연불조건부 토지매매의 경우 그 첫회부불금 지급일이 그 토지의 취득시기가 됨(경정)

[주 문] 서인천세무서장이 96.5.16 청구인에게 결정고지한 90년도분 양도소득세 50,572,790원 및 동 방위세 9,247,550원의 부과처 분은 제주도 제주시 OO O동 OOOOO 대지 1,739㎡중 526분의 100지분의 취득일을 88.1.12로 하고 그 양도차익을 기준시가로 결정하는 것으로 하여 과세표준 및 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 원처분 개요 제주도 제주시 OO O동 OOOOO 대지 1,739㎡중 526분의 100지분(이하 “쟁점토지”라 한다)이 89.10.21(등기원인일: 87.10.12) 청구외 OOOOOO공사로부터 청구인 명의로 소유권이전등기 되었다가 90.3.14 다시 청구외 OO건설주식회사 명의로 소유권이전등기 되었는바, 청구인은 쟁점토지를 연불조건부로 취득한 것으로 보아 첫회부불금지급일인 88.1.12을 취득일로 하고, 양도에 따른 소유권이전 등기접수일인 90.3.14을 양도일로 하여 기준시가에 의하여 자산양도차익예정신고를 하였다. 처분청은 청구인이 쟁점토지를 연불조건부로 취득한 것이 아니므로 잔금청산일인 89.10.12일이 취득일이고, 이날로부터 1년이내인 90.3.14 쟁점토지를 양도하였으므로, 이는 소득세법 시행령(95.12.30 대통령령 14860호로 개정된 것) 제166조 제4항 제1호 나목 규정의 “단기매매차익을 목적으로 취득후 1년이내의 부동산을 양도한 경우”에 해당된다고 하여 실지거래가액으로 양도차익을 계산하여 96.5.16 청구인에게 90년도분 양도소득세 50,572,790원 및 동 방위세 9,247,550원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 96.7.11 이의신청, 96.9.3 심사청구를 거쳐 96.12.26 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 청구인이 OOOOOO공사와 2년에 걸쳐 3회이상으로 분할하여 쟁점토지의 매매대금을 지급하는 조건으로 매매계약을 체결하여 취득한 것이므로 청구인은 쟁점토지를 연불조건부로 취득한 것으로 첫회부불금지급일인 88.1.12이 취득일이고 이날로부터 1년이상이 지난 90.3.14 쟁점토지를 양도하였으므로 이 건 쟁점토지의 거래가 소득세법 시행령(95.12.30 대통령령 제14860호로 개정된 것) 제166조 제4항 제1호 나목 규정의 “단기매매차익을 목적으로 취득후 1년이내의 부동산을 양도한 경우”에 해당하지 아니하고, 또한 청구인은 장애자로 장래의 생활에 대비하기 위하여 OOOOOO공사의 장기간 분양노력에도 불구하고 미분양된 쟁점토지를 취득하였다가 청구인이 근무하던 회사에서 퇴직하게 됨에 따라 부득이하게 양도한 것으로 전혀 투기성이 없는데도 처분청이 이 건 쟁점토지의 거래가 투기성이 있는 것으로 보아 실지거래가액으로 양도차익을 산정하여 양도소득세를 부과하는 것은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 청구인은 쟁점토지의 대금청산일 이전에 사용승락을 받거나 쟁점토지를 현실적으로 인도받은 사실이 없어 연불조건부로 쟁점토지를 취득한 것으로 볼 수 없으므로 잔금청산일인 89.10.12을 취득일로 보아야 하고 이날로부터 1년이내인 90.3.14 쟁점토지를 양도하였으므로 이 건 쟁점토지의 거래는 소득세법 시행령(95.12.30 대통령령 제14860호로 개정된 것) 제166조 제4항 제1호 나목 규정의 “단기매매차익을 목적으로 취득후 1년이내의 부동산을 양도한 경우”에 해당하며, 또한 달리 투기성이 없다고 인정되는 사정이 발견되지 아니하므로 실지거래가액으로 쟁점토지의 양도차익을 산정하여 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건 심판청구의 다툼은 쟁점토지의 거래가 소득세법 시행령(95.12.30 대통령령 제14860호로 개정된 것) 제166조 제4항 제1호 나목 규정의 “단기매매차익을 목적으로 취득후 1년이내의 부동산을 양도한 경우”에 해당하고, 달리 투기성이 없는 것으로 인정되는 사유가 발견되지 아니한다고 하여 실지거래가액으로 양도차익을 산정하여 양도소득세를 부과한 처분이 정당한지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령

