원천징수의무자인 청구법인에게 1990귀속분 갑종근로소득세 및 동 방위세를 과세한 처분의 당부(취소)

[주 문] 결정고지 한 1990귀속분 갑종근로소득세 71,973,490원 및 동 방위세 15,703,310원의 부과처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 처분개요 청구법인은 인천광역시 서구 OO동 OOOOOO에 본점을 두고 원목수입 및 판매업, 내외국무역업, 목재가공업 등을 영위하는 법인이다. 처분청은 경인지방국세청의 청구법인에 대한 법인세 정기조사(1990～1994 사업년도)결과에 따라, 1990 사업년도중 청구법인이 同 법인의 서울사무소에 지급한 전도자금은 업무와 관련없이 지급한 전도자금이라 하여 이에 대한 가지급금 인정이자 87,860,211원을 익금산입하고 청구법인이 해외여비교통비로 계상한 금액 중 청구법인의 임원인 OOO의 해외여비교통비 46,795,888원은 私的인 경비라 하여 이를 손금불산입하는 한편, 위 합계금액 134,656,099원을 OOO에게 인정상여로 소득처분한 후 1996.3.30 청구법인에게 소득금액변동통지를 하였으나 청구법인의 원천징수불이행으로 1996.5.16 청구법인에게 1990년도 귀속분(1건) 갑종근로소득세 71,973,490원 및 동 방위세 15,703,310원을 결정고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1996.7.3 심사청구를 거쳐 1996.9.30 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장

1. 청구법인은 갑류무역업 등록업체로서 원목을 수입하여 판상재 제품을 생산하여 국내외에 공급하는 목질판상재 전문제조법인으로 이 사건 전도자금의 사용용도는 수입, 수출물품대금의 결제대금 및 수출통관을 위하여 설치한 청구법인 서울사무소 직원의 인적, 물적, 경비등으로 사용되었는바, 이는 부서간 업무추진비등의 전도사용금이므로 인정상여의 대상이 되지 않을 뿐만 아니라 처분청이 이 사건 소득처분의 근거가 된 구 법인세법 제32조 제5항의 규정은 헌법상 위임한계를 일탈하여 대통령령으로 백지위임한 조세법률주의에 위반된 위헌법률임에도 이에 근거하여 동 전도자금의 지출사용에 대한 명확한 확인없이 무차별 인정이자를 계산하고 위의 위헌법률에 근거하여 청구법인의 이사회장인 OOO를 그 귀속자로 간주하여 인정상여로 소득처분한 것은 부당하다.

2. 청구법인은 북미산 원목구매의 총괄업무 사무실인 OOO지점(미국 워싱턴주 OOO시 OO OOO소재)을 통하여 북미산 원목을 수입하여 제품을 생산하여 국내시장에 공급하는 한편 同 제품의 북동아시아 수출의 전초기지인 업무사무실로 동경지점(일본 도쿄도 추오구쪼끼지OOO OOOO소재)을 설치운영하고 있는바, 처분청이 손금부인한 해외출장비(46,795,888원)는 위 지점들 업무의 관리감독 및 지원을 위한 해외출장비이므로 개인적인 경비로 봄은 부당하고 설사 동 출장비의 증빙이 불비하다 하여도 이를 특정개인인 이사회장(OOO)에게 상여로 소득처분하여 한 과세는 위헌규정에 근거한 부당한 과세이다.

• 나. 국세청장 의견 법인세법 시행령 제94조의 2의 소득처분규정은 세법상 당연히 과세소득에 해당하는 것을 그 소득의 종류와 귀속자를 확인하는 절차일 뿐이고, 이에 의하여 새로운 과세요건을 결정하는 것은 아니므로 위 시행령의 규정은 모법의 위임이 불필요한 집행명령으로 봄이 타당하며 또한, 소득의 귀속자가 분명한 경우에는 소득처분규정이 없다고 하더라도 실질과세의 원칙과 소득세법의 규정에 따라 소득세는 당연히 과세되어야 할 것이고, 이는 결과적으로 소득처분에 의한 과세와 동일한 결과를 가져오게 되는 바, 이러한 의미에서도 위 법인세법시행령 제94조의 2 소득처분규정은 모법의 위임이 불필요한 단순한 집행명령으로 보아야 할 것이므로 위 법인세법 제32조 제5항의 규정이 위헌이라 하여 위 시행령의 규정을 당연무효로 볼 수는 없다고 판단되므로 당초처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 사건 전도자금에 대한 가지급금 인정이자와 해외여비 교통비의 합계금액 134,656,099원의 귀속자를 청구법인의 이사회장인 OOO로 보아 상여로 소득처분하고 그 원천징수의무자인 청구법인에게 1990귀속분 갑종근로소득세 및 동 방위세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 구 법인세법(1980.12.31 법률 제3270호로 개정되어 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 前의 것) 제32조 제5항은 법인세의 과세표준을 신고하거나 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는바에 의한다고 규정하고 있고 같은법 시행령 제94조의 2 제1항은 법인세의 과세표준을 신고하거나 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다고 하면서, 그 제1호에서 익금에 산입한 금액이 사외유출 된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타사외유출로 한다고 규정하고 그 단서에서 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정하고 있고, 그 “나”목에서 귀속자가 법인의 임원 및 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 賞與(상여)로 한다고 규정하고 있다.
• 다. 적용 및 판단

