[요지] 청구외 법인의 주식은 그 평가액이 없으므로 쟁점주식의 가액을 134,834,876원으로 평가하여 과세한 처분은 타당하지 않다고 판단됨
[요지] 청구외 법인의 주식은 그 평가액이 없으므로 쟁점주식의 가액을 134,834,876원으로 평가하여 과세한 처분은 타당하지 않다고 판단됨
[주 문] 93년도분 상속세 402,264,540원의 부과처분은 상속재산중 청 구외 OO건업주식회사의 주식을 영(0)으로 평가하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인들(명단 별첨)은 93.8.3 사망한 청구외 OOO의 상속세를 신고함에 있어 청구외 OO건업주식회사(충청남도 논산시 OO동 OOOOOO 소재 ; 이하 “청구외 법인”이라 한다)에 대한 20% 지분의 주식(이하 “쟁점주식”이라 한다)을 액면가로 평가하여 상속재산가액에 합산하고, 청구외 법인의 보증채무 227,900,000원(이하 “쟁점보증채무”라 한다)과 사채등 기타채무 806,200,000원을 채무공제하였으나, 처분청은 쟁점주식을 보충적 방법으로 평가하여 상속재산가액을 계산하고, 청구외 법인에 대한 보증채무 227,900,000원은 채무공제하되 구상권이 있다하여 채권으로서 상속재산가액에 합산하였으며, 사채등 기타 채무 806,200,000원은 채무로 공제하지 아니하고 95.12.15 청구인들에게 93년도분 상속세 402,264,540원을 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 96.2.6 심사청구를 거쳐 96.6.12 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 상속세신고시 상속재산가액중 청구외 법인의 주식을 20,000,000원으로 신고한 것은 착오이며, 이는 청구외 법인에게 20,000,000원을 대여한 것이므로 주식으로 보아 이를 평가·과세한 것은 부당하며,
(2) 청구외 법인이 청구외 OOO로부터 토지매입계약을 함에 있어 청구외 법인이 잔금 227,900,000원의 지급을 이행하지 못함에 따라 피상속인이 지급의무가 발생한 보증채무인데 이를 구상권이 있는 채권으로 과세함은 부당하고,
(3) ① 청구외 OOO가 피상속인의 재산을 담보로 제공하고 (주)OO상호신용금고에서 대출받고 변제하지 못함에 따라 피상속인이 변제해야 할 채무 230,000,000원 ② 청구외 피상속인의 제수인 OOO가 OO정밀(주)와 상거래시 피상속인의 재산을 담보제공함에 따라 변제의무가 발생한 채무 45,000,000원 ③ 계약중도해지로 인하여 청구외 법인에게 반환의무가 발생한 토지매매계약금 및 중도금 160백만원 ④ 청구외 OOO등으로부터 부담한 사채 250,000,000원(OOO: 50,000,000원, OO: 50,000,000원, OOO: 70,000,000원, OOO: 80,000,000원) ⑤ 청구외 OOO에게 지급하여야 할 청구외 법인에 대한 보증채무 121,200,000원을 채무공제하지 아니한 것은 부당하다.
(1) 청구인들은 청구외 법인의 주식 20%를 상속받은 사실이 없다고 하나 처분청 조사에 의하면 피상속인은 동 법인의 주식을 사실상 소유하였으며 상속세 신고시에도 상속재산으로 신고하였으므로 동 주식을 상속재산으로 보아 과세한 처분은 잘못이 없다.
(2) 청구인들은 피상속인이 청구외 법인의 보증채무 부분이 청구외 법인이 부도로 구상권을 행사할 수 없으므로 상속재산에 합산함은 부당하다는 주장이나 처분청 조사에 의하면 청구외 법인의 상속개시일 현재 순재산가액은 922,074,000원으로서 청구인들은 구상권을 행사할 수 있다 할 것이므로 상속재산에 합산함은 잘못이 없다.
(3) ① OOO에 대한 채무 230,000,000원은 보증채무로 구상권을 행사할 수 없으므로 채무로 공제하여야 한다고 하나, 동 채무에 대한 증빙서류등이 불분명하고 또한 OOO는 부동산 등을 소유하고 있어 구상권을 행사할 수 있음이 처분청의 조사서에서 확인되므로 채무로 공제할 수 없다.