(1) 이 사건 양도소득금액 결정당시의 소득세법 시행령 제166조(95.12.30 대통령령 제14860호로 개정된 것) 제1항 및 제4항은 소득세법 제100조(양도차익의 산정)와 제96조(양도가액) 제1호 본문과 단서, 같은법 제97조(양도소득의 필요경비계산) 제1호 “가”목 본문과 단서의 규정을 원용하고 있고 위의 소득세법 제96조 제1호와 제97조 제1호 “가”목의 규정은 각각 소득세법 제94조 제1호를 원용하고 있어 위 규정들을 종합하여 보면, 토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득은 양도소득이고(법 제94조 제1호) 자산양도차익을 산정함에 있어서 기준이 되는 양도가액과 취득가액은 양도 및 취득당시의 기준시가에 의한 금액으로 하되 다만, “당해자산의 종류, 보유기간, 거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우”에는 실지거래가액에 의하도록 하고 있으며(법 제96조 제1호, 제97조 제1항 제1호) 이의 위임을 받은 같은법 시행령 제166조 제4항에서 “당해자산의 종류·보유기간·거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우”를 제1호 내지 제3호에서 규정하고 그 제1호 나목(95.12.30 대통령령 제14860호로 개정된 것)에서는 “단기매매차익을 목적으로 취득후 1년이내의 부동산을 양도하는 경우”를 규정하고 있고 같은법 시행령 제166조 제5항에서 “제4항의 규정을 적용함에 있어서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 제6항의 자문을 거쳐 실지거래가액의 적용대상에서 제외할 수 있다”고 규정하면서 그 제1호에서 “제4항 제1호 및 제2호의 경우 부동산의 취득 또는 양도의 경위와 그 이용실태등에 비추어 단기매매차익을 목적으로 하지 아니하거나 부정한 방법으로 거래한 것이 아니라고 인정되는 경우”라고 규정하고 있으며, 위 소득세법 시행령 제166조(양도차익의 산정)의 각 개정규정은 이영 시행후 최초로 양도소득금액을 결정하는 것부터 적용한다고 소득세법 시행령 부칙(95.12.30 대통령령 제14860호로 개정된 것) 제8조에서 규정하고 있다.

(2) 한편, 소득세법(94.12.22 전면개정되기 전의 것) 제27조에서 『자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다』고 규정하고 있고 동법 시행령 제53조 제1항에서 『법 제27조에 규정하는 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다』고 규정하면서 그 제3호(93.12.31 개정되기 전의 것)에서 『법 제51조 제6항에 규정하는 연불조건의 경우에는 첫회부불금의 지급일』이라고 규정하고 있고, 소득세법 제51조 제6항(93.12.31 개정되기 전의 것)에서 『거주자가 자산을 할부 또는 연불조건으로 판매한 경우에는 그 할부 또는 연불조건에 따라 당해 연도 및 그 후의 연도에 있어서 각 연도에 회수하였거나 회수할 판매금액과 이에 대응하는 비용을 당해연도의 총수입금액과 필요경비에 각각 산입한다』고 규정하고 있고, 동법 시행령 제108조 제2항(92.12.31 개정되기 전의 것)에서 『법 제51조 제6항 및 제7항에 규정하는 연불조건부 양도 또는 연불조건부 건설·제조 및 용역의 제공은 할부매매에 해당하지 아니하는 자산의 양도 또는 건설·제조 및 용역의 제공으로서 개별약관에 의하여 판매금액 또는 수입금액을 월부·연부 기타의 부불방법에 따라 수입하는 것중 다음 각호에 해당하는 것으로 한다.

