[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 사실 및 처분개요 청구인은 75.11.23 서울특별시 강남구 OO동 OOO 대지 603㎡을 취득하여 76.9.7 위 지상에 기타건물 1,800㎡을 신축한 후 90.8.14 위 토지와 건물(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 양도하고, 91.5.30 과세표준확정신고를 하였다. 처분청은 양도 당시 적용되던 구 소득세법 제60조 및 동법 시행령 제115조의 규정을 적용하여 기준시가에 의하여 자산양도차익을 산정하고 96.4.16 청구인에게 90년도분 양도소득세 570,746,080원 및 동 방위세 114,230,420원을 부과하였다. 청구인은 이에 불복하여 96.6.12 이의신청 및 96.8.21 심사청구를 거쳐 96.12.5 이 건 심판청구를 하였다.
2. 청구인 주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구인 주장 청구인은 쟁점부동산을 75.11.23 취득하여 개별공시지가가 고시되기 전인 90.8.14 양도하였으며, 처분청은 구소득세법(94.12.22 법률 제4803호로 개정되기 이전의 것)을 적용하여 이 건을 과세하였으나, 구 소득세법은 헌법재판소의 결정(95.11.30 선고 91헌바 1, 2, 3, 4, 92헌바 12, 17)에 의하여 헌법불합치 결정을 받았고, 쟁점부동산의 양도일과 취득일이 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률시행일 이전이므로 이 건 과세 처분은 그 근거가 없는 무효의 처분이므로 취소하여야 한다.
- 나. 국세청장 의견 헌법불합치결정은 위헌결정의 일종이고 따라서 구 소득세법 제60조는 헌법불합치 결정이 있는 날로부터 그 효력을 상실하게 되어 양도차익을 산정함에 있어 구 소득세법을 적용하여서는 아니되고 위헌적 요소를 제거한 개정 소득세법을 적용하여야 할 것이다. 다만, 이 사건의 경우처럼 신법을 소급하여 적용함으로 인하여 양도차익의 산정이 불가능하게 되는 부득이한 사정이 있는 경우에는 조세부담의 형평 등을 고려하여 구 소득세법 제60조를 한시적으로 적용할 수 있는 것으로 헌법불합치결정의 취지를 제한하여 해석함이 타당하다. 따라서 헌법불합치결정으로 개정 소득세법을 적용하게 되어 기준시가에 의한 취득가액의 산정이 불가능하게 되는 때에는 한시적으로 쟁점토지의 양도 당시에 시행되던 구 소득세법 제60조 및 구소득세법시행령 제115조를 적용하여 기준시가를 산정하여야 한다.(서울고법 95구 3130, 96.5.30) 그러므로 처분청이 쟁점부동산의 양도소득세를 기준시가로 결정하면서 구 소득세법 제60조 및 구 소득세시행령 제115조 제1항 제1호 (가)목에 의하여 양도차익을 산정하여 양도소득세를 과세한 처분에는 달리 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 이 건은 공시지가 시행전에 취득한 토지의 취득가액 환산을 구 규정에 의하는 것인지 또는 헌법재판소의 헌법불합치 결정후 신설된 규정에 의하는 것인지 여부를 가리는 데 그 다툼이 있다.
- 나. 관련법령 등 95.11.30 헌법재판소는 『구소득세법 제60조(이하 “위임조항”이라 한다)는 조세법률주의 및 위임입법의 한계를 규정한 헌법의 취지에 반하므로 원칙적으로 위헌결정을 하여야 할 것이나, 이에 대하여 단순위헌결정을 선고하여 당장 그 효력을 상실시킬 경우에는 기준시가에 의한 양도소득세를 부과할 수 없게 되는 등 법적 공백상태를 야기하게 되고, 이에 따라 조세수입을 감소시키고 국가재정에 상당한 영향을 줌과 아울러 이미 이 조항에 따라 양도소득세를 납부한 납세의무자들과 사이에 형평에 어긋나는 결과를 초래하는 데다가, 이 사건 위임조항의 위헌성은 국회에서 법률로 제정하지 아니한 단지 입법형식의 잘못에 기인하는 것으로서 이를 한시적으로 계속 적용한다고 하더라도 그것이 반드시 구체적 타당성을 크게 해쳐 정의와 형평 등 헌법적 이념에 심히 배치되는 것이라고는 생각되지 아니하고, 더욱이 이 사건의 경우에는 94.12.22 법률 제4803호로 헌법에 합치되는 내용의 소득세법이 이미 행하여져 위헌조항이 합헌적으로 개정되어 시행되고 있으므로, 당 재판소는 단순 위헌결정을 하지 아니하고, “위임조항”을 적용하여 행한 양도소득세 부과처분 중 확정되지 아니한 모든 사건과 앞으로 행할 양도소득세 부과 처분 모두에 대하여 위 개정법률을 적용할 것』을 내용으로 하는 헌법불합치 결정을 하였다. 개정 소득세법에 의하여 전면 개정된 개정소득세법 시행령(대통령령 제14467호, 94.12.31개정) 제164조 제9항의 규정에서『새로운 기준시가가 고시되기전에 취득 또는 양도하는 경우에는 직전의 기준시가』에 의하도록 규정하고 있다.
