제품을 저가판매하여 청구법인의 이익을 분여한 것으로 보아 쟁점매출금을 익금산입한 처분의 당부(경정)

[참조결정] 국심1995서2730

[주 문]

1. 수O세무서장이 1996.9.16 청구법인에게 한 1993사업년도 사업년도 법인세 29,585,080O의 부과처분 및 청구외 OO O에게 한 배당처분(소득금액변동통지처분)은 년도의 익금에 불산입하고, 고,

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

[이 유]

1. O처분 개요 청구법인은 경기도 오산시 O동 OOO에서 비철금속 제조판매업을 영위하는 법인으로서 처분청의 청구법인에 대한 1993～1995사업년도 귀속 법인세 실지조사 결과 청구법인이 청구법인과 특수관계에 있는 주식회사 OO금속(이하 “OO금속”이라 한다)에 제품을 저가판매하여 청구법인의 이익을 분여한 것으로 보아 저가매출상당액 82,710,973O(이하 “쟁점매출금”이라 한다)을 익금산입하고, 장부상 청구법인의 서울사무소 사무실(서울특별시 OO구 OO동 OOOOOOO OOOO OOOO, 이하 같다) 임차료로 지급된 78,061,000O(이하 “쟁점임차료”라 한다)을 손금불산입(익금산입)하고, 등기상 이사인 OOO에게 보수명목으로 지급한 40,684,000O(이하 “쟁점보수액”이라 한다)을 손금불산입(익금산입)하여 1993사업년도 법인세 28,647,680O, 1994사업년도 법인세 26,350,600O, 1995사업년도 법인세 29,585,080O을 1996.9.16 청구법인에게 결정고지하였고 쟁점보수액은 귀속자(OOO)에게 배당처분한 후 소득금액 변동통지하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장

① 처분청에서는 청구법인이 청구법인에서 생산한 제품(OOO등)을 일반거래처보다 약 8% 인하된 가격으로 OO금속에 판매한 것으로 보아 부당행위 계산의 부인규정을 적용 쟁점매출금을 저가매출액으로 간주 익금산입하였으나, 청구법인은 위탁판매회사를 통하지 아니하고 OO금속과 직접 거래를 하고 있어 위탁판매회사에 지급하는 7% 상당의 수수료등을 감안해 볼 때 OO금속에 대하여 위탁판매회사에 공급하는 가액과 비슷한 수준의 가격으로 생산제품을 공급하였다고 할 수 있으므로 일반상관행(商慣行)에 비추어 볼 때 결코 부당한 거래에 해당하지 아니하고,

② 청구법인이 서울사무소를 사실상 사용하지 아니하는 것으로 보아 쟁점임차료를 손금불산입한 처분은 부당한 바, 청구법인은 설립(1993.5)초기 본점 및 공장의 소재지가 서울특별시에 있었을 때에도 주거래은행 근처에 별도의 서울사무소(지점)를 설치운영하였고, 본점 및 공장이 경기도 오산시로 이전(1980.5)한 후에도 서울사무소를 계속 설치운영하였으므로 쟁점임차료는 손금산입대상 경비에 해당하고,

③ 처분청에서는 OOO을 비상근임O으로 보아 OOO에게 지급한 쟁점보수액을 손금불산입하여 이를 OOO에게 배당처분한 후 소득금액변동통지를 하였는 바, OOO은 대표이사를 보좌하면서 청구법인의 주요업무(자금관리등)를 수행하는 상근임O이므로 쟁점보수액은 인건비 성질의 손금산입대상경비에 해당하며, 보충적 청구로서 쟁점보수액을 인건비로 보지 아니하여 손금불산입한다 하더라도 위헌조항(구 법인세법 제32조 제5항)을 근거로 소득처분한 것은 부당하므로 쟁점보수액중 1994사업년도 이전 지급분에 대한 소득(배당)처분은 이를 취소하여야 하고, 1995사업년도 지급분의 경우 OOO이 청구법인의 임O이므로 배당처분할 것이 아니라 상여처분하여야 한다.

• 나. 국세청장 의견

① OO금속이 매출점유비중이 큰 대거래처라면 사전약정에 의하여 타거래처보다 저렴하게 판매되어야 할 것이나 청구법인과 OO금속과는 약정계약을 체결한 사실이 없고, 청구법인은 청구법인과 OO금속이 동종판매업체와의 경쟁에서 우위를 점하게 하기 위하여 시가보다 8.1% 저렴하게 공급하였다고 진술하고 있는 바 이는 특수관계에 있는 법인에게 이익을 분여한 거래로서 청구법인의 조세부담을 부당하게 감소시켰다고 보기에 충분하고,