② OO정밀(주)에 근저당권을 설정한 45,000,000원을 부채로 공제하여야 한다고 하나, 처분청 조사에 따르면 등기부상의 근저당권이외에 채무로 인정할 만한 근거서류가 없고 피상속인의 통고서에 따르면 채권 채무관계가 없다는 것이 확인되므로 채무로 공제할 수 없다.
③ 상속재산중 충청남도 논산시 OO동 OOOO 부동산을 청구외 법인과 매매계약체결하였으나 계약이 취소되어 계약금과 중도금으로 수령한 160,000,000원은 반환의무가 있으므로 채무로 공제하여야 한다고 하나 청구외 법인이 상속인에 의하여 사기죄로 피소되어 상속인의 승소가 확실하여 계약금 반환의무가 없으므로 채무로 볼 수 없다.
④ 피상속인이 부담할 채무(OOO 채무 50,000,000원, OO 채무 50,000,000원, OOO 채무 70,000,000원, OOO 채무 80,000,000원)를 채무로 공제하여야 한다고 하나, 차용증·등기상 가압류 및 내용증명 통보이외에 채무변제나 이자지급등 아무런 근거조치 없이 사망후의 변제요구서류만으로는 피상속인의 채무라고 볼 수 없다.
⑤ 청구외 OOO의 채무 121,200,000원은 부담여부가 불분명하므로 채무로 공제하지 아니한 것은 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 피상속인이 청구외 법인의 쟁점주식을 사실상 소유한 것인지, 그리고 그 평가는 적정한 것인지의 여부와
(2) 쟁점보증채무를 채무공제하고 주채무자인 청구외 법인에 대하여 구상권이 있는 채권으로 보아 상속재산가액으로 과세한 처분의 당부 및
(3) 사채등 기타 채무들을 상속재산가액에서 공제하지 아니하고 과세한 처분의 당부에 있다.
(1) 다음 산식에 의하여 계산한 가액. 다만, 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년미만의 법인과 휴업·폐업 또는 청산중에 있는 법인에 대하여는 당해 법인의 순자산가액을 발행주식총수로 나눈 금액을 1주당가액으로 한다.
(2) 평가대상이 되는 비상장법인과 재무부령이 정하는 동일하거나 유사한 업종 및 규모의 상장법인이 2이상 있는 경우의 당해 상장법인의 주식을 가목에 의하여 평가한 가액의 평균액이라고 규정하고, 위 같은 호 (다)목에서는 “나목의 순자산가액은 상속개시일 현재의 재산을 이 영이 정하는 바에 의하여 평가한 가액에서 부채를 공제한 것으로 하되, 그 평가는 공신력 있는 감정기관의 시가감정서에 의할 수 있다”라고 규정하고 있으며, 또한 위 같은 항 제4호에서 “대부금·채권의 평가는 원본과 상속개시일 현재까지의 미수이자액의 합계액에 의한다. 다만, 대부금·채권의 전부 또는 일부가 상속개시일 현재 회수불능이라고 인정될 때에는 그 가액은 산입하지 아니한다”라고 규정하고 있다. 한편, 위 같은 법 제4조 제1항에서 “채무”는 상속세과세가액을 계산함에 있어 상속재산가액에서 공제하도록 규정하고 있으며, 제3항에서 “제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산가액에서 공제할 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다”고 규정하고, 같은 법 시행령 제2조에서 “법 제4조 제3항에서 『대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것』”이라 함은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다.
1. 국가·지방자치단체·제4조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법
2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법이라고 규정하고 있다.