- 다. 사실관계 및 판단 위 헌법재판소의 헌법불합치 결정 취지는 위임조항에 대하여 당장 그 효력을 상실시킬 경우에는 기준시가에 의한 양도소득세를 부과할 수 없게 되는 법적 공백상태를 야기하고 이미 납부한 납세의무자들과의 형평성을 상실하는 등 법적·사회적 혼란이 예상되어 이를 방지하려는 데 있다 할 것이다. 개정 소득세법에서 토지의 기준시가를 종래 과세시가표준액에서 “지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률”의 규정에 의한 개별공시지가로 변경하여 90.9.1 양도분부터 적용하도록 하였으며, 동법 시행령 제164조 제9항의 규정에서『새로운 기준시가가 고시되기 전에 취득 또는 양도하는 경우에는 직전의 기준시가』에 의하도록 규정하고 있으므로, “지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률”의 규정에 의한 개별공시지가는 90.8.30 최초로 고시되었기 때문에 90.8.14 개별공시지가가 고시되기 전에 양도한 쟁점주택의 부속토지는 직전 개별공시지가가 있을 수 없으므로 그 취득 또는 양도가액을 산정할 기준시가가 없게 된다. 이와 같이 헌법재판소의 헙법불합치 결정에 따라 개정 소득세법을 적용할 경우, 쟁점토지에 대하여 과세할 법적근거가 없게 되므로, 결과적으로 헌법재판소가 우려한 법적공백 상태가 야기되고 이미 납부한 납세의무자들과의 형평성을 상실하는 등 법적·사회적 혼란이 예상된다. 또한, 헌법재판소에서는 위임조항의 위헌성은 법률로 규정되어야 할 기준시가의 결정을 시행령에 포괄 위임한 단지 입법형식에 그 잘못이 있다고 지적하면서 헌법에 합치되는 내용의 개정 소득세법이 이미 행하여져 위헌조항이 합헌적으로 개정되어 시행되고 있음을 이유로 개정 소득세법을 따르도록 하였는 바, 이런 지적을 고려해 볼 때, 구소득세법에 의한 토지의 취득 또는 양도가액의 산정방식 그 자체가 위헌성을 가진다는 것을 의미하는 것이 아니라 할 것이다. 헌법재판소는 단순 위헌결정을 하지 아니하고 헌법불합치 결정을 내린 이유를 감안해 볼 때, 헌법재판소의 헌법불합치 결정에 따라,『위임 조항을 적용하여 행한 양도소득세 부과처분 중 확정되지 아니한 모든 사건과 앞으로 행할 양도소득세 부과처분 모두에 대하여 개정 소득세법을 적용』할 경우에는 헌법재판소가 우려한 불가피한 현실적 사정 등이 전혀 반영되지 못하는 결과를 초래할 것이다. 그렇다면 헌법재판소에서 위임 조항에 대하여 단순 위헌결정을 할 것이지 굳이 헌법불합치 결정을 내릴 이유가 있었겠느냐는 의문이 남는다 할 것이다. 위와 같은 이유를 종합해 볼 때, 『위임 조항을 적용하여 행한 양도소득세 부과처분 중 확정되지 아니한 모든 사건과 앞으로 행할 양도소득세 부과처분 모두에 대하여 개정 소득세법을 적용할 것을 내용으로 하는 헌법불합치 결정을 하기로 한다』는 헌법재판소의 결정은, 위헌결정으로 인한 법적·사회적 혼란을 방지하기 위한 헌법불합치 결정취지에 어긋나지 아니한 범위내에서 형식적으로 합헌성을 갖춘 개정 소득세법을 적용하라는 것으로 한정적으로 해석하여, 양도 당시의 구소득세법을 적용할 수 있도록 하는 것이 오히려 헌법재판소의 헌법불합치 결정취지에 부합한다 할 것이다. 따라서 처분청이 구소득세법 시행령 제115조 규정에 의하여 기준시가를 적용하여 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
- 라. 결론 이 건 심판 청구는 청구인의 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.