② 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOOO 소재 OOOO OOOO는 청구법인 생산제품의 위탁판매회사인 주식회사 OO산업(이하 “OO산업”이라 한다)의 영업장이고, 동소 502호는 청구법인의 서울사무소 사무실로 임차하여 사용하고 있다고 청구법인은 주장하나, 501호와 502호는 물리적인 구분이 없고, 청구법인의 서울사무소 사용목적이 매출처관리 및 은행관련업무라고 하나 동 업무는 청구법인의 제품을 100% 위탁판매하고 있는 OO산업의 고유업무에 속하고 있는 점, 고객들의 사무실인지 현황등을 종합해 볼 때 위 사무실 501호와 502호 모두는 OO산업의 영업장으로 사용된다고 보여지므로 쟁점임차료를 손금불산입한 처분청의 당초 처분은 타당하며,

③ 청구법인의 경우 청구법인의 비상근임O이자 청구법인의 제품 100%를 위탁판매하는 OO산업의 대표이사인 OOO에게 위·수탁판매약정에 따라 7%의 판매수수료(판매비용＋인건비)를 지급하고 있으면서도 위 OOO이 청구법인의 서울사무소에서 청구법인의 업무관리를 수행한다는 명목으로 월정액의 급여를 지급하는 것은 법인세법 시행령 제35조 제3항에서 규정하고 있는 특수관계에 있는 법인의 대표에게 지급하는 보수에 해당하므로 이를 손금불산입(익금산입)한 처분청의 당초 처분은 달리 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

① 청구법인이 OO금속에 제품을 저가판매하여 청구법인의 이익을 분여한 것으로 보아 쟁점매출금을 익금산입한 처분의 당부

② 쟁점임차료를 손금불산입한 처분의 당부

③ 쟁점보수액을 손금불산입(익금산입)하여 배당처분한 후 소득금액변동통지한 처분의 당부

• 나. 쟁점①에 대하여 본다.

(1) 관계법령 법인세법 제20조에서정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제46조 제1항에서는「법 제20조에서 “특수관계에 있는 자”라 함은 다음 각호의 관계에 있는 자를 말한다.

1. 출자자(소액주주를 제외한다. 이하 같다)와 그 친족

2. 법인의 임O·사용인 또는 출자자의 사용인(출자자가 영리법인인 경우에는 그 임O을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 출자자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족

3. 출자자 또는 제1호 및 제2호에서 게기하는 자가 총발행주식 또는 총 출자지분의 100분의 30이상을 출자하고 있는 다른 법인

4. ～ 7. (생략)」이라고 규정하고 있으며, 같은조 제2항 본문에서는법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다고 규정하면서, 그 제9호에기타 출자자등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 것이 있을 때를 열거하고 있다.

(2) 사실 및 판단

• 가) OO금속은 청구법인의 대표이사 OOO의 동생 청구외 OOO과 OOO의 처(妻)가 80%이상 출자한 청구법인과는 특수관계에 있는 금속제품 도매업을 영위하는 법인이고, 이러한 사실에는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다.
• 나) 청구법인은 총생산제품의 약 7% 상당물량을 OO금속에 기준단가(청구법인이 내부적으로 결정한 제품의 판매단가, 이하 같다)보다 약 8% 인하된 가격으로 판매하고, 나머지 생산제품 모두는 청구법인의 위탁판매회사인 OO산업을 통하여 판매하면서 OO산업에게는 총매출액의 7%를 판매수수료로 지급하는 한편, OO산업을 통한 거래처(약 230개)중 OO정밀등 31개 주요거래처에 대하여는 기준단가보다 약 2.7% 인하된 가격으로 제품을 공급하고 있는 사실이 청구법인이 제출한 판매내역서등에 의해 확인된다. 살피건대, 처분청은 청구법인이 OO금속에게 생산제품을 저가판매하여 청구법인의 이익을 분여하였다는 이유로 쟁점매출금을 익금산입하여 이 건 법인세를 과세하였으나, 위 사실관계에서 알 수 있듯이 청구법인이 위탁판매회사인 OO산업을 통하여 제품을 판매할 경우 매출액의 7% 상당액을 판매수수료로 지급하고 판매수수료와는 별도로 다량소비처이며 신용도등이 우수한 주요거래처(31개)에 대하여는 기준단가보다 약 2.7% 인하된 가격으로 제품을 공급하고 있는 바, 청구법인이 OO금속에 생산제품을 약 8% 인하된 가격으로 판매하고 있는 것은 위탁판매수수료(7%) 및 주요거래처에 대한 별도의 할인율(약 2.7%)등을 감안해 볼 때 타거래처보다 저가판매한 것으로 볼 수는 없다 할 것이므로 쟁점매출금을 저가매출상당액으로 보아 익금산입한 처분은 부당하다고 판단된다.
• 다. 쟁점②에 대하여 본다.

(1) 부동산임대차 계약서상에는 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOOO OOOO OOOO는 OO산업이, 502호(48평)는 청구법인이 각각 임차한 것으로 되어 있다.