(1) 먼저 쟁점1에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들은 이 건 상속세신고시에 청구외 법인의 쟁점주식을 액면가(평가액: 20,000,000원)로 하여 상속재산가액에 포함하여 신고하였으나, 처분청은 청구외 법인이 임의폐업되어 행방불명이고 쟁점주식의 시가가 불분명하므로 청구외 법인의 92.3.31 기준(상속개시일: 93.8.3)으로 작성된 대차대조표에 근거하여 보충적 방법으로 평가(평가액: 134,834,876원)하여 과세하였음이 상속세신고서, 결정결의서등 관련서류에 의하여 확인되며, 청구외 법인은 89.2.15 설립등기한 자본금 100,000,000원의 주택건설업체로 89.5.20 관할세무서에 사업자등록은 하였으나 그후 사업실적이 없고 법인세신고등 제세의 신고를 이행한 사실이 없는 상태에서 임의폐업되었음이 법인등기부등본, 처분청의 사실확인서등에 의하여 확인되고, 피상속인 청구외 OOO은 청구외 법인이 피상속인 소유농지일대에 아파트를 신축하기 위해 농지를 매입하자 청구외 법인의 사업에 참여하게 되며 93.6.14 대표이사로까지 취임하였으나 사업실패등으로 인하여 취임2개월만에 사망하였음이 확인되고 있다. (나) 처분청이 쟁점주식을 평가함에 있어 기준으로 삼은 92.3.31 기준의 대차대조표에 의하면 가수금 1,063,474,000원이 부채로 계상되어 있으나 이를 부채로 공제하지 아니하고 순자산가액을 674,174,380원으로 하여 쟁점주식을 평가하였음이 청구외 법인에 대한 처분청의 주식평가표·청구외 법인의 대차대조표등 관련서류에 의하여 확인되고 있으며, 한편, 불입자본금이 100,000,000원뿐이고 사업실적도 없는 청구외 법인의 재무상태로 볼 때 대차대조표상의 대지구입비등 자산가액 922,074,380원은 이 건 가수금에 의하여 조달된 것으로 밖에 볼 수 없으며, 이는 가수금명세서상의 OO금고 100,000,000원에 대하여 95.6.2 청구외 법인의 부동산경락시에 배당된 사실이 관할 법원으로부터의 배당내역표에 의하여 확인되고 있음으로 보아서도 실재한 가수금임을 알 수 있는 바, 처분청이 92.3.31 기준으로 작성된 대차대조표를 이 건 상속세과세에 있어 쟁점주식평가의 기초자료로 삼은 것의 당부는 별론으로 하고 동 자료에 의하여 평가함에 있어 가수금을 임의적으로 제외함으로써 순자산가액이 사실상 마이너스로 계산됨에도 불구하고 674,174,380원으로 계산하여 쟁점주식을 평가하였음을 알 수 있다. (다) 이러하다면 청구인들이 상속재산으로 쟁점주식을 신고하였고 피상속인이 사망시까지 청구외 법인의 대표이사로 재직한 사실등으로 볼 때 쟁점주식을 상속재산으로 본 것은 타당하다고 판단되나, 대표이사인 피상속인의 사망으로 청구외 법인은 사실상 폐업한 것으로 보여지고, 비상장주식평가시 주식발행법인이 폐업하여 상속세법시행령 제5조 제5항의 규정에 의한 평가가 불가능하고 상속개시일 현재 사실상 재산적가치가 없는 경우 그 평가액은 없는 것으로 보아야 할 것이며(같은뜻: 국세청예규 재산01254-166, 89.1.19), 또한, 쟁점주식을 평가함에 있어 그 근거로 삼은 대차대조표에서 자산가액만 인정하고 실재한 것으로 인정되는 가수금은 부채로 인정하지 아니하였으나 이를 공제하여 순자산가액을 계산하면 그 가액은 “0”으로 되어 쟁점주식의 가치는 없다 할 것이다. 위 사실관계 및 관련법령을 종합하여 볼 때 청구외 법인의 주식은 그 평가액이 없으므로 쟁점주식의 가액을 134,834,876원으로 평가하여 과세한 처분은 타당하지 않다고 판단된다.
