판 76,970,626원 OO산업(주) 5,371,895원 합계 249,748,320원

3. 나머지 심판청구는 이를 기각한다.

[이 유]

1. 처분 개요 청구법인은 88.4.21 설립되어 경상북도 포항시 남구 OO동 O에 본점을 두고, 표면처리강재(TIN PLATE)를 생산하여 판매하는 법인이다. 처분청은 청구법인에 대하여 92.1.1～95.12.31 기간의 법인세조사를 실시하고, 93.1.1～93.12.31 사업년도중 청구법인의 판매대리점인 청구외 (주)OO석판 및 동 OO석판판매(주)로부터 외상매출대금으로 어음을 수령하고 동 어음의 결제기한을 최장 1455일간 무이자로 연장하였다 하여 동 연장기간의 인정이자 상당액 330,155,782원(이하 “쟁점인정이자액”이라 한다)을 각 사업년도의 접대비로 보고, 94.1.1～94.12.31 사업년도중 청구법인의 창사이래 최대판매량을 달성하였다 하여 각 판매대리점 5개사에 대하여 각 판매대리점의 년간 매출액의 1% 상당액 249,748,320원(이하 “쟁점수수료액”이라 한다)을 인센티브수수료 명목으로 지급한데 대하여 이를 각 판매대리점에 대한 접대비로 보아 접대비 시부인계산하여 한도초과액을 당해 각 사업년도의 손금불산입하였으며, 94.5.27 설립된 『OOOOO재활용협회』에 설립분담금으로 94.7.11 납입한 110,000,000원(이하 “쟁점분담금”이라 한다)이 공과금에 해당하지 아니한다 하여 이를 지정기부금으로 보아 한도초과액 12,670,000원을 94.1.1～94.12.31 사업년도의 손금불산입하고, 청구법인은 그 사업을 95.11.30 청구외 OOOO제철(주)에 포괄양도하였는 바, 청구법인의 발행주식 51%를 보유하고 있어 특수관계에 있는 위 OOOO제철(주)에 기준시가 122,000,000원의 골프회원권(이하 “골프회원권”이라 한다)을 장부가액(106,080,000원)으로 양도하였다 하여 이를 부당행위계산 부인하여 그 차액 15,920,000원을 익금산입하는등 하여 96.12.3 청구법인에게 95.1.1～95.12.31 사업년도분 법인세 219,287,570원 및 동 농어촌특별세 13,213,830원(93.1.1～93.12.31 및 94.1.1～94.12.31 사업년도는 이월결손금 공제액을 감액하여 고지세액 없음)을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 97.1.31 심사청구를 거쳐 97.5.6 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 청구법인은 93.1.1～93.12.31 사업년도중 거래처인 판매대리점의 재무구조 악화로 부도위험이 있어 이를 막기 위하여 동 판매대리점의 요청에 의하여 외상매출대금의 결제기한을 무이자로 연장하여 준 것인데 쟁점인정이자액을 접대비로 보아 시부인계산한 처분은 부당하고, 94.1.1～94.12.31 사업년도중 창사이래 최대 판매실적을 달성하여 청구법인의 판매대리점에 대하여 94.12.30자 사전약정에 따라 각 판매대리점의 94년 1년간 매출액의 1%에 상당하는 쟁점수수료액을 인센티브수수료 명목으로 지급하였는 바, 이는 판매실적에 따르는 부대비용인데도 처분청이 이를 접대비로 보아 시부인계산한 처분은 부당하며, 청구법인은 94.5.27 설립된 『OOOOO재활용협회』의 창립회원인 바, 청구법인을 포함한 5개社가 전년도 매출액비율에 따라 분담한 입회비로써 동 협회의 경상경비 충당목적으로 납입한 정상적인 회비이므로 쟁점분담금은 공과금으로서 전액 손금산입대상이고, 청구법인은 95.11.30 청구외 OOOO제철(주)에 사업양도되었는 바, 각 자산별로 구분하여 처분하기 어렵고, 사업양수인의 측면에서도 외상매출채권을 인수하려 하지 않는다거나 종업원의 사후관리문제등 복잡한 사정이 있어 사업양도방식을 택한 것이므로 전체양도가액이 정상적인 가격인지를 따져야 하는데도 처분청이 골프회원권만 따로 분리하여 평가하였으므로 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 받을 어음에 대한 결제기한 연장시에는 일반적인 사회통념 및 상관습에 비추어 이자를 지급받아야 하나 이자상당액 채권을 포기하였을 뿐만 아니라 2개의 판매대리점을 제외한 다른 판매점에 대하여는 이자를 면제한 사실이 없는 점으로 미루어 쟁점인정이자액을 접대비로 본 처분에는 잘못이 없고, 쟁점수수료액은 94.12.30에 추가로 수수료를 지급하기로 하는 약정을 하면서 94.12.31에 지급하였으므로 이를 사전약정에 의한 지출로 볼 수 없으므로 사전약정 없는 매출할인으로서 접대비 시부인 대상이며, 법인세법상 부당행위계산부인 규정을 적용하기 위하여 시가를 계산함에 있어서는 자산별로 평가할 수 있으므로 골프회원권만 따로 분리하여 평가할 수 있고, 협회나 조합이 경상경비 충당 목적으로 정기적으로 부과하는 정상적인 회비 이외의 회비는 공과금의 범위에서 제외되는 특별회비(기본통칙 2-9-5…16)이므로 OOOOO재활용협회의 설립시 1회납부로 종료된 쟁점분담금을 지정기부금으로 보아 한도액계산한 처분에 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건 심판청구의 다툼은 ① 쟁점인정이자액을 접대비로 보아 그 한도초과액을 익금산입한 처분, ② 쟁점수수료액을 접대비로 보아 그 한도초과액을 익금산입한 처분, ③ 쟁점분담금을 지정기부금으로 보아 그 한도초과액을 익금산입한 처분과, ④ 사업양도된 재산중 골프회원권만 따로 평가하여 부당행위계산 부인한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 법인세법 제9조 제1항 및 제3항의 규정에 의하면, 내국법인의 각사업년도의 소득은 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액에 의하고, 여기서 “손금”이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다고 규정하고 있고, 같은법시행령 제12조 제2항에 의하면, 법 제9조 제3항에서 “손비”라 함은 “법 및 이 영에 규정한 것을 제외하고 다음 각호에 게기하는 것으로 한다”고 규정하고, 그 제2호에 “판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액과 그 부대비용”을, 그 제16호에 “제1호 내지 제15호 이외의 손비로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액”을 규정하고 있으며, 같은법시행규칙 제4조에서는 “영 제12조 제2항 제2호에 규정하는 판매한 상품 또는 제품에 대한 부대비용에는 다음 각호의 금액을 포함하는 것으로 하되, 거래처와의 사전약정이 있는 경우에 한한다.