(2) OO산업은 청구법인 제품만을 위탁판매하고 그 판매수수료를 수입액의 전부로 운영하고 있으며, 청구법인의 대표이사 OOO 및 그의 가족이 80% 이상을 출자한 법인체이다. 살피건대, 처분청에서 OOOO OOOO를 사실상 OO산업에서 사용하고 있는 것으로 판단하여 쟁점임차료를 손금불산입한 처분에 대하여 청구법인은 OOOO OOOO는 청구법인의 서울사무소로 사용하고 있으므로 쟁점임차료는 손금산입대상경비에 해당한다고 주장하고 있으나, 처분청에서 지적한 바와 같이 501호와 502호는 물리적 구분이 없고, 생산제품의 90% 이상을 OO산업에 위탁판매함에 따라 거래처 관리등의 업무를 동 위탁판매회사에서 수행하고, 본점 및 공장은 수도권인 경기도 오산시에 두고 있는 청구법인이 사실상 청구법인 대표이사의 가족회사이며 위탁판매회사인 OO산업 사무실 옆에 48평 규모의 서울사무소를 별도 설치운영하였을 것으로는 보여지지 아니하는데 반하여 502호 모두를 청구법인이 사용하였다는 사실을 입증할 수 있는 객관적인 증빙의 제시가 없으므로, 처분청에서 502호를 사실상 OO산업에서 사용하고 있는 것으로 보아 쟁점임차료를 손금불산입한 처분은 정당하다고 판단된다.

• 라. 쟁점③에 대하여 본다.

(1) 관계법령 구 법인세법(1980.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로서 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항은 같은법 제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정하고, 이를 받은 같은법 시행령 제94조의 2 제1항은 법인세의 과세표준을 신고하거나 법 제35조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타 사외유출로 한다고 규정하면서, 귀속자가 출자자(임O인 출자자를 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당으로(제1호 가목), 귀속자가 임O 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여로(제1호 나목) 각각 처분토록 규정하고 있다.

(2) 사실 및 판단

• 가) 청구법인의 출자주주인 OOO은 법인등기부상 청구법인의 이사로 등재되어 있는 동시에 OO산업의 대표이사로 재직하면서 OO산업으로부터 매월 고정급료를 받고 있다.
• 나) 청구법인이 보수명목으로 1993사업년도 9,600,000O, 1994사업년도 12,120,000O, 1995사업년도 18,964,000O등 총 40,684,000O을 OOO에게 지급한 사실에 대하여 처분청은 OOO이 상근임O이 아니고 법인의 이익을 부당하게 분여하였다는 이유로 이를 손금불산입(익금산입)하여 OOO에게 배당처분한 후 소득금액변동통지를 하였다.
• 다) 이에 대하여 청구법인은 OOO이 청구법인의 상근임O이어서 OOO에게 지급한 쟁점보수액은 인건비로서 손금산입대상경비이고, 설령 쟁점보수액을 손금으로 인정하지 않는다고 하더라도 위헌조항을 근거로 소득(배당)처분한 것은 무효이므로 1994사업년도 이전 지급분에 대한 소득처분은 이를 취소하여야 하고, 1995사업년도 지급분의 경우 OOO이 청구법인의 임O이므로 배당처분할 것이 아니라 상여처분하여야 한다고 주장하고 있는 바 이에 대하여 살펴보면, OOO의 경우 청구법인의 대표이사인 OOO의 사위로서 OO산업 대표이사로 재직하고 있어 청구법인의 형식상 임O으로 추정되는데 반하여 청구법인은 위 OOO이 임O(상근)이라고 주장만 할 뿐 이에 대한 객관적인 증빙의 제시가 없으므로 OOO이 임O(상근)이라는 청구주장은 이를 받아 들이기 어렵다 하겠고, 헌법재판소는 소득처분 방법을 규정하고 있는 구 법인세법 시행령 제94조의 2의 위임규정인 구 법인세법 제32조 제5항에 대하여 “국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다”는 이유로 위헌결정(94헌바14, 1995.11.30)을 한 바 있고, 헌법재판소법 제47조 제1항에서 법률의 위헌결정은 기타 법O 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다고 규정하고, 동 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하고 있으므로 구 법인세법 제32조 제5항은 위헌결정일인 1995.11.30부터 그 효력을 상실한다 할 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해사건만이 아니라 위헌결정이 있기 전에 이와 동종의 위헌 여부에 관하여 별도의 위헌제청신청등은 하지 아니하였으나 당해 법률 또는 법조항이 심판의 전제가 되어 당 심판소에 계속된 모든 일반사건에까지 미친다 할 것인 바(국심 95서2730, 1996.12.23 합동회의 의결, 대법O 91누1462, 1992.2.24, 96누10089, 1996.11.15 같은 뜻), 청구법인이 OOO에게 보수명목으로 지급한 금O중 1993사업년도 지급분 9,600,000O, 1994사업년도 지급분 12,120,000O에 대한 소득(배당)처분은 위헌결정된 구 법인세법 제32조 제5항을 근거로 한 처분이므로 취소하는 것이 타당하다고 판단되고, 1995사업년도 지급분(18,964,000O)에 대하여 소득처분한 것은 개정법률에 근거한 것이고 위 일련의 사실관계를 종합해 볼 때 OOO이 청구법인의 사실상 임O으로는 보여지지 아니하므로 처분청이 OOO을 임O이 아닌 출자자로 보아 배당 처분한 것은 달리 잘못이 없다하겠다.
• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장중 그 일부가 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.