증여등기 사실이 증여세 과세대상인지 여부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 처분내용 청구인은 청구인의 부(父) (OOO)로부터 경기도 하남시 OO동 O OOOO 임야 94,644㎡(이하 “쟁점임야”라 한다)를 1992.12.19자 증여를 원인으로 1992.12.31 청구인 앞으로 소유권이전등기하고 1993.1.8 처분청에 증여세 면제대상으로 신고를 하였다가 쟁점임야에 대하여 1996.7.8 소유권말소등기를 하였다. 처분청은 청구인이 쟁점임야를 증여받고 증여세 면제대상으로 신고하였으나 쟁점임야는 준보전임지로서 조세감면규제법상의 감면대상이 아니고, 증여세 신고기한을 3년이나 경과후에 환원등기하였으므로 증여세 부과에서 배제될 수 없다 하여 1996.7.16 청구인에게 1992년도 수증분 증여세 239,678,600원을 부과처분하였다. 청구인은 이에 불복하여 1996.8.10 심사청구를 하고 1996.9.6 심사결정서를 받은 후 1996.10.9 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 쟁점임야는 청구인이 부로부터 증여받은 토지로서 부가 쟁점임야를 증여한 목적은 청구인으로 하여금 쟁점임야를 계속 조림시켜 묘토로 사용케 하기 위한 것이었으나 청구인이 고된 직장생활(버스 운전기사)을 청산하고 음식점을 경영할 계획으로 당초 증여목적과는 달리 쟁점임야를 처분하려 하자, 부로부터 증여계약의 해제요구가 있어 쌍방합의로 증여계약을 해제하고 과세처분이 있기 전에 당초 증여등기를 말소등기하여 부 앞으로 그 소유권이 환원되었으며, 한편 과세처분에 위법성이 있는지 여부를 판단하는 기준이 되는 시기는 그 처분 당시이므로, 증여에 의한 재산의 취득이 있는 경우 처분청에서 증여를 과세원인으로 하는 과세처분을 하기전에 그 증여계약이 적법하게 해제되고 그 해제에 의한 말소등기가 된 때에는 그 계약의 이행으로 생긴 물권변동의 효과는 소급적으로 소멸하고 증여는 처음부터 없었던 것으로 되므로 본건 증여세 부과처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 증여받은 당해재산을 증여세 신고기한내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보는 것이나, 쟁점임야의 환원등기는 증여세 신고기한일로부터 3년이 경과하여 증여세 결정전 통지서를 받고 환원등기하였으므로 처분청이 증여세를 부과한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 쟁점임야에 대하여 증여를 원인으로 1992.12.31 소유권이전등기하였다가 증여계약해제를 원인으로 1996.7.8 소유권말소등기한 경우 위 1992.12.31자 증여등기 사실이 증여세 과세대상인지 여부
• 나. 관계법령 상속세법 제29조의 2(증여세 납세의무자) 제1항 제1호에서 『타인의 증여에 의하여 재산을 취득한 자로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다』고 규정하고 있고, 제4항(1993.12.31 신설)에서 『증여를 받은 후 당사자간의 합의에 따라 그 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 제20조의 규정에 의한 신고기한내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제25조 제2항의 규정에 의하여 과세표준과 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니하다』라고 규정하고 있다. 한편, 산림법 제16조(산림의 이용구분) 제1항에서 산림은 그 이용구분에 따라 보전임지와 준보전임지로 구분하고 있는데, 조세감면규제법 제67조의 7(자경농민이 증여받는 농지 등에 대한 증여세 면제) 및 상속세법 제11조의 3 제1항 제3호에 의하면 자경농민이 증여받은 임야의 경우는 산림법의 규정에 의한 보전임지의 경우만 일정요건하에 조세감면규제법 제67조의 3에 의한 감면대상이며, 준보전임지의 경우는 동 감면규정의 적용대상범위 자체에 포함되어 있지 아니함을 알 수 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 쟁점임야를 부로부터 1992.12.19자 증여를 원인으로 1992.12.31 소유권이전등기하고 1993.1.8 증여세 신고(증여세 면제대상으로 신고)를 하였다가 1996.7.6자 계약해제를 원인으로 1996.7.8 소유권말소등기하여 부 앞으로 환원하였음이 부동산등기부등본에 의하여 확인된다.