1. 외상매출금을 결재하는 경우의 매출할인

2. 거래수량, 거래금액에 따라 상대방에게 지급하는 장려금

3. 전 각호와 유사한 성질이 있는 금액”이라고 규정하고 있다. 법인세법 제16조 제5호의 규정에 의하면, 대통령령이 정하는 것 이외의 공과금은 내국법인의 각사업년도의 소득금액 계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고, 대통령령이 정하는 경우로서 같은법시행령 제25조 제1항에는 그 제2호에 “조합비(회비를 포함함) 또는 협회비”를 규정하면서 다만, “특별회비”는 이에 포함하지 아니한다고 규정하고 있으며, 법인세법기본통칙 2-9-5…16에 의하면, 영 제25조 제1항 단서에서 “특별회비”라 함은 협회나 조합이 법령 또는 정관이 규정한 바에 따라 경상경비를 충당할 목적으로 협회원이나 조합원에게 정기적으로 부과하는 정상적인 회비 이외의 회비를 말하고, 조합비 또는 회비로 경상경비에 충당하고도 부족액이 발생한 경우에 그 부족액의 보전을 위하여 정상적인 회비징수 방법에 의하여 추가로 부과하는 회비는 이를 정상적인 회비로 본다고 규정하고 있다. 법인세법 제18조의 규정에 의하면, 대통령령이 정하는 지정기부금은 동 규정에서 정하는 바에 의하여 계산한 금액의 합계액을 초과하는 금액은 이를 손금불산입한다고 규정하고 있고, 같은법 제18조의 2의 규정에 의하면, 내국법인이 각사업년도에 지출한 접대비로서 동 규정에서 정하는 바에 의하여 계산한 금액의 합계액을 초과하는 금액은 이를 손금불산입한다고 규정하고 있으며, 같은조 제3항에서는 “접대비”라 함은 접대비 및 교제비·기밀비·사례금 기타 명목여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다고 규정하고 있다. 법인세법 제20조의 규정에 의하면, 정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 계산에 불구하고 그 법인의 각사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고 있고, 대통령령이 정하는 경우로서 같은법시행령 제46조 제2항 제4호에 “출자자 등으로부터 자산을 시가를 초과하여 매입하거나 출자자 등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 때”를 규정하고 있으며, 같은법시행규칙 제16조의 2의 규정에서는 령 제46조의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액에 의하고, 감정한 가액이 없는 경우에는 상속세법시행령 제5조 제2항 내지 제6항의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점인정이자액을 접대비로 보아 그 한도초과액을 손금불산입한 처분에 대하여, (가) 청구법인의 판매대리점인 (주)OO석판은 OO석판 ⇒ OO석판 ⇒ OO제관의 거래관계를 맺고 있었는 바, 위 OO제관이 93.2.5 부도발생으로 연쇄 부도위기에 처하였고, 청구법인이 OO석판에 대한 외상매출대금으로 보관중이던 위 OO석판 발행어음 689,993,620원에 대하여 OO석판이 93.3.4 자수발행어음으로 대체입금한 후 OO석판으로부터 동 어음의 결제연기를 요청받고서 93.8.2 청구법인이 이사회의 결의를 통하여 그 결제기한을 무이자로 연기한 사실이 있으며, 청구법인의 또 다른 판매대리점인 OO석판판매(주)의 거래업체 OO제관이 94.4.10 부도발생하자 OO석판으로부터 청구법인이 OO석판에 대한 외상매출대금으로 보관중이던 OO석판 발행의 어음액 