1. 3회이상으로 분할하여 판매금액 또는 수입금액을 받는 것

2. 당해 목적물의 인도기간의 다음날부터 최종의 부불금의 지급기일까지의 기간이 2년 이상인 것』이라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 87.10.12 청구외 OOOOOO공사와 쟁점토지 매매계약을 체결하였는바, 그 매매계약의 내용을 보면, 쟁점토지의 매매대금은 131,000,000원이고(제3조), 그 대금지급방법은 계약보증금(13,100,000원은 계약일(87.10.12) 지급하고 계약보증금을 제외한 잔대금은 88.1.12부터 89.10.12까지 8회에 걸쳐 분할지급하기로 되어 있으며(제5조), 청구인이 쟁점토지를 지정용도에 사용하기 위하여 미지급 잔대금에 대하여 확실한 담보를 제공하고 목적토지의 사용을 요구하는 경우에는 OOOOOO공사가 소유권이전전에 그 사용을 미리 허용할 수 있도록 약정(제9조)하고 있음이 쟁점토지의 매매계약서에 의하여 확인된다.

(2) 쟁점토지의 거래가 소득세법 시행령(95.12.30 대통령령 제14860호로 개정된 것) 제166조 제4항 제1호 나목 규정의 “단기매매차익을 목적으로 취득후 1년이내의 부동산을 양도한 경우”에 해당하는지 여부를 살펴보기 위하여는 먼저 청구인과 처분청간에 다툼이 있는 쟁점토지의 취득일을 확정할 필요가 있고, 또한 쟁점토지의 취득일을 확정하기 위하여는 청구인이 청구외 OOOO공사로부터 쟁점토지를 연불조건부로 취득하였는지 여부를 판정할 필요가 있다.

(3) 먼저 쟁점토지의 취득이 연불조건부취득에 해당하는지 여부에 대하여 살피건대, 전시 소득세법 시행령 제108조 제2항 소정의 연불조건부매매에 해당하는지 여부를 판정함에 있어서 할부기간(당해 목적물의 인도기간의 다음날부터 최종부불금 지급일까지의 기간이 2년이상)의 기산점이 되는 목적물의 인도시기는 인도가 현실적으로 이루어진 날은 물론, 매매계약 내용중 인도 또는 사용수익에 관한 특약으로 정한 인도가 가능한 날을 포함하는 것으로 풀이할 것이므로, 청구인이 청구외 OOOOOO공사로부터 쟁점토지를 매수하면서, 계약금외의 나머지 대금을 88.1.12부터 89.10.12까지 8회에 걸쳐 분할지급하기로 하고 청구인이 미지급 잔대금에 대하여 확실한 담보를 제공하는 경우 소유권이전등기 전이라도 청구외 OOOOOO공사가 청구인에게 그 사용을 미리 허용할 수 있도록 약정한 바가 있다면, 이는 계약 당시(87.10.12)부터 당해 목적물을 인도받을 수 있었던 경우로서, 그 일자로부터 최종부불금의 지급일(89.10.12)의 기간이 2년이상임이 분명하므로, 실제로 그 인도를 받았는지의 여부와는 상관없이 청구인은 청구외 OOOOOO공사로부터 쟁점토지를 연불조건으로 취득하였다 할 것이고, 나아가 쟁점토지의 취득일은 그 첫회부불금의 지급일인 88.1.12로 보아야 할 것이다.(대법원94누13978, 96.9.10, 같은 뜻임) 한편, 위에서 살펴본 바와 같이 쟁점토지의 취득일이 88.1.12이고 청구인은 이날로부터 1년 이상이 지난 90.3.14 쟁점토지를 양도하였으므로 이 건 쟁점토지의 거래는 전시 소득세법 시행령 제166조 제4항 제1호 나목의 거래에 해당하지 아니하는데도, 처분청이 이에 해당하는 것으로 보아 실지거래가액으로 양도차익을 산정하여 전시 양도소득세를 부과한 것은 연불조건부매매 및 자산의 취득시기에 대한 법리와 실지거래가액의 과세대상에 대한 법리를 오해한 것이라 할 것이다.

• 라. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있다고 판단되므로 국OO본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.