(2) 다음 쟁점2에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들은 청구외 법인에 대한 쟁점보증채무를 채무공제하여 신고하였으며, 처분청은 이를 부채로 인정하여 채무공제하였으나 청구외 법인에 대하여 구상권이 있는 것으로 보아 채권으로서 상속재산가액에 합산하여 과세하였음이 상속세신고서, 결정결의서, 조사서등에 의하여 확인되고, (나) 쟁점보증채무는 91.4.19 청구외 법인이 청구외 OOO로부터 충청남도 논산시 OO동 OOOO 전 1,914㎡를 277,900,000원에 매수하기로 계약체결하였으나 계약금등 기지불액 50,000,000원을 제외한 잔금 227,900,000원을 약정일(91.11.28)까지 지급할 수 없게 되자 92.6.30 당시 청구외 법인의 상무이사이던 피상속인이 지급보증을 함에 따라 발생하였음이 위 토지의 매매계약서 및 지불각서에 의하여 확인되며, 또한, 위 OOO가 상속인들을 상대로 이 건 관련 약정금청구소송을 제기하여 95.5.17 의제자백에 의한 승소판결을 받았음이 판결문에 의하여 확인되고, 이에 대하여 청구인들은 채무로 공제하여 신고하였으나 처분청은 이를 청구외 법인에 대하여 구상권이 있는 것으로 보아 채무공제와는 별도로 채권으로서 상속재산가액에 합산하여 과세하였음이 상속세신고서, 결정결의서, 조사서등에 의하여 확인되고 있다. (다) 한편 쟁점보증채무관련 위 토지는 심판청구일 현재까지 소유권변동이 없으며, 청구외 법인은 기지급한 계약금등 50,000,000원을 변제받을 수 없게 되었음이 등기부등본, 청구외 OOO의 확인서등에 의하여 확인되고 있는 점등을 위 사실내용과 종합하여 볼 때 이 건 지급보증액은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 보증채무로 보기 어렵다 할 것이다. 이러하다면 쟁점보증채무는 상속세과세가액을 결정함에 있어 상속재산가액에서 공제할 수 없으므로, 처분청이 이건 과세에 있어 채무공제하고 다시 채권으로 보아 상속재산가액에 산입한 것은 잘못이라 할 지라도 이는 과세근거만 달라질 뿐 그 처분이 변경 또는 취소될 수 있는 것은 아니므로 청구주장은 받아들일 수 없다고 판단된다.
(3) 쟁점3에 대하여 살펴본다. (가) 주식회사 OO상호신용금고(충청남도 논산시 OO동 OOOO 소재 ; 현재는 “OOOO상호신용금고”로 변경됨)에 대한 청구외 OOO의 물상보증채무 230,000,000원은 위 OOO 명의로 청구외 OOO이 위 금고로부터 93.1.12 대출받은 것으로서 상속재산인 충청남도 논산시 OO동 OOOO 답 2,879㎡가 담보로 제공되었음이 OOO의 확인서, 등기부등본등에 의하여 확인되며, 한편, 이 건 채무는 96.3.22 사실상의 채무자인 위 OOO이 변제하였음을 채권자인 주식회사 OOOO상호신용금고가 확인하고 있다. 위 사실관계를 종합하여 볼 때 이 건 채무는 비록 상속재산이 담보로 제공되었다 할지라도 상속인의 종국적 부담의무있는 채무로 볼 수 없으므로 채무공제하지 아니하고 과세한 처분은 타당하다고 판단된다. (나) OO정밀주식회사에 대한 피상속인의 제수 OOO의 보증채무 45,000,000원은 비록 상속재산이 담보로 제공되기는 하였으나 위 OOO는 다년간 사업을 영위한 자이고, 또한 국세청전산자료에 의하면 상속개시당시에는 서울특별시 성동구 OO동 OOO 단독주택 69.32㎡외 여러건의 부동산을 소유하고 있었음이 확인되는 점 등으로 볼 때 구상권을 행사할 수 있는 상태에 있었으므로 이 건 보증채무를 채무공제하지 아니하고 과세한 처분은 타당하다고 판단된다. (다) 청구외 법인에 대한 채무 160,000,000원은 피상속인이 청구외 법인에게 토지매매계약을 체결하고 계약금등으로 지급받은 것으로서 청구외 법인의 폐업으로 사실상 계약이 해지된 상태에 있어 동 계약금등을 반환할 의무가 있으므로 채무로 공제되어야 한다고 주장하나 계약내용 및 대금지급조건등을 구체적으로 확인할 수 있는 입증자료의 제시가 없어 계약금등의 수령사실과 이이 반환의무등을 인정할 수 없다고 본다. 이러하다면 처분청이 이 건 채무를 채무공제하지 아니하고 과세한 처분은 타당하다고 판단된다. (라) 청구외 OOO에 대한 사채 50,000,000원, OO에 대한 사채 50,000,000원, OOO에 대한 사채 70,000,000원, OOO에 대한 사채 80,000,000원은 차용증 이외에 원금의 변제여부 및 이자지급사실등의 객관적인 입증자료가 없어 상속개시당시 현존하는 채무로 인정할 수 없다 할 것인 바, 처분청이 이 건 사채들을 채무공제하지 아니하고 과세한 처분은 타당하다고 판단된다. (마) 청구외 OOO에 대한 채무 121,200,000원은 채무로 인정할 만한 구체적 입증자료의 제시가 없어 채무로 인정할 수 없다고 보여지므로 처분청이 이를 채무공제하지 아니하고 과세한 처분은 타당하다고 판단된다.