846,963,275원의 결재연기를 요청받고서 동 어음액 역시 94년 5월 청구법인 이사회의 결의를 통하여 그 결제기한을 무이자로 연기하였고, 위 사실에는 다툼이 없다. (나) 청구법인이 외상매출대금으로 수령한 어음의 결제기한을 연장한 경위를 청구법인의 위 이사회결의서를 통하여 살펴보면, 청구법인의 판매대리점인 (주)OO석판 및 OO석판판매(주)은 청구법인의 판매량에 대한 기여도(OO석판: 94년 상반기중 12%, OO석판: 93년중 6.7%)가 높고, 위 판매대리점이 거래중인 업체가 부도발생하여 청구법인이 외상매출대금으로 수령한 어음을 즉시 결재하거나 조기집행하는 경우 연쇄부도의 우려가 있으며, 청구법인의 시장점유율에도 적지 않은 영향을 미칠 것으로 예상됨에 따라 위 판매대리점들이 보유중인 부동산등의 담보물을 추가로 확보함과 동시에 위 어음의 결재기한을 연장하였음이 확인된다. (다) “접대비”라 함은 접대비·교제비·기밀비·사례금 기타 명목 여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 업무와 관련하여 지출한 금액을 말하고, 여기서 “업무와 관련하여 지출한 금액”이라 함은 구매·생산·판매등 당해 사업자의 사업과 관련하여 개인에게 접대·향응·위안등을 위하여 지출한 비용을 말하는 바, 청구법인의 경우 외상매출대금의 정산이 현실적으로 불가능한 매입처의 자금사정을 완화시키기 위하여 어음의 결재기한을 무이자로 연장함으로써 거래처의 연쇄부도를 막음은 물론, 결과적으로 청구법인 스스로의 생존을 고려한 불가피한 조치에 불과할 뿐 청구법인 제품의 판매촉진을 위해 어음결재기한을 의도적으로 연장하여 준 것이 아니고, 당사자간의 약정에 따라 취한 부득이한 조치로서 상거래상으로나 경제적으로 합리적인 행위로 보여짐에도 불구하고 이러한 사실을 인정하지 아니하고 청구법인이 장래에 매출을 촉진하기 위하여 거래상대방에게 접대비를 지출한 것으로 보고 이를 시부인계산한 처분은 부당하다고 판단된다.

(2) 쟁점수수료액을 접대비로 보아 그 한도초과액을 손금불산입한 처분에 대하여, (가) 청구법인은 판매대리점 5개社와 매년 1월 『판매용역수수료 지급약정』을 체결하고, 매월의 판매량에 따라 매출액의 4～6%에 해당하는 판매수수료를 지급하여 왔으며, 94년에 청구법인의 창사이래 최대의 년간판매량을 달성하자 94.12.30에 94년 1년간 매출액의 1%를 곱한 금액 상당의 인센티브수수료를 지급하기로 내부결재하고 같은 날 5개 판매대리점과 청구법인 사이에 『판매용역수수료 지급약정』을 체결하여 94.12.31 쟁점수수료액을 지급하였다. (나) 청구법인은 판매대리점의 년간매출액에 대비하여 계산한 쟁점수수료액을 지급함에 있어서 기왕의 외상매출 채권과 상계하거나, 받을 어음에서 상계하는 방식으로 처리하였고, 청구법인과 위 판매대리점들과는 법인세법상 특수관계가 없다는 사실에 다툼이 없다. (다) 위 사실내용과 같이 청구법인은 5개 판매대리점(청구법인의 제품을 구입하여 원가에 판매하고 판매량에 따라 약정된 판매용역수수료를 청구법인으로부터 지급받으며 이외의 다른 수입금액은 없는 대리점임)과의 판매용역수수료약정에 따라 판매용역수수료를 지급하여 오다가 추가로 인센티브수수료를 지급하였는 바, 어느 한 개의 판매대리점에만 지급한 것이 아니고 청구법인과 거래하는 5개 판매대리점 모두에게 판매와 관련하여 지급한 비용이므로 이는 법인세법시행령 제12조 제2항 제2호에 규정에 의하여 전액 손금으로 인정되는 판매부대비용이라 할 것임에도 불구하고 이를 접대비로 보아 그 한도초과액을 손금불산입하여 과세한 처분은 부당하다고 판단된다.