(1) 헌법재판소는 1995.11.30 위헌소원사건(93헌바32, 1995.11.30 법인세법 제32조 제5항 등 위헌소원)결정에서 구 법인세법(1980.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항은 수권사항의 주제(主題)에 관하여 그것이 익금에 산입한 금액의 처분이라는 점만을 제시하고 있을 뿐이고 그 위임에 의하여 대통령령의 제정자가 따라야 할 기준인 소득의 성격과 내용 및 그 귀속자에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 아니하며(중략), 익금에 산입한 금액이라는 것이 기업회계와 세무회계 차이로 인한 세무조정액을 의미하는 것으로 구체적으로는 여러가지 원인에 의하여 발생할 수 있는 금액일 뿐만 아니라 그 금액의 실제적 귀속자도 다양할 것인 점에 비추어 보면, 위 법인세법의 규정에 위와 같이 그 주제가 한정된 것만으로는 하위법규에 규정될 내용이 어떠한 것이 될 것인지를 예측하기는 곤란하다고 생각되므로 위 법인세법 규정은 국민의 납세의무의 성부 및 범위와 직접적인 관계를 가지고 있는 중요한 사항을 하위법규에 백지위임한 경우라고 보아야 할 것인 바 그렇다면 이 사건 규정은 결국 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로, 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다고 결정하였는바

(2) 헌법재판소법 제47조 제1항 및 제2항의 규정에 의하면 헌법재판소의 법률의 위헌결정은 법원·기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속하고 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것으로 규정하고 있으므로 위 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 95.11.30부터 효력을 상실한다 할 것이며 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해사건만 아니라 위헌결정이 있기 전에 이와 동종의 위헌여부에 관하여 헌법재판소에 위헌여부 심판제청신청이 되어 있는 경우의 당해사건과 별도로 위헌제청신청등은 하지 아니하였으나 당해 법률의 조항이 행정쟁송의 전제가 되어 불복청구된 이 사건에도 미친다고 할 것이다(대법원 91누1462, 92,2,24 같은 뜻임)

(3) 이 건의 경우에 있어서 처분청(국세청장)은 설사 이 건 과세처분의 근거가 된 소득처분규정이 없다고 하더라도 소득의 귀속자가 분명한 경우에는 소득세법 제21조 제1항 제1호 (가)목, 같은법 시행령 제43조 제1호 및 소득세법 제142조 제1항 제4호의 규정[기밀비(판공비 포함), 교제비, 職務別俸 기타 이와 유사한 명목으로 지급한 것으로서 사업을 위하여 사용된 것이 분명하지 아니한 급여는 근로소득의 범위에 속하며 근로의 제공으로 인하여 받는 상여 및 이와 유사한 성질의 급여등은 당해년도의 갑종근로소득으로 하고 갑종에 속하는 근로소득금액은 원천징수 하여야 한다는 규정임]에 의하여 결과적으로 소득처분에 의한 과세와 동일한 결과를 가져오게 되므로 위 법인세법 시행령 제94조의 2 규정은 모법의 위임이 불필요한 단순한 집행명령으로 보아야 하고 따라서 모법이 위헌이라고 하여 위 시행령의 규정을 당연무효로 볼 수는 없으므로 이 사건 과세처분은 타당하다고 하고 있으나

(4) 위 소득세법 규정들은 상여나 배당등에 해당하는 소득금액을 원천징수대상으로 삼는다는 내용에 불과할 뿐이고 이 사건의 경우와 같이 법인소득금액계산상 익금에 산입한 금액을 그 실질여하를 떠나 상여등으로 의제, 처리할 수 있는 규정은 되지 아니한다고 할 것이며 그밖에 위 법인세법 시행령 제94조의 2 제1항의 규정이외에 익금에 산입된 금액을 상여등으로 의제, 처리할 수 있는 법규정은 없으므로 前示법인세법 시행령 제94조의 2 소득처분규정이 단순한 집행명령으로 볼 수도 없다고 할 것(부산고등법원 95재322, 96.7.10 같은 뜻임)이다.

(5) 따라서 처분청이 이 사건 가지급 인정이자와 해외여비교통비의 합계금액 134,656,099원을 청구법인의 임원인 OOO에게 상여처분하여 소득세법상 원천징수의무자인 청구법인에게 갑종근로소득세를 부과·고지한 과세처분은 그 귀속자가 위 OOO 인지의 여부를 살펴볼 필요없이 그 근거법률의 효력이 상실된 처분으로 부당하다고 할 것이다.(감사원 감심 제84호 1996.4.25 같은 뜻임)

• 라. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.