(2) 쟁점임야는 시차적으로 볼 때 1996.7.16 증여세결정통지를 받기 전에 증여등기가 말소되었으나 1996.6.20 처분청으로부터 증여세결정전통지가 있은 후 1996.7.6 증여계약해제증서가 작성되고 1996.7.8 증여등기가 말소되었음이 관련기록에 의하여 확인된다.

(3) 청구인은 앞의 청구주장에서 쟁점토지에 대한 증여계약상의 조건이 이행되지 않아 부의 요청으로 쌍방합의하에 증여계약을 해제하고 부 앞으로 환원한 것이라고 주장하나 1992.12.19 작성된 증여계약서에 의하면 증여에 따른 아무런 조건이 없었음이 확인된다.

(4) 쟁점토지에 대한 청구인의 1993.1.8자 증여세신고서에 의하면 조세감면규제법(1993.12.31 전면 개정전의 것) 제67조의 6의 규정을 근거규정으로 인용하여 자경농민에게 양도하는 농지 등에 대한 증여세 면제대상으로 신고하였으나(위 사실관계에서 본 바와 같이 쟁점임야는 증여등기한 것이지 양도한 것이 아니므로 청구인이 조세감면규제법 제67조의 7(자경농민이 증여받는 농지 등에 대한 증여세 면제)을 적용하여 신고하지 아니하고 위 제67조의 6의 적용대상으로 신고한 것은 그 근거규정 인용을 잘못한 것으로 보임) 쟁점토지는 청구인의 직업이 버스 운전기사로서 자경농민이 증여받은 것이 아니고, 또 하남시장의 공문(영림 52360-645, 1996.7.4)에 의하면 산림법 제16조 제1항의 구분상 준보전임지이므로, 조세감면규제법 제67조의 7의 규정에 의한 증여세 면제대상이 아니라 하겠으며, 또한 청구인도 처분청이 쟁점토지에 대하여 위 조세감면규제법 규정의 적용대상이 아닌 것으로 보아 증여세를 면제하지 아니한데 대하여는 다투지 아니하였다.

• 라. 결론

(1) 관련법령의 규정에 의하면 증여를 받은 후 당사자간의 합의에 따라 그 증여받은 재산을 증여세 신고기한(6월)내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보는 것이나, 쟁점임야의 경우는 1992.12.31 적법하게 증여등기가 있은 후 이로부터 6월(신고기한)내에 반환된 것이 아니라 3년이상 경과한 1996.7.8 반환되었으므로 당초의 증여사실에 대하여 증여세과세로부터 배제될 수 없다 하겠고,

(2) 청구인은 수증자인 청구인이 증여조건을 이행하지 않으려 하여 증여자(부)의 요청으로 증여계약이 해제되었다고 주장하나 당초의 증여계약서에는 증여에 따른 아무런 조건표시가 없었으며, 처분청이 증여세가 과세됨을 1996.6.20 청구인에게 통지(증여세 결정전 통지)하자 증여계약을 해제하여 1996.7.8 말소등기하였음은 형식상으로는 1996.7.16 증여세 결정전에 반환되었다 하더라도 이는 이해관계를 같이 하는 두 당사자가 증여세를 회피할 목적으로 증여계약을 해제한 것이라고 인정되는 바, 쟁점임야가 부로부터 청구인 앞으로 1993.12.31 증여등기된 사실은 그 후 1996.7.8 동 증여등기가 말소되었다 하더라도 증여세과세대상으로 봄이 타당하다 하겠다. 따라서 처분청이 쟁점임야의 1993.12.31자 증여등기 사실에 대하여 증여세를 과세한 처분은 위법부당하지 아니한 반면, 이와 다른 청구주장은 이유없는 것으로 판단된다. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.