(3) 쟁점분담금을 지정기부금으로 보아 그 한도초과액을 손금불산입한 처분에 대하여, (가) 청구법인은 94.5.27 설립된 『OOOOO 재활용협회』에 설립분담금조로 94.7.11 쟁점분담금(110,000,000원)을 납입하였다. (나) 쟁점분담금이 법인세법 제16조 제5호 및 같은법시행령 제25조 제1항 제2호에 규정한 공과금으로서 전액 손비로 인정받기 위하여는 청구법인이 납입한 쟁점분담금이 위 OOOOO 재활용협회의 경상경비 충당목적으로 지급된 것이어야 하고, 협회원이나 조합원에게 정기적으로 부과하는 정상적인 회비라야 할 것인 바(법인세법기본통칙 2-9-5…16 참조), 위 협회의 정관 및 회원명단 등을 보면, 쟁점분담금은 위 협회의 설립당시 이 건 1회납부로 종료되었을 뿐만 아니라 년회비등 경상경비충당목적의 회비가 따로 있음이 확인되고, 우리심판소에서 조사한 위 협회의 회원수(준회원포함 113개업체)중 극히 일부인 5개업체만 분담하여 납부한 사실이 확인되므로 이를 전액 손금산입되는 공과금으로 볼 수는 없다고 판단된다.

(4) 사업양도된 재산중 골프회원권만 따로 평가하여 부당행위계산 부인한 처분에 대하여, (가) 청구법인은 95.11.30 청구외 OOOO제철(주)에 포괄양도되었고, 이 건 골프회원권은 청구법인의 장부가액인 106,080,000원으로 평가하여 양도되었으며, 청구법인을 포괄 양수한 위 OOOO제철(주)는 청구법인의 발행주식 51%를 보유하고 있어 특수관계에 있고, 이 건 골프회원권에 대하여 국세청장이 고시한 기준시가는 122,000,000원임이 확인되고 위 사실에는 다툼이 없다. (나) 골프회원권의 평가는 법인세법시행규칙 제16조의 2의 규정에 의하여 그 시가가 불분명한 경우에는 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액에 의하고, 감정한 가액이 없는 경우에는 상속세법시행령 제5조 제2항 내지 제6항의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다고 규정하고 있으나, 위 상속세법시행령상 골프회원권의 평가방법에 관하여 따로 규정을 두고 있지 않으므로 소득세법시행령 제165조 제1항 제1호 나목의 규정에 의하여 국세청장이 고시한 기준시가를 적용하는 것이 합리적이라 할 것이다(96.12.30 개정한 상속세법시행령 제51조 제2항 단서에 신설되었음). (다) 사업자간에 사업의 포괄양수도 방식을 택하는 것은, 각 자산별로 구분하여 양도하기 어렵고, 사업양수인의 측면에서도 외상매출채권을 인수하려 하지 않는다거나 종업원의 사후관리문제등 복잡한 사정이 있는데 기인하고, 사업양수도방식에 의한 경우, 전체양도가액이 정상적인 가격인지 여부를 따져 그 차액만을 과세하여야 한다는 청구법인 주장을 부인할 수 없다 하겠으나(국심 92서1551, 92.10.5 같은뜻임), 사업양도인과 그 양수인 사이에 법인세법에 규정한 특수관계가 있어 부당행위계산부인의 대상이 되는 경우까지 위와 같은 논지를 적용할 여지는 없다고 판단되므로 처분청이 이 건 골프회원권에 대하여 국세청장이 고시한 가격(기준시가)과 청구법인이 양도한 가격(장부가액)과의 차액에 대하여 부당행위계산부인한 처분은 적법하다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.